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企业会计准第40号——合营安排
实务操作指南
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目 录

第部分 合营安排准发布背景目标 1
IFRS11 发布 1
1合营安排类型变化 1
2合营安排分类标准变化 2
3合营安排会计处理方法变化 2
二国合营安排相关规定 3
第二部分 合营安排准具体容 3
第章 合营安排概述 3
合营安排 3
1合营安排定义 3
2合营安排计量单元 5
二控制 7
1控制定义 7
2合营安排中相关活动 9
3集体控制权利 11
（1）保护性权利（包括某否决权） 11
（2）潜表决权 12
（3）控制证 13
（4）责代理关系 13
（5）关联方实质代理 14
（6）政府角色 14
4致意分析 15
（1）涉消极投资者（称动投资者）安排 17
（2）终投票权 17
（3）仲裁条款影响 18
（4）隐含控制 18
（5）事实控制（de facto joint control）事实控制（joint de facto
control） 19
5实务中评估控制问题 20
（1）租赁合营安排 20
（2）时评估重协议 20
三合营安排准适范围 21
第二章 合营安排分类 22
合营安排分类概览 22
二合营安排分类判断实例 24
1单独体认定 24
（1）未通单独体构造合营安排 25
（2）通单独体构造合营安排 25
2单独体法律形式分析 26
3单独体合条款分析 27
（1）担保 29
2

（2）清算解散合营安排合条款 30
4事实情况 31
（1）仅方获产出 33
（2）金融资产金融负债终止确认求考虑 34
（3）评估参方否提供现金流 34
5合营安排示例 36
第三章 合营安排持续评估 43
第四章 合营安排会计处理 44
营参方会计处理 44
1营中合营方会计处理 44
2营享控制参方会计处理 47
3营参方营间交易会计处理 48
（1）合营方营投出者出售资产 48
（2）合营方营购买资产 49
二合营企业参方会计处理 50
第五章 准衔接规定 50
第六章 合营安排披露 53













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第部分 合营安排准发布背景目标
适应社会义市场济发展需进步完善企业会计准体系根企业会计准
——基准财政部制定企业会计准第 40 号——合营安排 2014 年 7 月 1
日起执行企业会计准企业范围施行鼓励境外市企业提前执行该准
旨规范合营安排参方该合营安排中权益会计处理
IFRS11 发布
2011 年 5 月减少国际财务报告准美国公认会计原间差异提高合营
安排报告质量国际会计准理事会发布国际财务报告准第 11 号——合营安排
（简称IFRS 11）取代原国际会计准第 31 号——合营中权益（简
称IAS 31） 解释公告第 13 号——控制体：合营者投出非货币性资产处理
（简称SIC 13）已取代 IAS 31 相IFRS 11 变化：
1合营安排类型变化
IAS 31中确认三类存控制合营类型（控制营控制资产
控制体）IFRS 11仅合营安排分两类（营合营企业）
2007 年 9 月国际会计准理事会（简称理事会IASB）发布征求意
见稿第 9 号——合营安排征求意见稿第 9 号原建议合营安排分成三类
营资产合营企业理事会重新考虑征求意见稿第 9 号程中决定
合营安排分成两类理事会观察情况难评估项安排营
资产两类合营安排素时会出现（许安排中资产
营类安排类资产类营）
外两类合营安排会计处理结果样（确认资产负债相应收入费）
基述原理事会决定营资产合类合营安排称
营决定 IFRS 11 合营安排两种分类两种会计处理结果（确认资
产负债收入费者权益法项投资进行确认）（营合营
企业）相致简化 IFRS 11
2

2合营安排分类标准变化
IFRS 11 解决 IAS 31 两方面问题理事会认两方面问题影响合营安排
报告质量提高：第安排结构会计处理唯决定素第二体控制
体中权益会计处理具选择权
根项安排否通某体进行构造IAS 31 规定会计处理方法控
制营控制资产需设立独立参方体财务结构IAS 31 求两类安排
参方确认产生资产负债收入费果安排需设立独立体IAS 31
分类控制体控制体中拥权益参方选择例合法
者权益法进行会计处理
仅基否存体采会计处理控制体具会计处理选
择权种做法问题予参方类似权利义务安排会计处理方法
相反予参方权利义务安排类似会计处理方法理事会政策
情况排会计准中会计处理选择权选择权导致相似交易
会计处理方法削弱财务信息性
IFRS 11 旨进步扩展合营安排分类合营安排结构考虑唯
素鉴 IAS 31 关注某体法律形式IFRS 11 更关注该项安排引起
权利义务理事会认合营安排会计处理应反映参方该安排中拥权益享
权利承担义务考虑安排结构法律形式 IFRS 11 合营安排参
方合营安排中权益进行会计处理设定原
3合营安排会计处理方法变化
发布 IFRS 11 原通取消控制体采例合法增加国
际财务报告准性符合合营企业定义控制体必须国际会计准第
28 号——联营中投资 (2011)（简称IAS 28） 采权益法核算美国会计
准通常采权益法核算合营做法相致营（包括前定义控制营
控制资产包括前控制体）该体确认资产负债收
入费项目相份额（）
IAS 31 中披露求已转入国际财务报告准第 12 号——体中权益
披露（简称IFRS 12）然IFRS 12 中关披露作出重改变体应
3

披露确定否体拥控制合营安排分类进行判断程体应
重合营企业汇总财务信息进行披露
理事会没重新考虑 IAS 31 规定例理事会没重新考虑权益法
二国合营安排相关规定
企业会计准第 40 号——合营安排（简称合营安排准）颁布前国
没单独合营安排准直相关容放企业会计准第 2 号——长期股权投资
（旧）（简称长期股权投资准（旧））应指南相关讲解中予规范
控制资产控制营核算企业会计准讲解第三章长期股权投资第
五节控制资产控制营核算中规范
总体允许合营企业采例合法外国 2006 版企业会计准
体系合营安排会计处理规定基 IAS 31 规定类似
第二部分 合营安排准具体容
第章 合营安排概述
合营安排
1合营安排定义
体仅仅直接事营活动通体进行战略投资营报告
体投资分三类：
报告体控制某体
报告体第三方控制某体活动
报告体没某体施加控制方控制该体该体具重
影响
合营安排准规范第二类涉控制投资处理
合营安排准定义合营安排指项两两参方控制安
排合营安排具列特征：
（）参方均受该安排约束
4

（二）两两参方该安排实施控制参方够单独
控制该安排该安排具控制参方均够阻止参方参方组合
单独控制该安排
合营安排准涵盖存控制安排实务中合安排中提谓
合营安排控制实际仅指方拥控制存参方拥控制
未提合营安排控制合安排属合营安排准中定义合营
安排合安排者权益均分配双方持 50权益合安排
赋予中方更济利益采种名称描述该安排目理层均应
仔细评估安排条款相关事实情况确定否属合营安排准规范范围
合营安排例中外合资营企业法中合营企业概念等处合
营安排准中合营企业概念
合安排方面证实：执行合安排通常采取（总）书面文件形
式（实务中希少存非书面合）：法定机制身参方间合
相结合产生执行安排合安排设定条款约束参方参合安排
活动合安排般涉事项：
• 合营安排目活动持续期间
• 合营安排董事会类似理机构成员命方式
• 决策程序包括需参方决策事务参方表决权情况决策事项需表
决权例等
• 事务求支持程度包括求参方提供资投入
• 参方分享分担合营安排相关资产负债收入费损益方式
采什术语描述合安排目理层需仔细评估合条款相关
事实情况确定否满足合营安排准中定义合营安排条件
表总结类合营安排定义会计处理合营安排准相关准相互
影响

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图 1：合营安排准相关准关系图


否


否




营 合营企业 联营 否






#例营中享控制参方投资体具控制
控制重影响享营相关资产承担营相关负债会计处
理应适相关准
2合营安排计量单元
合营安排准没明确指明确定合营安排否存计量单元国际财务报
告准理事会似算两两参方控制项济活动作合营安排
计量单元
IFRS 11结基础中提征求意见稿第9号许意见反馈者担心合营企业
仅剩余项反馈者认合营企业意味着参方已单项资产权利
者费筹资义务确认合营企业仅该安排剩余资产负债回应担忧
投资方身否
控制某体？
投资方否某
项安排具
控制？
合报表合财务报表准
处理报表长期股权投
资准进行处理
体中权益
披露准规定进行披露
合营安排准求
合营安排进行分类
投资方否该
体具重影响？
适会计准资产负
债收入费进行会计处理
长期股权投
资准核算
金融工具
准


相关准
#
相关准规定进行
披露
体中权益
披露准规定进行
披露
进行披露
相关准规定进行
披露
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理事会澄清合营安排计量单元两两参方控制项济活动
参方应评估享该济活动相关资产权利承担该济活动相
关负债义务合营企业术语指参方拥投资项控制活动
参方应评估享该济活动相关资产权利承担该济活动相
关负债义务实务中应IFRS 11结基础方法形成观点：
计量单元否该体单独体？
果两两参方控制项济活动身体单独
体会出现种情况例存项济活动相关重安排（重安
排称分层协议第二部分第章二（）中讨）
体单独体中否存计量单元？
果体单独体存两两参方控制项
济活动般期体单独体两项济活动间存某种分割
细分
合否存计量单元？
果合中存两两参方控制项济活动
确认合营安排计量单元时较恰方式检查合安排开始合安排通
常应单独合营安排合包含合营安排例合
（称框架协议）包括许单合营安排条款例说明合作
合营安排进行会计处理合营安排营合营企业
例1：产品制造配送合
两参方签订合指明制造配送活动相关条款规定活动通
干体区执行









