成核算控制
第1节 第1节 概述
1． 1．成概念
2． 2．成分类
3． 3．成流动余财务报表关系
4． 4．成计算原理
5． 5．成理
第2节 第2节 定单法分步法
1． 1．定单法
2． 2．分步法
第3节 第3节 标准成系统
1． 1．引言
2． 2．成中心确定
3． 3．标准成制定
4． 4．成业绩计量
5． 5．成差异分析
6． 6．成反馈报告
第4节 第4节 现代成控制
1． 1．引言
2． 2．作业成系统
3． 3．目标成系统
第1节 概述
组织盈利组织非盈利组织型跨国公司街头卖部成始终生死攸关问题盈利组织中成知识仅会计员理员（包括总理董事长）工商理知识结构中重组成部分盈利组织决策例外涉成涉程度深浅已成知识容章法面面俱成信息户决策者角度重点讨成计算方法成理控制系统成标准制定成业绩评价报告
成概念
谓成指特定体达成特定目作出牺牲（Sacrifice）种牺牲通常耗费放弃济资源计量计算市场济条件没完全免费午餐做什事情必须耗费换句话说成市场交易结果需价值东西放弃拥价值东西理解成概念需注意两点：
（1） （1）计算盈亏角度体成概念里体指耗
费放弃济资源组织正书前面述家正规公司厂场设备必须计提折旧然作成组成部分抵减收入计算盈亏国合伙企业合伙日常领取工资工资然计入成包括年终分红中更甚者街卖冰棍老太太天收摊计算盈亏时通常运载冰棍手推车计提折旧计算工资体样化必然导致成概念样化书成概念剩余体理前提建立起
（2） （2）理角度目需成概念正节次述控
制成必须标准（计划目标）成实际成进行决策必须相关成沉入成避免成机会成等等
二成分类
系统理解运成概念必须成进行分类成种类中重分类济容兹制造业企业例予说明
济容制造业企业定时期发生成分产品成期间成
1． 1．产品成
产品成指重新销售目购入制造产品相关成般分成直接
材料直接工制造费简称料工费直接材料产品制造程中耗费原材料通常构成完工产品实体例电器公司生产电冰箱薄钢板杂志社出版杂志纸张等等直接工直接生产产品员工工资津贴奖金例计算机装配厂装配工工资汽车零部件厂车工工资等等制造费生产产品发生直接追溯产品项间接费进步分成间接材料间接工制造费制造费包括容折旧费保险费水气电等公事业费车间理员工资厂场设备维护费等等
产品成计入产品方式分成直接成间接成前者包括直接材料直接工者包括制造费推延出成计算原直接成直接计入产品间接成先分门类集然分配计入产品
2．期间成
企业定时期发生成中产品成剩余期间成顾名思义期间成特定期间相联系然产品生产关产品生产数量没直接联系计算成程中期间成直接损益表中摊销必追溯特定产品期间成般包括营业费理费财务费三项营业费包括营销成配送成客户服务成理费包括研究开发成设计成行政理成财务费包括利息银行手续费汇兑损益等
述济容计入产品方式分类外种分类特值说明：
1． 1．成性态成分成变动成固定成种分类第X章已介绍
赘述
2． 2．计算时间成分成实际成标准（计划目标）成前者根成实
际发生数额计算者成实际发生前计算进行成计划控制决策工具
3．决策权利成分成控成控成企业中果决策影响某成项目否发生程度发生该成项目负责属控成否控成企业中成控（例总理通关闭工厂成降低零）具体成项目说需弄清楚该项目谁部门控
三成流动财务报表关系
济容分类成途反映成企业营程中流动二便利编制财务财务报表济容分类成财务报表间存着严格应关系（图表141示）
图表141：成流动财务报表关系
成类
期间
成
产
品
成
材料采购
直接工
制造费
营业
理财务
材料
制品
产成品
营业理
财务等项费
销售成
存货
资产负债表
损益表
销售收入
营利润
图表141表明：（1）产品成三类言先材料采购然转化材料存货投入生产程变成制品存货部分直接工生产程中发生成制品存货部分制造费间接成般先分门类集然分配种制品
（2）制品转化产成品通制品集起成转化产成品成
（3） （3）产成品销售产成品成转化销售产品成
（4） （4）材料存货制品存货产成品存货资产负债表中存货项目三子项目
材料存货表示已采购入库尚未投产材料数额制品存货表示已投产尚未完工产品耗费料工费数额产成品存货表示已完工尚未销售产品料工费数额
（5） （5）销售产品成营业费理费财务费等期间成损益表项目销
售产品成销售产品直接联系该产品销售收入相配期间成三子项目销售产品没直接联系计入产品成发生期间直接损益表中摊销
四成计算原理
逐渐领会：成会计成理起点计算成毫疑问计算机基础会计系统中成计算部分工作已计算机完成计算机够设计会计系统风险条件取代决策者会计信息加工成直接实施决策掌握成计算原理解成计算程参指导会计系统设计决策角度出发理解提供成信息裨益先6方面介绍成计算原理
（）成象
谓成象成发生达目目非常宽泛概念例
购买辆轿车天钻床执行套流程印刷份杂志等等3点需特注意：
1． 1．通常成象指产品服务客户
2． 2．实行成责制条件成象指作决策者计算责成
产品服务客户作成象非相互排斥例产品生产程耗费成决策者决策发生时决策者责成
3． 3．国外新发展作业（Activity）作中间性成象作业指具特定
目工作单位（事件项交易等）描述企业营程基计量单位换句话说企业营程者说产品生产程系列作业组成相关作业连接起称作业链实际流程优化流程称价值链企业战略密切相关章作业作中间性成象计算作业成终计算产品成责成非常创见思路
（二）成计算基思路成动
计算成象成呢？
计算成基思路首先成项目区分直接成间接成然直
接成直接计入成象间接成先分门类集起然分配计入成象原计算成象成诚述制造业企业成象产品计算产品成计算产品耗费直接材料直接工间接制造费成制造业企业说旦选定成象成计算程实际直接材料直接工直接成象进行集间接制造费先分门类集然分配成象图表142印刷厂例说明成计算思路
图表142中成象印刷杂志成两类：类直接成包括纸张（直接材料）工资（直接工）等成直接集杂志类间接成包括杂志社房租差旅费等首先房租差旅费分集然分分配杂志中间接成分类集直接成直接集没质区分门类步骤集起类间接成分配相关成象完全处理
图表142：成计算基思路
成计算
印刷杂志
成象
成类
直接成 直接集
例纸张工资等
间接成 分类集分配
例杂志社房租差旅费等
更加深入理解成计算思路引进成库成动概念成库（Cost Pool）指定分类标志成项目类集中起存放方时称成集中心类宽泛规模例印刷杂志案例中杂志生产成总成库校排版环节差旅租房作成库成动（Cost Driver）全新够简明说明问题概念指影响特定成项目成总额变动素印刷杂志案例中计算杂志成必须计算直接成间接成什素影响直接成（者说纸张工资等项目）总额变动什素影响间接成（者说杂志社房租差旅费等项目）总额变动呢？纸张成工资成动显然产量房租差旅费产量成动杂志占房屋面积房租成动差旅费成动确定复杂方面出差次数次出差数出差时食宿标准差旅费成动方面印刷种杂志（成象）说什素引起出差发生理成发生动实务定找出时非找出成动概念表明成成象间果关系正确握运成库成动概念助更企业决策者提供成信息
（三）成分配
特定期间果生产产品提供服务两种两种时计
算产品服务成产生间接成分配问题说间接费定成分配基础产品服务间分配样意义间接成相费
成分配基础（CostAllocation Base）指组间接成项目成象联系起素制造企业中直接工直接工工时机器工时直接材料成等等较常见间接成配基础成分配基础成动时意义完全相明显区成动成成象具果关系素成分配基础成成象联系起未必具果关系时成动适合成项目成分配基础仅适间接成项目
分配间接成项目必须根成分配基础已知间接成项目数额计算间接成（制造费）分配率分配成间接成分配率工时：
某间接成项目分配率 该成项目数额 成分配基础
制造企业间接成项目分配三种方法兹分说明：
1． 1． 次分配：全厂分配率
种方法通常整企业间接成单成分配基础计算间接成分配率然间接成分配种产品服务历史更喜欢直接工时作单成分配基础显然种较粗放做法果企业规模品种少种方法简单失种切合实际选择果企业规模品种种方法会严重歪曲产品服务成
2． 2． 两次分配：部门分配率
典型制造业企业5类部门：基生产（汽车制造厂零部件加工车间装配
车间等）辅助生产（水汽电供应车间等）采购销售职科室制造费部分发生生产部门部部分发生生产部门外部辅助生产部门时辅助生产部门成基生产部门发生谓两次分配先选定成分配基础计算部门分配率发生生产部门外制造费（辅助生产部门成）分配生产部门然选定成分配基础计算产品分配率生产部门身发生制造费外部分配制造费分配该部门生产种产品图表143简说明成分配部门分配率方法值注意果选定成分配基础够体现出间接成成象间果关心时成分配基础成动实务难做部门分配率法然歪曲产品成全厂分配率精细
图表143 成分配部门分配率方法
基生产部门1
基生产部门2
非基生产部门
间接工
水汽电
制造费
生产部门1产品
A
B
C
D
略
次部
门分配
产品
二次产
品分配
部门
制造费
根文献改编参见Ray HGarrison et al Managerial Accounting McGrawHill1999p213
3． 3． 两次分配：作业基础分配率
前面作业作中间性成象实际果作业概念计算
产品成作业成产品成动制造企业制造费相关作业例调整设备发送采购订单发运产品检验质量达生产指令计划机器工时消耗电力验收材料搬运存货维修保养设备等等两种分配率方法较作业基础分配率方法少理够准确计算产品成种分配率方法基原理：产品耗费作业作业耗费资源计算某种产品成计算该产品生产程中耗费资源价值述原理计算产品成然会引申出两基步骤谓两次分配：
（1）作业作业中心确定前提耗费种资源分配作业作业中心里作业作业中心发挥着成库职项作业通常根生产程流程确定方法流程确定关作业资料信息详实零碎实务确定作业件容易工作外企业营程种作业组成确定作业数量成千万避免繁琐节约核算成通常干项作业合作业中心例消耗电力维护保养设备车间机物料辅助工工资等合机器作业中心制造费产品间接成作业相部分转化直接成——直接追溯特定作业成部分外项项作业发生谓成需相关项作业间进行分配必须注意种分配全厂分配率方法两次分配部门分配率方法特强调成（资源）动分配
图表144：作业基础分配率方法
1次分配
资源动
种制造费（资源成）
作业中心
零部件
数量
2次分配
作业动
机器
时
检验
次数
验收
次数
指令
数量
调整
次数
直接工时
机器
时
根文献改编参见Ray HGarrison et al Managerial Accounting McGrawHill1999p222
种产品
（2）成（作业）动作 业作中心集起成分配种产品里关键选择成动企业生产种产品某项作业作业中心集起成产品间进行分配选择成动考虑两点：成（作业）动相关资料否现成二成（作业）动程度计量出产品作业消耗例处理材料作业分析成动处理材料次数根处理材料次数准确处理材料成分配种产品
便理解图表144说明作业基础分配率方法
（四）成计算系统
设计成计算系统应该考虑列三方面：
1． 1． 成计算结果
决策者责成外成计算计算成象总成单位
成制造企业产品总成指该企业生产该产品程中耗费资源价值单位产品成该产品总成该产品产量商换句话说总成等单位成产品产量积
2． 2． 成计量尺度
产品单位成者总成通常三种尺度计量实际成正常成
标准成实际成（Actual Cost）尺度单位产品成总成中直接材料直接工制造费实际发生数额正常成（Normal Cost）尺度单位产品成总成中直接材料直接工实际发生数额制造费预定分摊率实际分配基础（成动）计算数额预定分摊率等预计制造费正常产分配基础（成动）数量商标准成（
Standard Cost）尺度产品单位成总成中直接材料直接工制造费全部标准成谓标准成指企业预先确定应该够达目标成
编制财务报表需考虑般实际成尺度国家统会计制度基求企业部理特成理需考虑必须标准成实际成正常成结合起便较达成控制成目
3． 3． 成计算方法
成计算方法指计算产品单位成总成程序步骤产品生产特点分成订单法（JobOrder Costing）分步法（Process Costing）生产特点制造业粗略分成两种类型：连续批量生产种产品似产品生产通常跨越会计期间例轿车制造厂面粉厂化肥厂棉纺厂等等二单件批量生产种产品生产通常会计期间完成者考虑会计期间例印刷厂家具厂机器设备制造造船厂等等前者基础成计算方法分步法者基础成计算方法订单法分批法两种方法生产特点样成集象程序单位成计算方法成报告形式等方面差节次中详细介绍两种方法
4． 4． 成信息作
什计算成呢？计算成必性取决成信息性成信息少列种途：
（1） （1）计算损益实现资保全
（2） （2）制定价格基础
（3） （3）反映企业济效益指标
（4） （4）业绩评价考核标准
（5） （5）调节事利益杠杆
（6） （6）计划控制企业营程手段
五成理
成控制成理组成部分什成理呢？理解成理理解理概念流行观点① Ray HGarrison et al Managerial Accounting McGrawHill1999pp47