合
制造活动 配送活动
A ：
普通合伙
营
B ：
限合伙
合营企业
C ：
普通合伙
营
D ：
限合伙
合营企业
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参方确定合包括干独立合营安排（合营安排应区中
项活动——相体）样话体合营企业营通
常情况项活动相关条款体言案例结果两处
普通合伙（AC）营外两处（BD）合营企业实务中
非总营合营企业区分取决法律形式合条款相关事实环境等
方面素文详细讨
变动——两参方签订合指明制造配送活动相关条款规定活
动区执行果参方力导某体中相关活动（A
体）参方力导体中相关活动（B体）两参
方间存控制参方分控制相应体
某情况项济活动相关参方间存合安排需
起分析确定合营安排否存存说明合营安排类型（参见第二部分第二章）
情况两参方签订合包含干项济活动参方控
制济活动两参方控制济活动求谨慎确定计量单元控
制合营安排（）例2说明合包含具体协议中仅属合营安排
例2：包含控制控制协议
AB签订份合安排算购买栋12层楼房出租AB负责五层
够负责楼层进行决策单独获取相关收入剩余两层AB理——
相关决策需AB致意作出AB分两层收益
例中存三种安排：
 A控制五层——企业会计准进行会计处理
 B控制五层——企业会计准进行会计处理
 AB控制两层——项合营安排（属合营安排准范围）
二控制
1控制定义
合营安排关键素控制必须清楚解控制定义合营安排
准规定控制相关约定某项安排控制该安排相关活动必须
分享控制权参方（合营方）致意决策
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作合营安排参方体应评估该合安排否参方组参方集体
控制该安排果参方组（2名）参方必须致行动决定该安排
回报具重影响活动（相关活动）参方组参方集体控制该安排
控制关键素：
 合约定——参见第二部分第章1
 控制相关活动——企业会计准第33号——合财务报表（2014年
修订）（简称合财务报表准）描述评价体否拥控制
确认相关活动容〈企业会计准第33号——合财务报表（2014年修订）〉
实务操作指南中进行详细说明确认控制相关相关活动控制某
方面分第二部分第章二2第二部分第章二3中介绍
 致意——致意求意味着控制该安排参方均阻
止参方组参方未意情况相关活动单方面作出决策果
致意求仅仅中参方提供保护性权利决策关该安排相关活
动决策关该参方该项安排控制参方控制求两两
参方分享控制集体控制致意第二部分第章二4中进步讨
表说明评估控制：



否 否


否




提组参方指两两参方间存控制情形合
营安排参方指消极投资者（控制该安排参方）——具体参见第
二部分第章二4（1）部分
体参方组参方否控制安排进行评估时需运判断体进
行评估时应考虑事实情况评估程中解该项安排设立目设计非常重
合安排否组参方
集体控制该项安排？
相关活动决策否求集体控制该安
排组参方致意？
排 合 营 安 排准
范围外（属
合营安排）
该安排合营安排
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需注意考虑整交易安排全程仅仅开始阶段存事实情况
某情况否存合营安排判断合营安排类型区分着时间推移发生
变化需相关初判断结进行重新评价
某情况存集体控制存相关活动致意安排果
满足面流程图中指出两项标准存控制相应该安排构成合营安排
例认市公司极少成干股东控制合营企业（股东间
存合协议导市公司活动）相应类存控制安排然
排某情况投资者间通协议投资方具事实控制（de facto
joint control）
属合营安排准规范范围安排投资方应相关会计准核算
中占权益合报表长期股权投资金融工具确认计量等准
2合营安排中相关活动
确定合安排否赋予参方该安排控制应首先确认该安排相关活
动合营安排准称相关活动含义企业会计准33号——合财务报表（2014
年修订）中相关活动含义基相指某项安排回报产生重影响活动
某项安排相关活动应该根具体情况进行判断通常包括商品劳务销售购买金融
资产理资产购买处置研究开发活动融资活动等
确认相关活动时应考虑安排设立目设计尤应考虑合营安排预计承担
风险该安排预计传递涉参方风险参方否承担部分风险
应注意考察该安排活动仅仅开始阶段进行活动
情况够导该安排战略性营财务政策属够回报产生重影
响活动合营安排通常求参方营财务政策表示意某情况
致意范围仅导营政策财务政策者相反种情况
参方导两类活动参方需评估两类活动（营财务活动）中
活动够回报产生重影响该项（产生重影响）活动否存控制
样情况适存项活动该安排回报产生重影响活动
参方导情况例3说明问题
例3项活动影响合营安排回报
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两参方签订份医疗产品生产销售协议三项活动够该安排回
报产生重影响：
医疗产品生产：参方负责项活动
医疗产品销售推广活动：参方负责项活动
两参方必须致意批准关产品生产销售推广活动财务政策
（例预算审批已批准预算重修订突破求双方致意）
前两项活动预算允许范围参方负责领域进行决策需
双方致意合赋予参方定履行职责
事实情况表明前两项活动该安排回报产生重影响活动样
话负责该项活动参方力单独导该项活动拥该安排权力（
形成控制）
果事实情况表明相关活动导财务政策 求双方致意
导财务政策存控制前提两参方够承担权获该安排变回报
够承担权获变回报通投资方行权力力影响回报属合
财务报表准控制求合营安排准控制求
（1）具先序活动
项合营安排阶段发生活动般分列两种情况：
 参方拥导活动权利
 参方导活动
第种情况参方需评估否拥导回报产生重影响活动
权力确定否控制该项安排种情况产生控制具体参见例4
例4单独导连续性活动
两投资方家企业进行投资开发销售医疗产品中投资方负责开发获
取医疗产品注册审批——包括够单方面决定产品开发注册审批相关事项旦
监机构批准该产品投资方生产销售该产品——投资方够单方面决定
该项目生产销售相关事项果活动——医疗产品开发注册生产销售
属相关活动投资方需确定否导投资方回报产生重影响活动
投资方需考虑该医疗产品开发注册生产销售中组活动投资方回
报产生重影响否导该项活动确定投资方拥投资方权力时
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应考虑素：
（a）投资方设立目设计
（b）投资方利润率收益价值该医疗产品价值决定素
（c）投资方回报影响投资方回报源投资方（b）中素决策权
（d）投资方变回报承担风险
例中投资方应考虑：
（e）获取医疗产品注册批准确定性需付出努力（分析投资方成功开发获
取医疗产品注册批准记录）
（f）旦产品开发成功投资方够控制该医疗产品
例4中安排参方没导该安排活动存控制
相反参方导项活动果情况发生改变两参方导该安排
活动存控制例5中说明
例5导具先序活动
两投资方家企业进行投资开发销售医疗产品包括两阶段：第阶段
开发获取医疗产品注册审批第二阶段生产销售该产品两投资方需致
意两阶段活动决策
两投资方贯穿整安排期间致意方式进行决策相
方式导活动没必确定项活动够该安排回报产生重影响
两投资方该安排具控制
3集体控制权利
确定合安排否赋予参方该安排集体控制体识该安排相关活动
应确定权利够赋予参方导相关活动力集体考虑参方
组参方致认力导相关活动时参方集体控制该安排
情况参方通者权益成例持投票权导相关活动
情况总应关注案例事实情况
（1）保护性权利（包括某否决权）
合财务报表准保护性权利定义指仅保护权利持利益没赋予持
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相关活动决策权项权利保护性权利通常投资方发生根性改变某
例外情况发生时够行没赋予持投资方拥权力阻止
方投资方拥权力
评估组参方否集体控制合营安排否存控制时必须考虑
参方持权利否具特征：
保护性权利该权利参方集体控制该安排参方该安排
具控制
实质性权利该权利够阻止参方拥控制赋予该权利持者控
制权例通否决权说明点非否决权保护性权利否决
权常常传达保护性权利
例6保护性权利控制
ABC签订份合营安排事体Z项活动AB签订合安排规定A
B必须致意导Z活动C表示意必须C具Z发行债务
权益工具否决权发行权益债务工具代表Z营中根性改变保护
性权利授予C该项保护性权利目保护C该安排中享权益C未获
导Z回报具影响活动力
例中AB够集体导Z相关活动合协议需致意
AB够控制ZC合营安排参方仅Z持保护性权利
控制Z
某情况未构建项安排某参方持保护性权利约定参方
拥投票权存意见情况中参方拥决定权类情况判
断参考第二部分第章二4（2）
（2）潜表决权
评估否存控制时合营安排准没明确指出处理潜表决权
控制求参方具集体控制（合财务报表准定义控制）果
存潜表决权必须考虑合财务报表准中相关规定
评估潜表决权否实质性权利（否存控制）言解
潜表决权目设计（包括发布授予表决权背景）非常重〈企业会
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计准第33号——合财务报表（2014年修订）〉实务操作指南中进步讨评估
潜表决权否实质性权利
果潜表决权实质性权利持者参方起拥投资方
控制达成种情况合营安排持者参方需：①集体控制该安排②
致意导该安排相关活动
（3）控制证
某情况难确定参方权利否赋予该安排权力样话
该参方应考虑证证实目前力导相关活动评估控制程中
果难确定该安排组参方否集体控制该安排需考虑证
种表明参方拥控制（控制）情况：参方否获取该安
排进行会计处理（运权益法）编制披露需财务信息果参方法获取
关该安排信息（例该安排理层拒绝提供）表明该参方
控制该安排
（4）责代理关系
某行业中常出现参方命合营安排理情况例采掘业动
产业中种安排较普遍合营安排参方部分决策权授予该理根
合财务报表准合营安排准规定体应考虑理否实际控制该安排授予
决策权时合财务报表准说明评估决策者责代理确定
方（）拥控制体应仔细考虑方面：
 该理授予决策权范围
 方持权利（保护性权利罢免权该理作出重决策进行修改
纠正权利）
 通理薪酬承担变回报
 通利益（该理合营安排投资）承担变回报
〈企业会计准第33号——合财务报表（2014年修订）〉实务操作指南
方面进行详细讨
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（5）关联方实质代理
合财务报表准中提某情况方作实质代理代表方行动
（参见〈企业会计准第33号——合财务报表（2014年修订）〉实务操作指南）
实质代理包括关联方（企业会计准第36号——关联方披露中定义）
合财务报表准概念扩展合营安排准方方实质代理时
体必须考虑控制控制否存参见例7说明
例7控制中事实代理
三方签订项合安排：A该安排中拥50投票权BC拥25投票权
ABC间合安排规定安排相关活动作出决策少需75投票权（含75）
分析
存够形成75投票权导相关活动组合（A+BA+C）
A拥否决权控制控制存
变动 – 果事实情况发生变化C成B实质代理B效导50
投票权（加C拥25投票权）AB具控制需AB致意
导相关活动
识实质代理较复杂需职业判断确定方否作方实质代理求
仔细评估相关事实情况
（6）政府角色
合营安排中（尤某新兴济体）政府坚决求保留50权益
果政府安排参方体应仔细评估该安排确定控制控制否存
例8进行说明
例8政府角色
政府拥块含石油储备土政府家石油公司签订份合安排该公司通
单独体开采销售石油石油公司必须评估该安排合条款确定否具
控制控制类型权益仅仅单独体中权例未必够确定否
存控制控制
某情况合条款赋予政府开发活动决策权政府该安排拥
控制石油公司控制该安排情况决策权求政府石油公司
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致意导相关活动样话够控制该安排
4致意分析
旦确定参方组参方够集体控制合营安排仅相关活动决策
求集体控制该安排参方致意时控制存
相关活动决策求够集体控制该安排参方组参方致意
求该安排参方致意仅求够集体控制该安排参方意见致
符合致意
致意求保证：合营安排中参方单独控制该安排
合营安排具控制方均阻止参方（单组）控制该安排
述致意：（1）求中方必须具备动提出议案力具备
合营安排相关活动重决策予否决力（2）需该安排参
方致意够集体控制该安排参方意见致达成致意
参方乏采取签署致行动协议方式阻止某参方单独控制某项安排
值注意致行动协议非必然意味着控制某情况
某参方实际获控制权
例9：致行动协议分析（1）
ABCD持股例分302149D营活动码头货物
装卸仓储场租赁服务高权力机构股东会重事项半数表决权
股东通外AB签订致行动协议约定D重事项进行表决时A
B均应致行动充分协商致基础决定双方某项议案立场
分析
例中ABD相关活动重决议签订致行动协议AB公司合
起拥甲公司51表决权双方D股东会行表决权立场双方协商
致基础确定AB实际控制D
例10：致行动协议分析（2）
见例9AB致行动协议中约定D重事项进行表决时B充分尊重
A意愿果双方意见致BA意见行表决权
分析
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例中然ABD相关活动重决议签订致行动协议然B根
协议始终必须A行驶表决权A身够单方面采取行动控制D相关活动
该安排实质AD具控制权
合安排规定相关活动作出决策需低投票权例果存种参方
间联合够满足低投票权例求该安排合营安排非合安排明确指
出需中参方（参方联合）致意相关活动作出决策
表中例11例12例13说明点：
例11 例12 例13
低投票
权例
求
少75投票权
导相关活动
少75投票权
导相关活动
60表决权
导相关活动
参方A 50 50 25
参方B 30 25 25
参方C 20 25 25
参方D —— —— 25
结 控制——AB够
集体控制该安排（
投票权满
足求）AB
够集体控制该安排
唯组合显然AB
致意时够控
制该安排
控制——种
参方联合集体
控制该安排（AB
AC投票权
够满足求）存
种参方联合合
安排未明确指出
参方必须意
存致意构成
控制
ABC公司该安排均
推定具重影响
应权益法进行会计处
理
控制——
种参方组合（AB
CD中意三方组
合）均集体控制该
安排相关约定未
明确指出参方
必须意存
致意构成
控制
ABCD公司该
安排均推定具
重影响应权益法
进行会计处理
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外例项安排中AB拥35投票权剩余30投票权众
参方拥该安排相关活动作出决策求数投票者意仅合安排规
定相关活动决策需AB致意时AB控制该安排
致意求意味着控制该安排参方均阻止参方
组参方未意情况相关活动单方面作出决策果致意求仅仅
中参方提供保护性权利（参见第二部分第章二3（1））决策关该
安排相关活动决策关该参方该项安排控制参方
（1）涉消极投资者（称动投资者）安排
确定参方组参方集体控制某项安排应评估企业否该安排具
控制仅相关活动决策求控制该安排参方致意时存控制
果相关活动决策某参方意获通该参方法控制
该安排非参方某安排均具控制该安排合营安排
合营安排准控制合营安排参方（合营方）参没控制该安排参
方进行区分
某项安排两参方具控制第三方该安排中拥利益
第三方法控制该安排例11说明该情况
（2）终投票权
合营安排结构设计时求参方进行投票存意见法达成致情
况中参方具决定权果参方单方面导相关活动存
控制例14说明点
例14：终决策权——存控制（1）
GH签订份协议成立联合指导委员会果该联合指导委员会法达成致
意见方具终投票权种情况需方意控制存