理包括计划执行控制决策中决策指干供选择方案中选择优满意方案独立职寓计划执行控制中意义理实际计划执行控制三职计划确定目标业绩标准执行具体落实实现目标控制保证执行程符合计划目标控制程包括两阶段：计量执行程实际执行计划进度结果二计量实际进度结果计划进行较遵例外理（Management by Exception）原果实际计划基相符放手果实际计划偏离应该采取干预矫正措施实际执行程重新回计划目标求方时理相组织言组织层级执行总级事情计划控制总级事情诸类足成理成控制理概念相图表145说明成控制原理
图表145 成控制原理
成实际标准较
实际成
（业绩）计量
反馈报告
成中心理
成（业绩）标准
级理
图表145出：级理通计划职级成中心理制定成（业绩）标准然成中心理执行执行程中级理委托（会计）成中心理执行标准进度结果进行计量实际成（业绩）计量然实际成成标准较编制反馈报告送达级理级理根例外理原决定通成中心理整改允许继续运行
第2节 订单法分步法
定单法
（）定单法意义
定单法称分批法产品订单成象集分配直接材料直接工
制造费计算出产品单位成总成方法适单件批量生产企业根调查澳利亚家具制作机器计算机制造电器生产印刷等行业企业中订单法企业分63655873订单法特点包括：
（1） （1）成计算象产品订单订单成计算行话时确实指份订单
时指项合产品批次等等
（2）成计算生产务通知单签发结束紧密配合产品成计算定期产品生产周期基致会计期间致
（3）会计期间末没制品存货存期成完工产品未完工产品间分配问题
（二）案例
案例1北京天法机械加工公司铣磨车间生产干种零部件2003年3月2日新承接两架机车专连接器编号2W473月8日完成生产期间直接材料领料3次金额（元）分660506238参职工4名连接器耗工时（时）分58410工资额（元）分45602154制造费预定分摊率实际直接工工时进行分配铣磨车间预计制造费总额320000元正常产直接工工时40000时根案例说明订单法计算产品总单位成
（三）计算程
订单法成计算签发生产务通知单开始（签发生产务通知单销售订单）会计员张预先设计
成计算单（图表146）紧紧着产品生产进度集直接材料直接工制造费计算出总成单位成成象（产品批次订单）张成计算单
1． 1．成计算单
成计算单（图表108）包括4部分：
（1） （1）基情况包括产品订单编号生产部门开工完工日期完工数量等等
部分表头方具编码功效
（2） （2）集直接材料直接工制造费部分整表中间
（3） （3）计算总成单位成部分表左方
（4） （4）记录产成品发运情况
2． 2．直接材料成集
直接材料集成计算单中需助领料单言喻某种产品消耗材
料前必须先仓库领取材料种产品批次订单区分清楚便领料环节计算特定产品批次订单耗费直接材料成换句话说特定产品批次订单领料单汇总起该产品批次订单直接材料成领料单格式图表146包括三项基容：
（1） （1）基情况包括领料单编号订单编号部门领料日期部分表头
方具编码功效保证记录真实合法
（2） （2）领取材料记录包括材料名称数量单价金额
（3） （3）负责签字
样特定产品批次订单次领料单记录成计算单直接材料部分案例3张领料单简化起见里仅详细介绍1张图表146张领料单编号14873材料价值计660元请图表146 148两张图表便发现领料单成计算单间勾稽关系
图表146 领料单
领料单编号 14873 日期 2003年3月2日
订单编号 2B47
部门 铣磨车间
说明
数量
单价（元）
金额（元）
M46连接器护盖
2
124
248
G7 连接器接头
4
103
412
合计
660
负责签字 洪光
3．直接工成集
直接工集成计算单中需助工时卡较规范企业里直接
工工资根直接工工时时工资率计算时工资率通常事部门制定直接工成计算已知前提实际工工时必须通实际记录工时取记录工工时表格称工时卡较规范企业职工设置位职工张工时卡工
图表147 工时卡
工时卡编号 843 日期 2003年3月3日
职工姓名 杨光 岗位编号 4
部门 铣磨车间
开始
结束
耗费工时
工资率(元)
工资额(元)
订单编号
700
1200
5
9
45
2B47
1230
230
2
9
18
2B50
230
330
1
9
9
维护设备
合计
8
72
工长签字 致禁
时卡格式图表147包括三项容：
（1） （1）基情况包括工时卡编号职工姓名部门日期岗位编号部分容
表头方具编码功效
（2） （2）工时记录包括订单编号订单工作启止时间耗费工时工资率
工资额
（3） （3）工长签字保证工时记录真实合法
样通职工工时卡中订单编号找特定职工特定产品批次订单耗费工时工资额然次记录相应产品批次订单成计算单直接工部分案例4张工时卡简化起见里仅详细介绍1张图表147张工时卡编号843订单2B47耗费工资45元请图表147 148两张图表便发现工时卡成计算单间勾稽关系
4．制造费集分配
制造费着发生着单独集起案例预定分配率实际直接工工时进行分配成计算程中铣磨车间实际发生制造费十分重重计算预定分配率分产品批次订单统计直接工工时然根特定产品批次订单耗费直接工工时诚意预定分配率求特定产品批次订单应负担制造费
图表148 成计算单
订单编号 2B47
开工日期 2003年3月2日
部门 铣磨车间
完工日期 2003年3月8日
项目 机车专连接器
完工数量 2
直接材料
直接工
制造费
领料单编号
金额（元）
工时卡编号
工时
金额（元）
工时
分配率
金额（元）
14873
660
843
5
45
27
8元时
216
14875
506
846
8
60
14912
238
850
4
21
851
10
54
合计
1404
27
180
216
成汇总（元）
发运记录（件）
直接材料
1404
日期
数量
结存
直接工
180
200338
0
2
制造费
216
总成
1800
单位成
900*
* 1800元 ÷ 2单位 900元
根案例提供资料预定分配率计算：
预计制造费 正常产时直接工工时
320000 4000
8 （元时）
成计算单直接工部分生产机车专连接器实际耗费直接工工时27时应该负担制造费：
预定分配率 × 实际工工时
8（元时） × 27（时）
216 （元）
根述计算直接工工时分配率分配额记入成计算单（图表148）制造费部分
5．总成单位成
图表148左方成汇总部分直接材料直接工制造费汇总起计算出总成（1800元）然总成产量（2件）求单位成（900元）
6．产成品发运记录
图表148右方发运记录部分记录特定产品批次订单完工数量发运结存情况案例记录完工产品数量（2件）结存（2件）
7．预定分配率补充说明
预定分配率实际分配基础（案例直接工工时）分配制造费出现三种结果：已分配制造费等单独账户中集实际制造费果相等情况正追求必额外追加处理程序果情况保证财务报表准确性必须作处理方法三种：果数额直接增加减损益表销售产品成项目二果数额重需制品产成品存货销售产品成间重新分配三递延然期分配期发生逆转出现少分配情况反反长期分配少分配正抵消种方法更适合特定企业视特定企业具体情况定
8．订单法成计算流程图解（图表149）
图表149订单法成计算流程
销售订单
生产指令
工时卡
领料单
成计算单
签发生产务通知单基础
生产务通知单标志着项订单正式投产成计算开始
会计订单成累计成计算单中
成计算单计算总成单位成
费分配
费分配
二分步法
（）分步法意义
分步法产品生产步骤（部门）集分配直接材料直接工制造费
计算出产品单位成总成方法适步骤条件批量连续生产企业（纺织冶金机械制造等）根调查澳利亚食品加工纺织冶金炼油化工等行业企业中分步法企业分96919210075分步订单法特点包括：
（1） （1）成计算象终批量生产产品必须助生产步骤部门
中间性成象成计算
（2） （2）产品生产程连续期末计算产品成时必然制品存货
制品存货未完工产品计算产品成必须未完工产品折算成完工产品谓约产量
（3）部门生产报告（Department Production Report）正订单法中成计算单样分步法重成文件
（二）分步法原理
顾名思义分步法产品生产步骤生产步骤设置部门密切关系批量连续生产制造企业说产品生产两种方式：连续式（Sequential）行式（Parallel）图表1410描述家石油化工厂生产步骤种典型行式生产：基原材料——原油投入开始原油提炼分成汽油润滑油汽油终变辛烷润滑油变塑料辛烷塑料行生产产品果假定该厂生产辛烷（然假定生产塑料）基原材料投入开始次部门123生产辛烷生产步骤完全成连续式生产图表1410说明连续式生产
图表1410 分步法原理
部门1
原油提炼
部门4
润滑油
部门2
汽油
部门3
辛烷
部门5
塑料
产成品
料工费
投入
料工费
投入
料工费
投入
料工费
投入
料工费
投入
基原材料投入
产成品
图表1410说明成发生情况继续假定生产辛烷图表1410明显出：辛烷成应该等投入基原材料成次加原油提炼汽油辛烷三步骤投入料工费成计算程序首先计算产品步骤成然计算终产品——辛烷成采两种方法：逐步结转法基原材料成转入原油提炼加原油提炼步骤发生料工费求出原油提炼成然原油提炼成转入汽油提炼步骤加汽油提炼料工费求出汽油成汽油成转入辛烷生产步骤加辛烷生产料工费终求出辛烷总成二行结转法分计算步骤发生成（料工费）然步骤发生成加总便求出终产品——辛烷总成
言喻分步法基计算步骤成典型逐步结转法计算步骤成制造企业中生产部门基生产步骤设置计算生产步骤成计算部门成具相意义接集中部门介绍分步法特中约产量计算制品成计算生产报告
（三）计算程
里采三案例说明分步法应程
案例2全球机械制造公司装配车间装配种特殊油泵2003年3月1日存货截止3月31日投产测试车间油泵400相关资料：
油泵生产情况
（）
期初制品（3月1日）
0
3月份投产数量
400
3月份完工转出数量
400
期末制品（3月31日）
0
油泵成发生情况
（元）
3月份发生直接材料成
32000
3月份发生转换成
24000
3月份装配车间发生总成
56000
期初期末制品案例中转换成（Conversion Cost）指直接工制造费引进概念更加简明说明分步法应期初期末没制品总成3月份发生总成56000元单位成容易计算总成3月份完工转出数量（56000÷400 140元）便求者列方式：
单位产品直接材料成（32000÷400）
80元
单位产品转换成（24000÷400）
60元
装配车间单位产品成
140元
案例3案例2基础增加期末制品相关资料：
油泵生产情况
（）
期初制品（3月1日）
0
3月份投产数量
400
3月份完工转出数量
175
期末制品（3月31日）
225
油泵成发生情况
（元）
3月份发生直接材料成
32000
3月份发生转换成
18600
3月份装配车间发生总成
50600
225期末制品部分完工油泵中直接材料投产全部投入完工100转换成较均匀发生均完工程度60
案例2较案例3条件计算油泵成会遇什新问题呢？新问题：期发生总成直接完工转出油泵数量求油泵单位成期发生成完工转出油泵未完工制油泵制油泵完工油泵相解决方法制品折算成完工产品计算谓约产量然期发生总成约产量求出油泵单位成计算程图表1411图表1412
图表1411：约产量计算表
项目
实物数量
约产量
直接材料
转换成
期初制品（3月1日）
0
期投产
400
核算数量
400
期完工转出数量
175
175
175
期末制品（3月31日）（直接材料完工100转换成完工60）
225
225*
135**
应核算数量
400
400
310
* 225×100 225（） **225×60 135（）
图表1411期投产400油泵直接材料方面确实400转化成方面完成310样果计算油泵单位成直接材料成转换成分开计算合理图表1412系统说明油泵单位成总成制品成计算
图表1412：产品成制品成计算表
项目
生产成
直接材料
转换成
期发生成（元）
50600
32000
18600
约产量
400
310
单位成（元）
80
60
期完工转出成（175）
24500
（175×80）
（175×60）
期末制品（225）：
直接材料
18000
（225×80）
转换成
8100
（225×60）
期末制品总成
26100
应核算总成
50600
图表1412提供油泵单位成（80 + 60 140元）完工油泵总成（24500元）制油泵总成（26100元）
案例4案例3基础增加期初制品成案例3月4月份情况相关资料：
油泵生产情况
（）
期初制品（4月1日）（直接材料完工100
转换成完工60）
225
3月份投产数量
275
3月份完工转出数量
400
期末制品（4月30日）（直接材料完工
100转换成完工50）
100
油泵成发生情况
（元）
期初制品成（中：直接材料18000
转换成8100元）
26100
4月份发生直接材料成
19800
4月份发生转换成
16380
4月份核算总成
62280