评估具决定权方否拥控制体需根合财务报表准求
（参见〈企业会计准第33号——合财务报表（2014年修订）〉实务操作指南）评
估否承担变回报通投资者行权力否力影响该变回报金额
18

仅方具决定权定表明拥控制特方未允许
情况行动时例15予说明
例15：终决策权——存控制（2）
IJK签订份协议成立联合指导委员会方持票表决权需两票
决策果该联合指导委员会法达成致意见K具终决策权例果IJ
K组合法达成致意见K具终决策权案例中存种参
方联合方式合协议没明确指出参方必须意控制存IJ
达成致意见需K意情况总K具决策权该安
排拥控制说K决策权条件K拥控制
（3）仲裁条款影响
合安排包括处理纠纷条款例仲裁条款允许具控制参
方没达成致意见情况进行决策条款存会影响该安排控制
会妨碍该安排成合营安排需关注评估仲裁程序相关事实情况例
仲裁程否独立方（例方致意独立仲裁机构实施仲裁）
果仲裁程序独立方存控制反果仲裁程序偏中
方方接受仲裁结果表明该方该安排具控制
（4）隐含控制
合安排条款中需明确指出存控制说根安排合条款
该安排条款否明确隐含求参方致意控制隐含存
时合安排涉参方致意决策程序导致隐含控制例
假定两方建立项安排该安排中双方拥50投票权双方合安排规定
相关活动作出决策少需51赞成票种情况意味着双方隐含表示意
控制该安排果没双方致意法相关活动作出决策
情形隐含表示该安排中两参方必须致意少需51
赞成票相关活动作出决策参方分拥50投票权双方必须
意达51投票权说明隐含存致意达成控制
确定否隐含存控制必须仔细评估该安排合条款双方具相等
19

者权益根合安排方导相关活动种情况具导相关活动合
权利方具导投资方权力果企业会计准第33号——合财务报表
（2014年修订）规定控制两项素样成立该导方拥投资方
控制权（方具投资方权力存控制）
法定机制产生执行安排单独体条款章程规定方间合协
议部分评估项安排否隐含表明存控制时需考虑相关司法
辖区适法律法规求
（5）事实控制（de facto joint control）事实控制（joint de facto control）
控制中控制概念合财务报表准中控制概念具相定义
特征第二部分第章二4（4）中讨控制时通项隐含安排
确立问题否存事实控制事实控制具体定义：
事实控制指两两参方集体控制项安排求参方间存
致意
事实控制指两两参方够集体项安排具事实控制（称
实质控制）求参方间存致意
合营安排准中存事实控制事实控制中参方间存
致意致意属具控制必条件事实控制中具控制
相反理合财务报表准合营安排准中存事实控制
两两参方集体该安排具事实控制参方间存致意
预期实务中少遇事实控制情形表例16说明点
事实控制 vs事实控制
集体事实控制 + 致意 事实控制
集体控制 + 致意× 事实控制×
例16：事实控制 vs 事实控制
AB项安排中持24投票权相关活动决策求持数投票权剩余
52投票权广泛分布AB签订协议约定相关活动决策采取致行动
分析
根合财务报表准求AB具集体事实控制（属数表决权具控
20

制情形）AB签订协议总该安排相关活动决策采取致行动存
事实控制存控制存合营安排
变动——假定求AB总该安排相关活动决策中采取致行动外
述事实相种情况AB够集体控制该安排双方间存
致意具控制样话AB该安排具重影响
5实务中评估控制问题
（1）租赁合营安排
某情况需仔细考虑项安排条款确定方否承租项方
控制资产（方起事实该资产整寿命承租该资产）
参方拥控制
例17项租赁项合营安排？
五体购买架飞机通合协议体年定天数
该飞机例分担飞机维护费体飞机维护处置（作飞机相关活动）
进行决策决策求体致意该合协议涵盖飞机整预计寿命
期间仅体致意时改变协议容
分析
该协议合营安排通合协议五体致意分飞机分担维修费
决策求体致意
变动——果五体控制架飞机单独体签订协议形成项租赁
业务情况：五体导相关活动（例该单独体理层够飞
机维修处置进行决策）
（2）时评估重协议
某情况解项安排目设计确定否存控制企业必
时评估重协议单独考虑份协议时参方似合营安排具控制
综合考虑该安排目设计情况时该参方具控制例
18说明点
21

例18分层协议
A B CD签署1号协议进行油气勘探开采成立1号委员会导关油气
勘探活动包括年度预算营政策复核审批1号委员会6名成员组成
中三名成员D命剩余三名成员分ABC命1号委员会决策求成员
致意