案例3相案例4增加期初制品派生问题期初制品部分工作月已完成部分成已发生反说期制品变成完工产品需投入部分工作发生部分成计算成程中处理种情况呢？采两种方法：假定期期单位成方面相等期初制品作期投产数量成作期发生成问题实际转化成案例3样情形期初制品种方法称加权均法二分计算期初制品完工未完工部分约产量完工部分约产量作车间月完工转出数量减项连期初制品成先结转部门时期初制品未完工部分约产量科室期投产数量问题转化案例3
情形问题分成两部分处理种方法称先进先出法里案例4提供资料采加权均法说明期初期末制品条件成计算（见图表1413图表14）
图表1413：加权均法约产量计算表
项目
实物数量
约产量
直接材料
转换成
期初制品（4月1日）
225
期投产
275
核算数量
500
期完工转出数量
400
400
400
期末制品（4月30日）（直接材料完工100转换成完工50）
100
100*
50**
应核算数量
500
500
450
* 100×100 100（） **100×50 50（）
图表1413期初制品数量（225）直接期投产数量（400）相加作核算数量制品完工程度没考虑期末制品约产量计算案例3相说直接材料方面然500转化成方面完成450样果计算油泵单位成直接材料成转换成分开计算合理图表1414系统说明油泵单位成总成制品成计算
图表1414：产品成制品成计算表
项目
生产成
直接材料
转换成
期初制品
26100
18000
8100
期发生成（元）
36180
19800
16380
核算成
62280
37800
24480
约产量
500
450
单位成（元）
7560
5450
期完工转出成（400）
52000
（400×7560）
（400×5440）
期末制品（100）：
直接材料
7560
（100×7560）
转换成
2720
（50×5440）
期末制品总成
10280
应核算总成
62280
图表1412提供油泵单位成（7560 +5440 130元）完工油泵总成（52000元）制油泵总成（10280元）时期初制品成期初制品数量样视发生成
（四）部门生产报告
部门生产报告报告生产成重文件作编制财务报表制定价格考核相关事成指标完成情况等容述约产量计算表产品成制品成计算表结合起图表1415根案例4编制部门生产报告
图表1415三部分组成：第部分产量约产量约产量计算已介绍产量填列结构列投入产出关系：
期初制品数量 + 期投产数量 转入部门数量 + 期末制品数量
第二部分投入角度表明总成单位成第三部分产出角度表明成途显然第二部分第三部分数量存着勾稽关系
期初制品成 + 期发生成 转入部门成 + 期末制品成
全球机械制造公司
装配车间生产报告
2003年4月份
产量约产量
项目
产量
约产量
直接材料
直接工
核算数量
期初制品（直接材料完工100
转换成完工60）
225
投产数量
275
合计
500
应核算数量
转入部门
400
400
400
期末制品（直接材料完工100
转换成完工50）
100
100
50
合计
500
500
450
总成单位成
项目
总成
直接材料成
转换成
核算成
期初制品成
26100
18000
8100
期发生成
36180
19800
16380
合计（a）
62280
37800
24480
约产量（b）
500
450
单位成（a）÷（b）
130
7560
5440
成途
项目
总成
直接材料成
转换成
应核算成
转入部门（400）
52000
（400×7560）
（400×5440）
期末制品 （100）
直接材料
7560
（100×7560）
转换成
2720
（50×5440）
期末制品成合计
10280
总成
62280
图表1415：生产报告
第三节 标准成系统
引言
标准成系统应该泰罗制重组成部分19世纪末20世纪初着泰罗制产生产生发展起类理历史出现早规范成控制系统图表145勾勒出成控制系统包括基素根图表145标准成系统作成控制系统少应该包括确定成中心制定成标准计量成实际业绩差异分析（成较）编制反馈报告样5环节次介绍5环节
二成中心确定
成（责）中心成责承担者控制象确定成中首先兼顾两方面：组织结构企业组织单位粗略成成中心二生产程制造企业中生产程说生产步骤设立成中心成中心设置生产部门设置完全致次成中心必须时符合列三条件：
1． 1．然物理形态够明确辨认成中心企业部组成部分执行
特定务明确活动空间
2． 2．投入者产出够计量企业理中够计量东西够控制东
西里谓够计量说够数量表示出数情况成中心投入者产出者投入产出中总计量情况计量时需采取变通办法进行处理
3． 3．专负责成中心位负责成中心作成控制象
根底者成中心负责控制换句话说成控制控制控制物物公司理法直接左右产品服务成水够做左右影响决定成否发生发生成中心负责成中心代表成权力成责相应利益必须具体落实头成控制奏效
典型制造企业组织单位分成基生产辅助生产销售采购职处室五类部门生产服务两类生产部门包括基生产生产步骤分成干例图表
1410中生产部门分成原油提炼汽油提炼辛烷生产润滑油提炼塑料生产等5生产部门服务部门包括辅助生产销售采购职处室部门基特点成重分配基生产部门根种情况惯典型制造企业成中心分成生产成中新服务成中心
三成标准制定
成标准称成指标成中心负责设定成责通常成中心生产产品半成品计算确定成标准首先解决问题成标准确定什水严格意义成标准指标准工作条件生产某种产品应发生成通常根企业已达生产技术水精密调查分析技术测定动作时间研究制定样制定成标准称理想标准（Ideal Standard）通常达作衡量实际成水基准外种成标准水称行标准（Practical Standard）水标准成充分兼顾避免两费损失种现条件定努力达成标准验表明选择成标准水件困难非常重决策成水高低回涣散职工积极性充分发挥职工潜力企业理实务更企业倾行标准水国提倡先进均数（超均数数均）定道理具体企业说具体情况做具体分析选择必须符合企业具体情况
成中心生产产品半成品确定成标准呢？般分生产成中心服务成中心两类部门进行服务成中心成重分配生产成中心里招中讨生产成中心成标准确定
生产成中心成标准该中心生产产品成标准包括料工费三项公式表示：
产品标准总成 标准直接材料总成 + 标准直接工总成 + 标准总制造费
果该生产成中心生产种产品产品标准总成该生产责中心责成果生产种产品该生产成中心责成者种产品标准成接料工费次介绍生产成中心产品标准成确定中关键确定单位产品标准直接材料成标准直接工成标准制造费
（）标准直接材料成
单位产品标准直接材料成计算公式：
单位产品标准耗量 × 标准价格
企业生产程中种产品半成品耗种材料情况材料种类分确定单位产品标准耗量相应标准价格计算种材料单位产品成然材料成汇集成单位产品标准直接材料成里简化起见假定种产品耗种材料
述公式计算单位产品标准直接材料成必须确定单位产品标准耗量标准价格两素标准价格般市场调研基础结合企业部门现成水关部门协商确定容包括发票价格运杂费检验费正常损耗丢失材料等项成例北方集雅家具制做公司铝制品车间铝合金生产包厢暖气透气罩该公司财务理采购理协商列方式计算合金铝标准价格：
采购价格（15公斤合金铝锭）
360（元公斤）
运费（供应商仓库公司）
044
验收处理
005
减：销售折
（009）
标准价格
400（元公斤）
单位产品标准耗量指现生产技术条件生产单位产品需材料数量包括构成产品实体材料助产品形成材料生产程中必损耗难避免损失需材料单位产品标准耗量确定仅科学计算统计调查技术分析设计图纸测算等种环节相关部门协商例北方集雅家具制做公司财务理生产设计两部门理协商列方式计算透气罩合金铝耗量：
图纸求副书档需合金铝
27（公斤）
浪费破损
02
废品
01
标准价格
300（公斤）
样便计算单位产品标准直接材料成：
4（元公斤）× 3（公斤） 12（元公斤）
（二）标准直接工成
单位产品标准直接工成计算公式：
单位产品标准耗工时 × 标准工资率
单位产品标准耗工时指现生产技术条件生产单位产品需直接工工作时间包括产品直接加工工时必间歇停工工时（工间休息设备调整等）避免废品耗工时等确定程中仅相关事进行协商利时间动作研究熟练曲线（Learning Curve）分析等技术测定科学统计调查资料研究例北方集雅家具制做公司财务理生产设计两部门理协商列方式计算透气罩标准直接工时：
基工作时数
19（时）
休息解决需
01
清理机器障
03
废品
02
单位产品标准工时
25（时）
标准工资率指预定时工资数额果采计件工资制件工资单位产品标准直接工成需计算采计时工资制制定标准工资率问题标准工资率制定需考虑法律生活水职工发展企业效益水等方面素需相关部门协商例北方集雅家具制做公司财务理力资源部门理协商列方式计算透气罩标准直接工时：
时基工资
10（元）
社会养老统筹
1
福利
3
单位产品标准工时
14（元）
样便计算单位产品标准直接工成：
25（时）× 14（元） 35（元）
（三）标准制造费
某生产部门（例中北方集雅家具制作公司铝制品车间）制造费中部分部门发生余部分服务部门分配单位产品标准制造费种确定方法例预测某生产部门发生制造费服务部门分配制造费然两者加总预计该生产部门产量便求单位产品标准制造费年度制造费增加减少定百分预计该生产部门产量求单位产品标准制造费方法较简捷显粗放精细方法作业成法节介绍里介绍传统方法中较精细方法种方法特点首先假定制造费混合成然运成形态分析（参见书第15章）特定生产部门制造费直接工工时（者机器工时）分解变动成固定成列公式求出单位直接工制造费
标准总制造费 标准总固定费 +（直接工总时数 ×单位直接工变动制造费）
假定通述公式求出北方集雅家具制作公司铝制品车间单位直接工变动制造费3元前面北方集雅家具制作公司举例中已知道透气罩需直接工25时计算出透气罩标准变动制造费：
3（元） × 25（时） 75（元）
外假定北方集雅家具制作公司铝制品车间月度总固定成25000元预计产量2000处理项固定费呢？方法：记入铝制品车间铝制品车间负责说项固定成控方法二：记入铝制品车间编制财务报表提取数方便涉控控问题固定成期初期末始终保持变方法三：变动制造费处理方法直接工时表示固定费种处理涉控控问题分析现产利闲置情况
（1）25000（元） 2000（） × 25（时） × 单位直接工固定制造费
单位直接工固定制造费 25000 ÷ 5000
5（元）
（2）透气罩标准固定制造费 25（时）5（元）
125（元）
图表1416述关生产成中心标准成全部情况
图表1416：铝制品车间透气罩标准单位成汇总表
生产素投入
（1）
（2）
（3）
标准数量标准工时
标准价格工资率
标准成
（1）×（2）
直接材料
30公斤
400元
1200元
直接工
25时
1400元
3500元
变动制造费
25时
300元
750元
固定制造费
25时
500元
1250元
标准单位成
6700元
三成业绩计量
成业绩计量称标准成核算数量形式反映标准成实际完成进度结果成较分析前提实现成控制基环节角度成业绩计量计算成责中心产品服务实际成换句话说编制财务报告计算产品实际成完全作成业绩计量列原国企业编制财务报告成计算标准成核算（成业绩计量）设计成两相互独立系统
（1） （1） 标准成核算象成中心负责目确认成实际标准间
否差异保证成中心负责着完成成标准方努力
（2） （2） 编制财务报表目成核算象产品目确定产品实际总成
实际单位成资产计价损益确定
（3） （3） 编制财务报告目成核算企业成整体标准成核算深入
企业部结构重点核算成中心
毋庸讳言两种体系存仅浪费资源成理工作特发挥财务部门成理中导作带许便完全建立统体系时实现两目标理：
（1）成中心责成财务报表中财务成根底产品成生产产品耗费直接材料直接工资制造费说信息角度责成财务成源
（2）编制财务报表目成计算中成库成集中心成控制中成中心东西者略加调整变成东西
（3）账户设计略加调整制品关费项目部门设置明细账户兼顾核算企业整体核算企业部结构
（4）美国早100年前已发现两系统统起方法
总言设置单系统仅行学财务会计困难掌握里具体案例说明图表1416说明体系基思路
编制财务报告
3务报告 差异系
标准核算产品成
实际
直接材料
直接工
制造费
图表1417：企业成核算单系统
成中心集差异
差异追溯责
图表1416实际直接材料直接工制造费发生时均标准成计算产品成时差异分离出成中心集会计期间末成中心集成差异追溯成中心负责责时成中心集差异调整标准核算成计算产品实际成编制财务报告
四成差异分析
（） （） 差异分析模型案例
分析成差异直接材料直接工制造费实际数标准数进行较确定差异差异分解数量差异价格差异分解差异特定责者联系起样程较规范企业中预先需制定奖惩制度说明符合成标准出现成差异时责者进行奖惩直接材料直接工制造费差异列公式分解
价格差异 实际耗总量 × （实际价格 标准价格）
数量差异 （标准耗总量 – 实际耗总量） × 标准价格