时AB签署2号协议成立2号委员会协调AB间该油气开采活
动合作2号委员会两名成员分AB命2号委员会拥权力作出决策提交
1号委员会审批2号委员会决定事项求AB双方意果AB
达成致B拥决定权2号委员会作出决策AB具约束力均必须根
2号委员会决议意见1号委员会投票
种情况存两份单独合协议油气开采——活动相
关企业应时评估确定否存合营安排例果单独考虑1号协议貌
似ABCD该安排具控制1号协议应2号协议考虑
BCD合营安排具控制B够效导A2号委员会投票权（通
2号协议）AB事实代理该安排具控制
三合营安排准适范围
述合营安排准适合营安排参方参方应包括风险资组织
基金信托公司包括投连险基金类似体
认定风险资组织基金信托公司包括投连险基金类似体
合营安排中拥权益时考虑体持投资公允价值计量应权益法够
财务报表者提供更信息允许体持合营企业中权益企
D A B C
2 号委员会
1 号委员会
22

业会计准第 22 号——金融工具确认计量公允价值计量变动计入损益种
例外规定计量方面豁免体拥权益合营企业中排合营安排准
范围外
第二章 合营安排分类
合营安排分类概览
根合营安排准规定合营安排分类营合营企业合营方应根
合营安排中享权利承担义务确定合营安排分类权利义务进行评价时应考
虑该安排结构法律形式合条款等素
般言长期股权投资准（旧）应指南中定义属控制营
控制资产合营安排指合营安排准中定义营长期股权投资准（旧）
应指南中属合营企业合营安排合营安排准数分类合营企业
分类营
表两种类型合营安排概览种合营安排合营安排准规定会
计处理
合营安排类型 营 合营企业
定义 合营方享该安排相关资产承担
该安排相关负债合营安排
指合营方仅该安排净
资产享权利合营安排
具控制参
方
合营方——营具控
制权营参方
合营方——控制合营企
业合营企业参方
会计处理概览 合营方相关适准规定
方面进行会计处理：
 资产包括持资
产中占份额
 负债包括承担负
债中占份额
 出售营产出中占
份额收入
合营方采权益法核算合
营企业投资
23

 出售营产出收入
中占份额
 费包括发生费
中占份额
值注意中外合资营企业法中合营企业指中国境外方投
资者中国投资者举办企业该合营企业合营安排准中指合营企业
概念
营定义涉享资产权利承担负债义务该定义回避问题
果合营安排参方者享资产权利者承担负债义务（两者兼）
该安排否营认该安排营：果某参方仅
合营安排负债承担义务明显该安排净资产享权利
企业评估合营安排营合营企业时需运判断企业应根源安
排权利义务确定参合营安排类型企业评估权利义务时应考虑安排
结构法律形式合安排参方约定条款相关事实情况
合营安排目设立（例参方承担成风险者参方
获新技术新市场）采结构法律形式安排求采单独
体形式开展活动安排涉构造单独体合营安排分类取决参方正常业
务活动中该安排享权利承担义务权利义务进行评价时应考虑该合营安
排结构法律形式合安排中约定条款等素
区分合营安排营合营企业时第步评估否存单独体果
存合营安排动成营果存单独体需考虑素：
 单独体法律形式
 合安排条款
 相关事实情况
图表说明该程进步详细讨前面提素图表说明合营安
排分类合营企业需满足素果中少素表明参方享资产权利
承担负债义务合营安排应分类营
合营安排分类
否 合营安排否通单独体构造？





营
24






否



否



否


区分合营安排营合营企业时必单独分析两份份协议例
存框架协议合时参方事框架协议中活动时
营合营企业时存
合营安排分类取决参方正常业务活动中该安排享权利承担义务根
正常业务活动合营安排进行分类求合财务报表准中关考虑投资方设
立目设计求致认确定合营安排适类时合营安排目
设计重考虑素
二合营安排分类判断实例
1单独体认定
然合营安排进行分类时仅仅考虑该合营安排结构确定合营安排类型
第考虑素评估否存单独体（separate vehicle）存单独体实
施进步评估（合营方合营安排正常营中享权利承担义务）确定合营安排
类型未通单独体构造合营安排营
合营安排准中单独体定义具单独辨认财务架构体包括单独法
单独体法律形式否赋予参方享安排相关资产
权利承担安排相关负债义务？
合安排条款否约定参方享安排相关资产权
利承担安排相关负债义务？
相关事实情况否赋予参方享安排相关资产
权利承担安排相关负债义务？
合营企业
25

体具备法体资格法律认体合伙企业公司通常属单独体
某情况信托财团组织作单独体单独体定具备法资格
必须具法律认单独辨认财务架构确认某体否属单独体需考虑适
法律法规
合创建单独体例相关约定创建满足合财务报表准规定
投资方整体中分割出单独体根合财务报表准规定符合相关
法律法规规定情况果确凿证证明该安排特定资产偿付特定负债权益
唯源特定负债方外参方特定资产特定资产剩余现金流拥
权力义务该安排构成单独体实质单独体资产负债权益划
出投资单位整体单独体符合法律法规规定构成里述单独体
合营安排准中单独体概念包括限单独法体具备法
体资格法律认体
确定否存单独体原项未通设立单独体合营安排赋予参方
享该项安排净资产权利性果存单独体缩短判断
程直接出该合营安排营结
（1）未通单独体构造合营安排
存单独体情况根合安排参方够享该安排相关资产权
利承担该安排相关负债义务权获相应收入相应费承担责
应划分营
（2）通单独体构造合营安排
合营安排准规定相关资产负债单独体持合营安排合营企业
营取决该参方单独体持安排相关资产负债权利义务
前述需考虑素：
 单独体法律形式
 合安排条款
 相关事实情况
26

2单独体法律形式分析
旦确定存单独体第二步分析单独体法律形式长期股权投资准（旧）
控制资产控制营处理存重差异长期股权投资准（旧）中会计
处理仅取决否存单独体
合营安排准规定参方应评估该单独体法律形式确定该法律形式
赋予参方享安排净资产权利赋予参方享安排相关资产权利承担
安排相关负债义务说单独体法律形式否参方单独体分离
评估合营安排类型时单独体法律形式相关法律形式助初步评估
参方单独体中持资产享权利单独体中持负债承担义务例
参方否单独体持资产拥权益否单独体持负债承担义务
例参方通单独体执行合营安排单独体法律形式导致考虑身
权利（单独体中持资产负债单独体资产负债参方资产
负债）种情况单独体法律形式赋予参方权利义务评估表明该项
安排合营企业然参方合安排中约定条款（参见第二部分第二章二3）
相关事实情况（参见第二部分第二章二4）撤销基单独体法律形
式赋予参方权利义务作出评估
仅参方实施单独体合营安排单独体法律形式没区分参
方单独体（单独体持资产负债参方资产负债）时基单独
体法律形式赋予参方权利义务评估足说明该合营安排营
通常单独体资产负债参方法律形式明显分割开例根
中华民国公司法（简称公司法）关规定公司企业法
独立法财产享法财产权公司全部财产公司债务承担责限责公
司股东认缴出资额限公司承担责股份限公司股东认购股份限
公司承担责合营安排公司法通公司构造时法律形式
合营安排资产权利负债义务该安排参方明显分割开排合营
安排满足相关事实情况求时（参见第二部分第二章二4）类营
性
考虑合伙合伙企业中权益属营合营企业时样需考虑法律形
式确定合伙该合伙企业净资产享权利该合伙企业资产享权利
27

该合伙企业负债承担义务果合伙企业法律形式未正常营中参方
（合伙）该单独体实现分离出结：该合伙企业营果
合伙企业法律形式正常营中参方（合伙）该单独体实现分离应
进步分析合条款法律法规相关规定事实情况（参见文）影响
文述存担保缴纳尚未缴足出资者额外投入义务必然表明项合营安
排属营
单独体法律形式导致产生连带责类涉连带责营
法律形式表明应类营参方需合营安排负债承担责
仅仅承担连带责法律形式足表明项合营安排营需
结合合条款相关事实情况进步分析（具体见文述）中存
连带责定性营例子参见文例22存连带责
定性合营企业例子参见文例25
3单独体合条款分析
通单独体区分合营安排类步审阅该安排合条款确定合
条款否参方提供享该安排净资产权利（合营企业）享资产权利承担
负债义务（营）单独体法律形式参方创建某权利
义务合营安排合条款撤销法律形式影响参方提供享资产权利
承担负债义务进步证明：区分合营安排类时长期股权投资准（旧）
仅注重合营安排形式相 合营安排准更加关注合营安排权利义务性质实
质
营合营企业普遍特征较包括限表列：
营 合营企业
合营安排条
款
参方合营安排资产享权
利负债承担义务
参方合营安排关净资产享
权利作合营安排载体单独体
资产享权利负债承担义
务
资产权利
合安排约定合营安排参
方约定例（例参
合安排约定投入该安排资产合
营安排续获资产均安排资
28

方该项安排者权益中
例者该项安排直接属
参方承担活动例）分享
安排相关资产全部权益（例
权利权属权）
产参方该合营安排资产拥
权益（例权利权属
权）
负债义务
合安排约定合营安排参
方约定例（例参
方该项安排者权益中
例者该项安排直接属
方承担活动例）分担
负债义务成费


合安排约定合营安排参
方第三方提出索赔权负义
务
合安排约定合营安排承担该安排
负债义务
合安排约定合营安排参方仅
该项安排中出资限承
担相应义务方该项安排投
入未缴新增资限
义务承担责者两者承担
相应义务
合安排约定合营安排债权安
排债务义务参方没
追索权
收入费
损益
合安排约定根参方
合营安排业绩贡献分配收入
费例合安排约定
根参方营工厂中
产分配收入费
根合营安排
中者权益进行分配
情况参方已约
定特定例分配安排关
损益（例根参方安
排中者权益例）时
应分析参方安排资产
权利负债义务：果
参方约定份额例享合
营安排产生净损益
29