中：实际耗总量 实际产量 × 实际单位材料耗量工工时
标准耗总量 实际产量 × 标准单位材料耗量工工时
接利模型结合列案例5提供数次分析直接成差异制造费差异
案例5北方集雅家具制作公司产品包厢暖气铝合金透气罩该公司铝制品车间生产2002年10月铝制品车间透气罩标准成资料图表1416示（图表中关数根计划产量2000件计算）实际产量2000件耗材料6500公斤材料价格380元直接工工时5400时工资总额74250元工资率1375元变动制造费15390元单位直接工时变动制造费285元固定费总额26000元
（二） （二） 直接成差异分析
1．直接材料成
案例5提供资料知：材料标准价格400元实际价格380元直接材料实际耗总量6500公斤标准耗总量6000公斤（2000×3）
材料价格差异 6500 × （380 – 400） 1300 (元)
材料数量差异 （6500 6000）× 400 2000 （元）
根计算材料价格差异 –1300元属利差异实际价格标准价格降低020元致材料数量差异 2000元属利差异实际标准消耗500公斤材料致直接材料成总差异700元（ 20001300）利差异
2．直接工差异
案例5提供资料知：实际直接工5400时实际工资额74250元实际工资率1375元标准工资率14元直接工标准耗量5000时（2000×25）
直接工价格差异 5400 × （1375 14） 1350（元）
直接工数量差异 （5400 5000）× 14 5600（元）
直接工价格差异称工资率差异例计算数字 –1350元属利差异工资率实际标准降低025元致直接工数量差异称效率差异例计算数字5600元属利差异直接工实际标准400时致直接工成总差异4250元（ 56001350）利差异
（三）制造费差异分析
1． 1．变动制造费差异
变动制造费差异分析直接成差异分析相案例5提供资料知：实际
变动制造费15390元直接工实际耗量5400时单位直接工时变动制造费实际285元标准300元直接工标准耗量5000时
变动制造费价格差异 5400 × （285 – 300） 810元
变动制造费数量差异 （5400 5000）× 3 1200（元）
变动制造费价格差异称耗费差异例计算数字810元属利差异直接工时耗费制造费实际标准降低015元致变动制造费数量差异称效率差异例计算数字1200元属利差异直接工实际标准耗400时致变动制造费总差异390元（ 1200 810）利差异
2． 2．固定制造费
生产部门说固定制造费控差异分析没实际意义
学者张变动制造费差异分析样固定制造费进行差异分析样分析结果分解出耗费差异产差异特产差异指计划产量实际产量际差异成影响里固定制造费差异分解进行计算必须注意固定制造费总额单位数额实务固定案例5中固定制造费总额标准25000元实际26000元单位数额标准5元实际481元
（四）成差异原责
首先讨直接材料材料价格差异通常应采购部门负责影响材料采购价格种素（采购批量供应商选择交货方式材料质量运输工具等）般说采购部门控制受决策影响然素采购部门法控制例通货膨胀素影响国家原材料价格调整等材料价格差异定做进步深入分析研究查明产生差异真正原分清部门营责科学分析基础进行效控制影响材料数量差异素种样包括生产工技术熟练程度工作责感材料质量生产设备状况等般说量超标准工粗心意缺乏培训技术素质较低等原造成应生产部门负责数量差异时会部门原造成例采购部门购入低质量材料致生产部门料产生材料量差异应采购部门负责设备理部门原致生产设备完全发挥生产力造成材料量差异应设备理部门负责找出分析造成差异原进行效控制基础
次讨直接工工资率差异原生产部门事部门责生产部门安排部门职工工作影响工资率差异例生产程中工资级较高技术水较高工事求较低工作造成浪费影响工资率差异工效率差异考核单位工时生产力重指标降低单位产品成关键断提高单位工时生产力影响工效率素方面包括生产工技术水生产工艺程原材料质量设备状况等等工效率差异原应该生产部门负责时具体分析找出产生差异具体原分清责部门便更效控制成
讨制造费原变动制造费耗费差异效率差异生产部门负责固定费中量差异部分生产部门责严格说传统标准成制度法严格区分制造费责法进行严格控制采作业成法根解决列问题
五反馈报告
图表145：成控制循环程级理成中心理制定成标准开始然干环节助反馈报告回级理里反馈报告重言喻通俗说制定成标准级理成中心理
派活反馈报告成中心理级理派活完成情况种正式交
成反馈报告称成业绩报告反映成中心成标准完成进度结果基途级理成中心营活动连接起级理解控制成中心营活动提供强力手段分析部门成差异责进行相应成奖惩外 反馈报告抄送考核成中心会强化成中心理约束意识
成反馈报告般符合列求：
（1） （1）容应该说明差异差异原责纠正差异建议性措
较完备反馈报告应该包括两文件：表格反映差异二关情况分析（差异原责分析）
（2） （2）具常简洁特点级理决策说考核时间间
隔编制反馈报告严格区分反馈报告财务报表报告中容正式级理控制成中心需
（3） （3）反馈报告反映成中心成标准完成情况反映企业组织框架中
成中心间联系换句话说成中心报告反映成中心报告
里先根案例5编制铝制品车间成反馈报告（图表1418）
北方集雅家具制作公司
铝制品车间生产成业绩报告
2003年10月份
项目
标准
实际
差异
差异率
直接材料
24000
24700
700
3
直接工
70000
74250
4250
6
变动制造费
15000
15390
390
3
固定制造费
25000
26000
1000
4
合计
134000
140340
6340
5
图表1418：成中心业绩报告
图表1418描述成中心业绩报告表头外包括4栏数反映成控制理念通差异控制成谓例外原理例外差异差异需外予说明便差异分析成果报告级理外现实济生活中企业层级组织层级干单位组成设计成业绩报告反映种情况呢？图表1419出示意性报告格式
图表1419：泛亚集团公司成业绩报告
总理报告：
汇总公司全部数报告中出差异数果必话总理查找确定工作重点
责中心
预算
实际
差异
销售理
X
X
X
生产理
26000
29000
3000U
工程理
X
X
X
事理
X
X
X
财务理
X
X
X
54000
61000
7000U
生产理：
汇总生产部门
业绩报告生产
级报告
责中心
预算
实际
差异
锻切部
X
X
X
机加工部
X
X
X
涂饰部
11000
12500
1500U