参方享该安排相关资产
承担该安排相关负债义
务述约定影响该安排成
营
担保 合营安排通常求参方第三方提供担保第三方合营安
排获服务合营安排提供融资提供类担保条款参方提供
担保承诺身确定该合营安排营确定该合营安排
营合营企业特征参方否该安排相关负债承担
义务（参方提供没提供担保）
情况参方间合安排（合资合作营合）中权利
义务达成致意见构建安排设立单独体法律形式（合资企业公司章程）
赋予参方权利义务致者矛盾某情况存参
方合安排撤销修改构建安排设立单独体法律形式赋予参方权利
义务情形
例19改变合条款法律形式
AB建立公司CAB够控制C初步判断存单独体单
独体（公司制体）法律形式表明C合营企业合安排表明AB约定
例享C资产权利承担C负债义务实际合条款撤销该公司制体法律
形式影响C变成营
合安排约定参方享该安排相关资产权利承担该安排相关负债义
务时营参方需划分合营安排考虑事实情况（文第
4点述）
（1）担保
合营安排参方第三方提供担保例合营安排某参方提供项
担保承诺事项：
 合营安排第三方提供服务应达特定质量求具某种特殊性质
 合营安排应偿第三方获取资金
 该参方应合营安排处困境时该安排提供支持
30

许会认提供担保（承诺提供担保）会赋予参方承担债务义务
表明合营安排应分类营情况非提供类担保条款参方提供
担保承诺身确定该合营安排营前述合营安排分类取决参
方正常业务活动中该安排享权利承担义务担保营分类具
决定性作正常业务活动中担保目设计赋予担保潜债务
现时义务担保承担债务义务决定性素
果担保方必须该担保付款履行责表明相关事实情况发生变化
者伴着该安排合条款变化变化引起该安排否具控制
（具控制情况应属营合营企业）重新评估参方合
营安排提供担保行身直接导致项安排分类营担保方应
企业会计准第22号——金融工具确认计量相关规定该项财务担保进行会计处
理
（2）清算解散合营安排合条款
某合营安排中合营安排够持续营参方资产投入该安排活动
中该安排日常业务活动中清算解散合营安排投入资产应返
相应参方时问题合条款否赋予参方享资产权利
合营安排分类营
认参方判断合营安排中享权利承担义务均该合营安排处
正常营状态前提非正常营（例破产清算）时法律权利义务相关性
较低例某合营安排通合伙企业构建合伙间相关约定赋予合伙合
伙企业正常营时享该合伙企业资产权利承担负债义务合伙企业清算阶段
合伙享合伙企业资产享合伙企业清偿第三方债务应分剩余资产
种情况该合伙企业（合营安排）然分类营正常营中
合伙合伙企业资产负债享权利承担义务样果合约定旦清算
解散合营企业投入该安排资产应返相应参方定意味着合营安排
营原正常业务活动中参方期收回投入资产时该合营安
排目设计意图该参方直接资产享权利负债承担义务前述
分析合营安排分类时应分析目设计影响
31

形成结时需考虑相关事实情况例果提供该资产参方拥时
索回该资产权利该权利现时行评估该参方否享该安排资产
权利承担该安排负债义务该安排否营时应考虑情况该索
回权应相关准规定进行会计处理
4事实情况
果合营安排法律形式合条款没明确规定参方享该安排相关资产
权利承担该安排相关负债义务表明合营安排合营企业参方应考虑
事实情况评估该安排参方否享资产权利承担负债义务该安排
否营
项合营安排通单独体构造该单独体法律形式参方单独体分离
参方间达成合条款没明确参方资产负债权利义务考虑事
实情况该合营安排类营事实情况赋予参方享安排
相关资产权利承担该安排相关负债义务该合营安排类营
需较程度运职业判断
重点：判断项合营安排应类营合营企业时应考虑
事实情况应仅仅分析表明参方资产享权利事实情况应仅仅
分析表明参方负债承担义务事实情况认分析事实
情况参方负债承担义务表明存营：果某
体仅负债承担义务事实通常足表明该参方合营安排净资
产享权利参方合营安排净资产享权利该合营安排类合营企业前提
应考虑事实情况包括合营安排目设计参方关系现金流
源等项安排活动参方提供产出时表明参方实质权享受该
安排资产产生济利益通常该安排参方通阻止该安排第三方销售产
出确保获产出具种设计目安排影响该安排产生负债实质
参方通购买产出支付现金流量清偿果参方实质该安
排持续营需现金流唯源表明参方承担该安排相关负债综合考虑合
营安排相关事实情况表明参方实质享合营安排持资产全部济利益合
营安排产生负债清偿实质持续赖参方收取产出销售现金流该合营安
32

排实质营
合营安排准指项安排资产权利仅仅指获产出权
利需考虑资产包括该安排正常业务活动中资产（固定资产）
该合营安排产生辅助资产（应收账款现金）
区分合营安排类型时解该安排目设计关键点关键点包括方
面：
 该安排事活动否参方提供产出（参方实质权享受
该安排资产产生济利益）
 该安排否赖参方持续提供现金流清偿安排活动产生负债
果合营安排时具两特征表明该安排营某情况
评估否满足条件需运判断合营安排中包含评估该安排类型相关
素列示表中：
营 合营企业
出售产出限制 受限第三方出售产出 没限制方出售
产出
购买产出求 参方（单独作整
体）必须购买产出
没求方购买产
出
清偿债务现金流
源
合营安排参方 第三方（通购买合营安排
产出合营安排提供现金
流）
预期财务绩效（产出销售
价格）
通常成价出售旨合
营安排实现盈亏衡参
方够承担该安排损失
通常市场价格出售旨产
生利润
例20说明合营安排法律形式合条款表明该安排合营企业
事实情况该安排成营
例20事实情况法律形式合安排改变
AB创建施加控制C公司体C（公司制体）活动予实施法律
形式初步表明体C持资产负债体C资产负债表明C合营企业
AB间合条款没明确方体C资产负债权利义务该安排
33

似合营企业
AB方面达成致：
 AB意5050例购买体C生产产出
 未AB双方意体C产出出售第三方该安排目
方提供需产出第三方销售预计常重
 AB出售产出价格AB决定补偿体C发生生产成理费
基种营模式该项安排旨盈亏衡水营
分析
 AB购买体C生产产出义务反映体C完全赖AB获现金流
量表明AB义务出资清偿体C负债
 AB权获体C生产产出事实表明AB正消耗权获
体C资产济利益
事实情况表明该安排营
变动1——果AB没产出份额份额出售第三方该安排
营
变动2——果AB改变合安排条款便该安排够第三方出售产出
导致体C承担需求存货信风险样话AB实质享济利益
该合营安排分类合营企业
（1）仅方获产出
时合营方合营安排中获产出例合营安排中权益例致某
情况仅参方获购买合营安排产出例出现情况：
 参方处合营安排营活动中合营安排属行业（
政府外国企业某项安排具控制）未获产出某参方般通方式获
相合营安排中占权益补偿
 获产出某参方作该安排中参方代理代表开展行动
种情况第步确认实际存控制相关事实情况重新评估表明
获产出某参方控制该项安排果确实存控制认
营参方实质享合营安排资产济利益
34

资产具性质方获形产出方获金融资产双方享
该安排资产权利承担该安排负债义务享净资产权利总合营
安排准求参方合营安排资产权利必须权益例致参
方作整体全部产出拥权利中某方某方身该安排产
出拥权利
某案例中参方获合营安排产出判定营前
提合营安排具控制参方享该合营安排产出种情况影响该
安排营判断
某案例中合营安排直接第三方交付产出种情况常常发生产出难储
存行业中（电力行业）时应考虑该合营安排目设计分析参方否
权享该安排资产产生济利益（例通交付产出获现金流总额）
认存种情况合营安排属营
（2）金融资产金融负债终止确认求考虑
考虑合营安排分类时应关注企业会计准第 23 号——金融资产转移规
定金融资产终止确认求影响合营安排活动涉转移应收款项证券化交易
安排时点尤重：企业会计准第 23 号——金融资产转移求企业
首先合控制体然合报表层面分析转移金融资产否满足终止确
认条件判断相关合营安排应属营合营企业时企业应考虑已转移
该合营安排资产转方言否满足终止确认条件关否终止确认结
影响权益法核算时应确认金额（假设该合营安排合营企业）者合营安排
资产中享权益核算（假设该合营安排营）
（3）评估参方否提供现金流
果项合营安排赖参方持续清偿安排活动产生负债参方实质
该安排持续营需现金流唯源表明参方承担该安排相关负债
义务确定该安排营
问题果参方构建合营安排时提供现金流直安排结束参
方提供现金流者参方通贯穿该安排系列筹资安排该安排需
35

时提供现金流述情况否认实质该安排持续营需现金流
唯源？
认果参方构建合营安排时提供现金流未提供直安排结
束预计方续期间会提供现金流构建时提供现金流参方该阶段现
金流唯源事实表明该合营安排营没持续提供
现金流预期正常业务活动中承担清偿该安排债务义务类似参方合营
安排存续期间通系列筹资安排提供现金流求预期定表明该合营安排
营例21中说明情况
例21建筑房产销售
两参方构建单独体具控制合营安排法律形式合条款
赋予参方该安排资产享权利该安排负债承担义务事实
情况：
 合营安排目建造栋商住综合楼公众销售住宅单元
 参方享权益足购买土第三方入债务建造楼房
 销售收入优先方面：
 偿外部负债
 剩利润分配参方
分析：
存单独体合营安排法律形式合条款赋予参方享该
体资产负债权利义务初步分析表明合营安排合营企业参方该安排构建
阶段该安排现金流唯源事实表明合营安排营
参方仅预期获取偿负债净利润事实情况表明参方享资产权利
承担负债相关义务该合营安排合营企业
变动参方享权益足购买土进行债务融资该安排存续期间
预期求参方通系列融资安排现金投入合营安排中确定系列融资安排否
表明参方实质该安排现金流唯源参方否承担该安排负债
（该安排否营）需运判断果合营安排赋予参方享净资产
权利该安排合营企业
36

5合营安排示例
示例假定情况说明体情形应合营安排准运判断
示例某方面实际情况呈现应合营安排准时需评价特
定实际情形相关事实情况
例22建造服务
AB(参方)两家公司业务提供种公私建造服务签署项
合安排完成项政府间签订设计建造两城市间条道路合合
安排确定AB公司参份额明确双方控制该安排合安排事项
道路移交
AB成立单独体（体Z）通Z实施该安排体Z代表AB公司政
府签订合外关该安排资产负债体Z持体Z法律形式特征
AB参方（体Z）享该体资产负债权利义务
AB合安排规定方面：
 AB根该安排中参份额分享该安排相关活动需全部资产权利
 AB根该安排中参份额分承担该安排相关活动营性
筹资性债务
 AB根该安排中参份额分享该安排相关活动产生损益
协调监督活动AB指定名成AB雇员营者某特定时
间该营者职责轮转参方雇员AB意营者雇员利
损失基础进行活动
根政府签订合规定条款体Z代表AB政府提供建造服务
分析
该合营安排通单独体执行该单独体法律形式没参方单独体进行分
离（体Z持资产负债AB资产负债）AB合安排中强调项规
定该规定称AB拥通体Z实施该安排资产承担该安排负债该合
营安排营
AB根约定参份额财务报表中确认资产份额（例
动产厂房设备应收账款）该安排产生负债（例第三方应付账款）
份额AB分确认通体Z政府提供建造服务产生收入费份额
37

例23营购物中心
两家房产公司（参方）购营家购物中心成立单独体（体X）
参方合安排体X进行活动设定控制体X法律形式特征
体X（参方）拥该安排相关资产承担该安排相关负债相关活动
包括零售单元出租停车位理购物中心电梯等设备维护购物中心整体声誉
客户关系建立
该合安排条款：
(a)体X拥该购物中心该合安排没规定参方权拥该购物中心
(b)参方承担体X债务负债义务果体X偿债务负债
者清第三方义务参方第三方承担负债仅限该参方出资额中未支
付部分
(c)参方权出售抵押体X中权益
(d)参方根体X中权益分享购物中心营收益（租金收益减营成
净额）份额
分析
合营安排通单独体执行该体法律形式身立场考虑问题（该
单独体持资产负债身资产负债参方资产负债）外合
安排条款未明确参方拥该安排相关资产权利负债义务相反合安
排条款表明参方拥体X净资产权利根述规定没事实情况表明
参方实质拥该安排相关资产济利益承担该安排相关负债义务
该合营安排合营企业参方体X净资产中权利确认投资采权益法进行
会计处理
例24产品制造配送
AB公司（参方）签订份战略性营性安排（框架协议）该协议中双
方意市场生产配送项产品（产品P）条款
参方意通建立合营安排进行生产配送活动活动：
(a) 生产活动：参方意通合营安排（制造安排）进行生产活动该制造安排通
单独体（体M）进行构建体M法律形式身立场考虑问题（
体M持资产负债身资产负债参方资产负债）根该框架协
38

议参方承诺体M中者权益份额例购买根制造安排生产产品
P参方控制安排出售产品P描述产品P进行
配送处理参方间制造活动框架协议合安排没表明参方拥制造活动相
关资产权利负债义务
(b) 配送活动：参方意通合营安排（配送安排）进行配送活动该配送安排通
单独体（体D）进行构建体D法律形式身立场考虑问题（
体D持资产负债身资产负债参方资产负债）根该框架协
议配送安排市场需求参方订购产品P市场配送安排销售产品
处理参方间配送活动框架协议合安排没表明参方拥配送活动相关
资产权利负债义务
外框架协议规定：
(a) 制造安排生产产品P满足配送安排参方设定产品P需求
(b) 关制造安排参方销售产品P相关商业条款制造安排根参方意
价格参方销售产品P收回发生生产成参方AB意价格
配送安排销售该产品
(c)制造安排出现现金短缺参方根体M中者权益
进行出资
分析
框架协议设定参方AB制造配送产品P条款活动通合营安排进行旨
制造配送产品P参方通体M执行制造安排体M法律形式参方该
体进行分离处理制造活动框架协议合安排没表明参方拥制造活动相关
资产权利负债义务然考虑事实情况时参方出该制造安排
营结：
(a) 参方承诺购买根制造安排生产产品P参方实质拥该安
排相关资产济利益
(b) 制造安排生产产品P满足参方数量质量求实现配送安排产品
P需求制造安排仅取决参方现金流产生承诺制造安排发生现金短缺
时提供资金表明参方制造安排负债承担义务负债通参方购买产
品P进行清偿直接参方提供资金
39

参方通体D进行配送活动体D法律形式参方该体进行分离外
处理配送活动框架协议合安排没表明参方拥配送活动相关资产权利
负债义务
没事实情况表明参方实质拥该安排相关资产济利益参方
承担该安排相关负债义务该合营安排合营企业
AB根体M中者权益分财务报表中确认制造安排产生
资产（例固定资产现金）份额负债（例第三方应付账款）份额参
方确认制造安排产生生产产品P形成成费份额配送安排销售产
品P相关收入份额
参方配送安排中净资产权利确认投资权益法进行会计处理
变动
假定参方意述制造安排仅负责产品P生产负责第三方客户配送参
方意建立述配送安排相似专门配送产品P配送安排帮助产品P配送
特定市场
制造安排直接配送安排销售产品P配送安排没承诺购买保留固定例制造
安排产量
分析
述变动影响事制造活动单独体法律形式影响参方制造活动
相关资产权利负债义务合条款然制造安排成项融资安排
出身利益考虑第三方客户进行交易配送产品P该制造安排身
承担需求存货信风险制造安排配送安排销售产品P种情况
制造安排业务活动持续开展赖参方样话该制造安排合营企业
述变动没影响该配送安排分类合营企业
参方制造安排中净资产权利配送安排中净资产权利确认投资
权益法进行会计处理
例25营银行
银行AB（参方）意通建立单独体（银行C）合企业银行投
资银行资产理服务活动双方预期该安排方面受益银行A认该
安排通扩产品服务提供获发掘潜高速增长机会实现扩规模战
40

略计划银行B预期该安排增强金融储蓄市场产品供应力银行C法律形式
特征身立场考虑问题（该单独体持资产负债身资产
负债参方资产负债）银行AB持银行C40者权益剩
余20公开发行广泛持银行AB股东意控制银行C营活动
外银行AB签订撤销协议双方发生争议果需话两家银行
意提供相数量必资金确保银行C符合适法律银行监求
履行银行监部门作承诺该承诺代表方支付需资金50确保银行C
符合法律银行监求
分析
该合营安排通单独体执行该工具法律形式区分参方该单独体合
条款没明确参方拥银行C资产权利负债义务规定参方银行C净
资产拥权利银行C够符合适法律银行监求时参方银行C提供支
持承诺参方银行C负债承担义务决定素没事实情况表明参
方实质拥银行C相关资产济利益承担银行C相关负债义务该合营
安排合营企业
银行AB银行C中净资产权利确认投资权益法进行会计处理
例26油气勘探开采生产活动
AB公司（参方）成立单独体（体H）项营安排O国进行
油气勘探开采生产活动体H法律形式特征身立场考虑问题
（该单独体持资产负债身资产负债参方资产负债）
O国授权体H特定区域（油田）进行油气勘探开采生产活动
股东间协议参方意营安排明确活动中权利义务
协议条款总结：
股东间协议
体H董事会参方派名董事组成参方拥体H50者权益
通决议需董事致意
营协议
营协议规定成立运营委员会该委员会参方派名代表组成参
方拥运营委员会50参权益
41

运营委员会批准相关活动预算工作计划需参方代表致意中
方命营者负责理执行批准工作计划营安排明确勘探开采
生产活动产生权利义务应根参方体H中者权益例进行分摊尤
营安排规定参方分享：
(a) 体H取勘探开采许产生权利义务（例许复原负债矿区土
费应交税）
(b) 获产品
(c) 工作计划相关成
工作计划相关成参方现金求偿权补偿果方履行
该安排提供货币支持义务方求体H提供违约方未缴付金额（违
约金额）违约金额作违约方欠方债务
分析
参方通单独体执行合营安排该体法律形式参方单独体进行分
离参方通述股东协议营协议改变该单独体法律形式
权利义务状况初步评估该营协议参方拥体H资产权利（例
勘探开采许固定资产产品活动产生资产）负债义务（例
工作计划产生成义务）该合营安排营
AB公司根致意参份额财务报表中确认资产份额
该安排产生负债份额基础方分确认（销售产品份额中获
）收入费份额
例27液化天然气安排
A公司拥蕴含量天然气资源未开采气田A公司确定气体出售
海外市场客户时该气田实现济利益需建设套液化天然气设备
液化气体便船运送海外市场
开采营气田液化天然气设备AB公司签订项合营安排该安排A
B公司（参方）意分气田现金新成立单独体（体C）出资
参方获体C 50者权益作出资回报体C法律形式特
征身立场考虑问题（该单独体持资产负债身资产负债
参方资产负债）
42

参方间合安排规定：
(a) AB公司必须体C董事会中命两位成员体C作出战略投资决
策必须董事会致意
(b) 气田液化天然气设备日常理包括开采建设活动应B公司职员根
参方致意决定具体负责体C偿付公司B理气田液化天然气设备程中
发生成
(c) 体C负责承担生产销售液化天然气程中税矿区土费日
常营程中负债应付账款开采结束时弃置义务
(d) AB公司该安排中进行活动产生利润拥相份额
体C发放股利拥相份额
合安排没规定方拥体C资产权利承担负债义务
体C董事会决定债权财团签订份融资安排气田开采液化天然气设备
建设筹集资金开采建设预计总成10亿元
该财团体C提供7亿元贷款该安排规定体C开采气田建设液化
天然气设备程中违约时该财团AB公司追索权该财团意旦液化天然气
设备开始建设该财团AB公司没追索权评估体C液化天然气销
售获现金流足偿贷款时该财团AB公司没追索权该财团
通持液化天然气设备抵押权作体C违约担保
分析
该合营安排通单独体执行单独体法律形式参方该体进行分离
合安排条款没明确参方拥体C资产权利承担负债义务规定参
方体C净资产拥权利气田开采液化天然气设备建设程中筹融资协议中
追索条款（AB公司阶段分提供担保）身没参方承担体C负
债（贷款体C项负债）义务AB公司拥独立负债该负债体C
法偿开采建设程中贷款时偿该贷款担保
没事实情况表明参方实质拥体C相关资产济利益承
担体C相关负债义务该合营安排合营企业
AB公司体C中净资产权利确认投资权益法进行会计处理

43

第三章 合营安排持续评估
企业合营安排否控制评估该合营安排营合营企业需
企业予判断进行判断时企业需相关事实情况加考虑
果事实情况发生变化作合营安排参方体应重新评估方面：体
否该安排具控制体参合营安排类型否发生变化
参方应重新评估两方面相关事实情况发生变化事实情况变化
时导致某参方该安排实施控制该安排合营安排样项
安排继续保持控制分类合营企业转变营者营转
合营企业应根案例事实情况进行合理判断
旦导相关活动方式法律形式合条款相关事实情况等发生变化
应合营安排进行重新评估例重新协商修订合营安排合条款约定参
方拥资产权利承担负债义务应重新评估新合条款否表明该安排
分类转变营
事实情况发生变化时表明需合营安排性质类型进行重新评估（注：
仅举例非穷举）：
 导相关活动方式：例A 公司设立体 Z事新产品新技术开发
初 Z 相关活动完全 A 导 A B 签订协议约定 A B 应 Z 决
策协商致时需重新该安排进行评估确定 A B 否构成控制
 法律形式：某体法律形式未参方该单独体实现隔离例项
普通合伙形式出现安排类安排应认属营该合伙企业改变组织形式
相关安排参方单独体间实现隔离时需考虑该项变化否表明该项
合营安排类型已营变合营企业
 合条款：例某项合营安排合条款进行重新协商变更条款参
方资产享权利负债承担义务时需评估该变化否表明该项合营安排类型
已合营企业变营
相关事实情况：例某项合营安排合条款进行重新协商原先允许该
合营安排产出出售该合营安排参方变更条款允许该合营安排产出出售外
部第三方客户时需考虑该项变化否表明该项合营安排类型已营变合
营企业
44

根合营安排准规定合营方合营企业中享权益应采权益法核算相
应合营企业变子公司联营企业投资方具控制控制重影响
长期股权投资时核算方法转换应遵循企业会计准第 2 号——长期股权投资（2014
年修订）第十四条第十五条规定（详见关企业会计准第 2 号——长期股权
投资（2014 年修订）操作指南中关核算方法转换相关容）涉合财务报表
合范围变更合报表层面处理原应遵循企业会计准第 33 号——合财务
报表（2014 年修订）第四十八条第五十条等相关规定

第四章 合营安排会计处理
营参方会计处理
1营中合营方会计处理
合营方应确认营中权益份额相关列项目相关企业会计准
规定进行会计处理处会计处理方法时适合营方财务报表合财务报表：
（1）确认单独持资产份额确认持资产
（2）确认单独承担负债份额确认承担负债
（3）确认出售享营产出份额产生收入
（4）份额确认营出售产出产生收入
（5）确认单独发生费份额确认营发生费
营采单独体形式时合营方应确认述原单独承担负债
企业份额确认承担负债合营方股东未约定合营安排提供资金
国相关法律相关约定等规定承担连带责规定会计处理应遵循企
业会计准第 13 号——事项进行处理
相关员应谨慎关注营中资产负债（资产负债收入费份额）
性质（）合营安排实际赋予合营方方面容容负责？
合安排通常描述该安排事活动性质参方算承担活动
方式例合营安排参方意生产产品参方负责特定务
资产承担负债合安排规定参方分享收入分担费
45

方式种情况合营方资产负债表确认完成特定务资产
负债根合安排确认相关收入费份额
情况例合营安排参方意拥营项资产种情
况合安排规定参方营资产权利该项资产收入产出
相应营成参方间分配方式合营方资产中份额意
承担负债份额进行会计处理合安排确认产出收入费中份额
通单独体构建营果直合安排条款安排分类
营指引相关某合营方营某负债整体收支衡负直
接法律责参方营中占负债份额参方具求偿权
合营方作营理员时种情形甚常见
负责债务整体收支衡某合营方债务应 100％全部确认确认代
参方偿期占负债份额形成参方应收款项根企业会计准
第 37 号——金融工具列报第十三条规定负债应收款项相抵销
负债应收款项金额相等时影响资产负债表总额外会财务报表（：
利润）产生负面影响数情况样参方该合营方偿占负债
份额力意愿通常毋庸置疑特提前缴付融资安排中承诺出资金额
情况
存参方法支付情况合营方法确认全部期金额
应收账款应收账款存减值（低记录负债）种情形会合营方
财务报表（：利润）产生负面影响
某情况合营安排（适单独体法律形式）导致全部部分参方
该安排债务承担连带清偿责导致合营方确认全部期债务仅仅
占份额需案例具体事实情况进行评估根企业会计准第 13 号
——事项负债进行会计处理
合营安排中参方具偿义务某参方应确认项金融负债（
该作债权参方负债应付款等）确认需偿费类型相关
项负债（营应付账款款等负债中应承担份额）
某营中合营方提供关营服务合营方收取报酬
（通常出现某方营理情况）时收取报酬合营方应根企业
46

会计准第 14 号——收入规定收取报酬进行会计处理
合营方应具体详细复核合营安排包括续修订补充合营方必须确保
充分解中权利义务参方分享（分担）权利义务方式
例28：合营方营资产负债会计处理
DE通单独体构建项合营安排F单独体法律形式没参
方单独体进行分离DE享F（属营）中资产权利承担负债义务
没需特殊考虑合条款事实情况DE根相关企业会计准
规定F相关资产负债权利义务进行会计处理合营安排合条款指出
D享1号楼相关权利承担第三方偿负债义务DE根占
权益例（50）F中资产享权利负债承担义务
F资产负债表：
资产 负债权益
现金 20 负债 120
1号楼 120 应付职工薪酬 50
2号楼 100 权益 70
资产总额 240 负债权益总额 240
合营安排准规定D财务报表中记录容F资产中
享权利F负债中应承担义务进行会计处理
资产 负债权益
现金 10 负债（2） 120
1号楼（1） 120 应付职工薪酬 25
2号楼 50 权益 35
资产总额 180 负债权益总额 180
（1） D享1号楼相关权利D100％记录该金额
（2） D应承担义务第三方负债100％
面举例出合营方营资产中享权利应直接企业
会计准第4号——固定资产企业会计准第6号——形资产等资产类会计准
确认相应资产项目确认项资产权利营合条款授予合
营方营某项资产权利时合营方应参考IFRS体系国际财务报告解释
47

公告第4号——确定项安排中否包含租赁规定判断否适企业会计准21
号——租赁相关规定该项权利进行会计处理
2营享控制参方会计处理
情况方参营具控制合营方合营安排准
规定果安排中具控制参方享营相关资产权利承担
营相关负债义务该参方应合营者相方式（述）安排中
权益进行会计处理果该参方享营相关资产权利承担营相关
负债义务该参方应根适相关企业会计准营中权益进行会计处
理
例：
 果该参方单独体中拥权益该单独体具重影响会
计处理适长期股权投资准
 果该参方单独体中拥权益该单独体具重影响
会计处理适金融工具确认计量准
 果该参方拥项未通单独体执行合营安排中权益会
计处理适企业会计准
实际营参方否具控制够享营相关资
产权利承担营相关负债义务营中权益采相会计处理
原企业会计准第41号——体中权益披露适参
方具控制合营安排（该参方具重影响外）两种情况披露求
具定差异
述处理原报表合报表中致
例29：单独体中拥权益参方会计处理
ABC设立合伙企业D出资例分504010假设根合伙协
议ABD具控制该合营安排营外合伙协议规定C享D
资产权利D负债承担义务参D营决策分红外合伙协议约
定AB承诺CD成立届满3年次性全额回收初始投资成120假设述
外需考虑素
48

分析
例中AB合营安排具控制权C仅仅该项合营安排参方时
AB承诺CD成立届满3年次性全额回收期初始投资成120约定表明CD
投资实质收取确定合现金流债权性投资应该企业会计准第22号——
金融工具确认计量相关规定进行会计处理
通单独体构建营具控制营参方该单独
体中拥者权益该参方动投资者种情况合营方确认属少
数股东（动投资者）资产权利负债义务确认少数股东权益仅仅确认
持资产中应享份额发生负债中应承担份额举例说明
点
例30具非控制权益动投资者营
AB设立项营ZZ属某单独体AB持单独体40权益Z
剩余20权益C持C营协议参方作动投资者单独体
法律形式未参方单独体身相分离AB享Z相关资产权利承担Z相关负
债义务（Z营）假设考虑合条款事实情况影响案
例中ABC应相关企业会计准规定确认持资产中享
份额发生负债中应承担份额根相关企业会计准规定A应
财务报表中分确认占Z资产负债收入费份额（40）确认Z相关
少数股东权益
3营参方营间交易会计处理
（1）合营方营投出者出售资产
合营方营间发生交易时应考虑该交易否导致合营方资产权利
负债义务性质发生变化变化应反映合营方财务报表中新确认资产负
债应根相关企业会计准规定进行会计处理
合营方营投出者出售资产等（该资产构成业务外）营该资
产等出售第三方（未实现部利润包括营持资产账面价值中时）应
仅确认属营参方利损失交易表明投出出售资产发生符合
企业会计准第 8 号——资产减值等规定资产减值损失合营方应全额确认该损
49

失
合营方营投出者出售构成业务资产等应该合财务报表准关
企业处置部分股权投资原丧失原子公司控制权保留剩余股权处理原
进行会计处理机相关披露会计处理仅适合财务报表企业应根企业会计准
第 20 号——企业合相关规定判断营投出出售资产否构成业务
投资方会处置权益原某项安排控制变控制该安排构成
营类交易述合营方营投出出售资产构成业务资产处理原
致
非特注明合营方述处理原报表合报表中应该致营
享控制参方发生述类交易该参方享营相关资产承担
营相关负债该参方参合营方规定进行会计处理机相关披露该参方合
营安排净资产享权利具重影响长期股权投资准相关规定进行会计处
理相关披露该参方合营安排净资产享权利重影响应全额确认该
交易形成利损失
（2）合营方营购买资产
合营方营购买资产等（该资产构成业务外）该资产等出售第三方
前（未实现部利润包括合营方持资产账面价值中时）应确认该交
易产生损益中该合营方应享部分应仅确认该交易产生损益中属
营参方部分交易表明购入资产发生符合企业会计准第 8 号——资产减值
等规定资产减值损失合营方应承担份额确认该部分损失
合营方述处理原报表合报表中应致营享控制
参方发生述类交易该参方享营相关资产承担营相关负债
该参方参合营方规定进行会计处理相关披露该参方合营安排净资产
享权利具重影响长期股权投资准相关规定进行会计处理相关披露
该参方合营安排净资产享权利重影响应全额确认该交易形成利
损失
合营方取营中利益份额该营构成业务时应企业合准
等相关准进行相应会计处理相关准规定准规定相突企业
50

应该企业合准相关规定判断该营否构成业务该处理原仅适收
购现构成业务营中利益份额适参方起设立营
参方注入存业务营设立时构成业务
例31合营方营购买构成业务资产
A 公司 B 公司设立项安排 C假定该安排划分营A 公司 B 公司
安排 C 资产负债损益分享 50份额2013 年 12 月 31 日A 公司支付采
购价款（含增值税）100 万元购入安排 C 批产品A 公司该批产品作存货入账
尚未外出售该项产品安排 C 中账面价值 60 万元
例中安排 C 述交易确认收益 40 万元A 公司该收益份额应享 20 万元
（40 万元*50）资产负债表日该项存货未出售第三方该未实现部
损益 20 万元应抵销相应减少存货账面价值 B 公司该收益应享 20 万元应
予确认（40 万元*50） B 公司享 20 万元收益反映 A 公司期末账面价值中
二合营企业参方会计处理
合营方应长期股权投资准规定采权益法核算合营企业投资
合营企业享控制参方应根该合营企业影响程度进行相关会计
处理：
1该合营企业具重影响应长期股权投资准规定核算该合营
企业投资
2该合营企业具重影响应金融工具确认计量准规定核算
该合营企业投资
第五章 准衔接规定
新老准控制概念定义基相特定案例中否存
控制判断结新老准应会出现重差异执行新合营安排准影响
体现合营安排分类变化尤部分原准认定合营企业合营安排新
准认定营
首次采准企业应准生效日（2014 年 7 月 1 日）根准规定
合营安排进行重新评估确定分类
51

合营安排准针合营安排分类原变化导致部分原先分类合营企业合营
安排分类营该影响集中通法律架构构建享控制权参
方享该安排相关资产承担该安排相关负债合营安排
合营安排重新分类营合营方应较财务报表早期间期初终止确认
前采权益法核算长期股权投资实质构成合营企业净投资长期权益时
根较财务报表早期间期初采权益法核算时相关信息确认企业营
中利益份额产生项资产（包括商誉）负债确认资产负债账面价值计
税基础间存暂时性差异应该企业会计准第 18 号——税规定进行
会计处理
确认项资产负债净额终止确认长期股权投资实质构成合营
企业净投资长期权益账面金额存差额应该列规定处理：
1果前者者差额应首先调减该投资相关商誉余额调
增较财务报表早期间期初留存收益
2果前者者差额应减较财务报表早期间期初留存收益
规定述处理原原IASB IFRS 11 结基础部分 BC66 段中作出
解释：
理事会注意体营中权益权益法转资产负债进行会计处理
会导致确认资产负债净额高低终止确认投资（该安排中构成体净投
资项目）金额第种情况理事会指出果体前项投资计提减
值确认资产负债会高终止确认投资理事会注意根国际会计准第 28
号（2011 年修改）样减值损失会分配构成投资账面金额部分资产包
括商誉资产负债净额会高项投资账面金额解决问题
理事会作出决定种情况体应首先抵销投资相关商誉剩余差异调整列
报早期间期初留存收益第二种情况理事会指出确认资产负债会低终
止确认投资账面金额例体权益法确定投资账面金额时投资者
资产负债样权益例然该投资作营进行会计处理时
体中部分资产拥较低权益理事会决定种情况体应确认
资产负债净额终止确认投资（该安排中构成体净投资项目）间
差额调整列报早期间期初留存收益
52

体权益法转资产负债进行会计处理应财务报表附注中说明较财务
报表早期间期初终止确认投资已确认资产负债调整计入期初留存收益
剩余差额间勾稽关系
例32合营企业转换营
A 公司 2010 年 12 月 31 日 1000 万元价格 B 公司购买持甲公司 50股
权交易完成A 公司 B 公司甲公司实施控制A 公司甲公司长期股权
投资作合营企业采权益法核算投资日家公司辨认净资产公允价值 1400 万元
A 公司初始投资成 1000 万元应享甲公司辨认净资产公允价值份额 700 万元
商誉 300 万元包含初始投资成中
2010 年 12 月 31 日 2011 年 12 月 31 日 2012 年 12 月 31 日

账面价值 公允价值 账面价值
持续计量
价值（1）
账面价值
持续计量
价值（1）
固定资产（2） 700 1100 630 990 560 880
资产 400 400 300 300 240 240
递延税负债 100 90 80
净资产 1100 1400 930 1200 800 1040
注：（1）持续计量价值基 2010 年 12 月 31 日公允价值持续计量价值
（2）固定资产寿命 20 年残值 0A 公司投资时固定资产已 10 年
投资日 2011 年 12 月 31 日甲公司发生持续亏损（未发生综合收益
者权益变动）A 公司权益法累计确认 100 万元投资损失该项长期股权投
资进行减值测试A 公司计提 100 万元减值准备2012 年2013 年2014 年 16 月
（假定）A 公司权益法分确认甲公司投资损失 80 万元50 万元30 万元
未进步计提减值准备A 公司没实质构成甲公司净投资长期权益
A 公司 2014 年 7 月 1 日开始执行合营安排准合营安排进行重新评估认
甲公司属营A 公司甲公司项资产负债收入成费分享例
50
53

A 公司编制 2014 年年度财务报告时应较报表早期间期初 2013 年 1 月 1 日
终止确认甲公司长期股权投资账面余额 820 万减值准备 100 万元时根 2013 年
1 月 1 日采权益法核算时相关信息确认 A 公司甲公司利益份额产生固定
资产 440 万元资产 120 万元商誉 300 万元递延税负债 40 万元需确认
资产负债净额 820 万元需终止确认长期股权投资账面价值 720 万元差额
100 万元减需确认商誉 2013 年 1 月 1 日确认商誉金额 200 万元：
：固定资产 4400000
资产 1200000
商誉 2000000
贷：递延税负债 400000
长期股权投资 7200000
第六章 合营安排披露
合营安排披露适企业会计准第 41 号——体中权益披露企业
参享控制合营安排中权益企业该合营安排具重影响
该合营安排结构化体适企业会计准第 37 号——金融工具列报
企业应披露确定否体具控制控制重影响时作出
重判断假设关信息包括限列项：
（）企业持体半数表决权控制该体判断假设者持
体半数表决权控制该体判断假设
（二）企业持体 20表决权该体具重影响判断假设
者持体 20表决权该体具重影响判断假设
（三）企业通单独体达成合营安排确定该合营安排营合营企业
判断假设
（四）确定企业代理委托判断假设
二合营安排结构涉单独实体时合营安排类型报告期关事实情况变
化影响企业结时企业应提供类披露
三重合营安排联营企业企业应披露列信息：
（）合营安排联营企业名称营注册
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（二）企业合营安排联营企业关系性质包括合营安排联营企业活动性质
合营安排联营企业企业活动否具战略性等
（三）企业持股例持股例企业持表决权例体应披露该
表决权例
四重合营企业联营企业应披露合营企业联营企业投资会计
处理方法合营企业联营企业收股利合营企业联营企业身财务报表
中财务信息
企业述合营企业联营企业投资采权益法进行会计处理述财务信息应
权益法合营企业联营企业相关财务信息调整金额时企业应披露
述财务信息权益法调整体合营企业联营企业投资账面价值调节程
企业述合营企业联营企业投资采权益法进行会计处理该投资存公开报价
应披露公允价值
五企业单合营企业联营企业中权益重应分合营企业联营企
业两类披露列信息：
（）权益法进行会计处理合营企业联营企业投资账面价值合计数
（二）合营企业联营企业净利润终止营净利润综合收益综合收益
等项目体持股例计算金额合计数
六合营企业联营企业发放现金股利贷款垫款等形式体转移资金
力存重限制体应披露该限制性质程度
七体合营企业联营企业投资采权益法进行会计处理投资方发生超额亏损
投资方确认应分担合营企业联营企业损失份额应披露未确认合营企业
联营企业损失份额包括期份额累积份额
八体应单独披露合营企业投资相关未确认承诺合营企业
联营企业投资相关负债
企业投资性体需披露述四五两部分求信息

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