包装部
X
X
X
26000
29000
3000U
涂饰部部长：
汇总生产车间
业绩报告机加工
部部长级报告
责中心
预算
实际
差异
砂纸磨车间
X
X
X
布线车间
5000
5800
800U
装配车间
X
X
X
11000
12500
1500U
布线车间：
汇总布线车间变动成业绩报告布线车间级报告
变动成
预算
实际
差异
直接材料
X
X
X
直接工
X
X
X
变动制造费
X
X
X
5000
5800
800U
图表1419中预算标准该表3栏数图表14184栏数表现标准实际差异样种适合控制需数结构必须提醒：图表1419根途表现企业组织结构层级完全致成中心结构推导出具严格数量勾稽关系表格体系图表419示：生产理控制着锻切机加工涂饰包装4部门中涂饰部言控制着砂纸磨布线装配3车间车间布线车间直接控制直接材料直接工变动制造费实际理销售工程等控制部门部门部长控部门车间然控制料工费果全部展开表格体系建立起
第四节 现代成控制
引言
成理发展致轮廓：18世纪伴着工业革命产生英国英国成计算方法（订单法分步法）形成制造费分配方面做出创造性贡献19世纪末20世纪初着美国跃居世界济霸位成理美国发扬光美国标准成系统成性态弹性预算成决策分析等方面贡献卓著明显拓展成理企业理中作范围嗣成理发展度陷入停滞状态20世纪80年代现重新焕发出新光彩8O年代企业运行外环境发生重变化影响结果
1．技术环境世纪 70年代美国日等发达国家企业面日趋激烈全球竞争压力纷纷高新科学技术应生产领域基特征电子技术革命基础形成生产高度计算机化动化包括数控机床(Numerical Control Machines)机器( Robots)计算机辅助设计(Computer—Aided Design CAD)计算机辅助制造( Computer— Aided Manufacturing CAM)计算机体化制造系统（CIMS）等等新技术应企业产品订货开始直设计制造销售等阶段计算机计算机综合成整体统进行调控技术进步应直接果改变作成计算基础生产程时改变企业营结构成结构制造业服务性活动重升直接材料直接工成重降服务成控制制造费分配成突出问题
2．社会环境西方发达国家已早已进入富裕社会富裕社会中体作消费者处利位具更选择性体行特征追求性结果传统批量生产逐渐单件批量生产取代时适应客户需求样性变性消费者新需求迅速作出反应等成企业必须应挑战
3．理创新适应技术社会环境变化程中理理念方法创新量涌现出（1）适时制（JustinTime System）包括适时生产制（JIT Production）适时采购制（JIT Purchases）日零存货制度引进北美国家北美国家富裕社会高新技术应战略流程理念相结合产物例适时生产系统求实行前拉动式（pullthrough）生产系统意味着企业根顾客定货提出求作生产基出发点者终满足顾客需求起点前进行逐步推移全面安排生产务：前生产程序严格生产程序求关产品半成品数量质量交货时间组织生产前生产程序生产什生产少质量求交货时间根生产程序提出具体求进行种新生产系统前生产程序客位置恰恰颠倒面生产程序导前面生产程序动时极严格时质量完成面生产程序提出生产务推广适时制求整企业生产营环节钟表样相互协调准确误进行运转达流效率效果
（2）全面质量理（Total Quality Control）适时制直接联系适时制利实施必条件全面质量理实现零缺陷作出发点重点操作工（专业检验员）加工程序进行连续性监控加工操作发现问题立采取措施快进行纠正（消）实现生产第线瞬时动控制缺陷绝允许件缺陷（符合质量预定求）零部件前生产程序转移生产程序仅保证企业整生产程连续运行产品缺陷消费者产品完工发现发生时候防止矫正
（3）理技术相结合说计算机辅助设计辅助工程辅助制造弹性制造系统计算机体化制造系统等体现着理技术绝妙结合例适应顾客样化需提高企业全球性市场竞争中实力优势企业利先进计算机技术协助产品开发优化新产品设计然通计算机辅助设计出方案转入计算机辅助工程系统验证出设计方案否利企业现生产设备进行生产果够进步转入电脑制造系统实际投入计算机体化制造系统进行加工制造快投入市场开拓提高产品市场占率总言技术理结合缩短产品设计投产销售整程需时间提高企业市场（顾客）需求灵活反应力提高企业效益竞争力关键
4．成理创新技术社会环境变化理创新导致成理创新中包括作业成制度目标成制度质量成理产品生命周期成计算改进成计算等等节介绍作业成制度目标成制度
二 二 作业成制度
作业成制度（ActivityBased Costing — ABC）计算法基思想早美国20世纪 30年代末期已形成逻辑应该适时制组成部分诚述适时制综合日零存货制度北美国家富裕社会高新技术发展特征战略流程理念作业成制度相前卫成理制度
基概念
文中已界定作业作业链流程价值链成动等概念概念作业成制度基础换句话说作业成计算中谓作业计算实际成时泛指条作业链流程项作业成标准确定中指条价值链项作业作业作业成制度基概念实务正确分类确定作业运作业成制度关键种常见做法作业分成4层级：
1．单产性作业( UnitLevel Activity)指生产单位执行次单位消耗资源数量致相作业说类作业成产量关动产量着产量增减增减属类作业：耗费直接工耗费直接材料保养机器等
2．批量性作业( BatchLevel Activity)指生产批产品执行次批耗费资源数量致相作业说类作业成产品批次关动批次着批次增减增减属类作业：设备调整质量检验材料处理等
3．品种性作业( ProductLevel Activity)指特定产品生产线存执行作业包括产品设计顾客关系处理采购零部件理等类作业通种产品生产线资源消耗相联系成动品种
4．产性作业 (FacilityLevel Activity)指维护整企业总体生产力执行作业具体包括工厂理明热动力财产占事理培训等类作业产品间没直接联系类成分配产品具少观武断性类作业单项理类理时然需找成动例明明费显然明设备功率设备技术质量理员水等素决定需进步分解明作业产性作业分解理计算成具战略意义
深入具体理解作业成动直接计入项作业成项目间相互关系特意编制图表1420图表1420述四类作业设计类作业作业举例成动直接计入作业成项目等三部分例品种性作业产品测试（质检）作业成动测试次数直接计入作业成项目测试成诸类
图表1420 作业成动成项目举例
单产性作业
批量性作业
作业举例
作业举例
机器相关研磨切割维护等
处理采购订单
工相关工资福利等
处理生产命令
成动
设备调整
机器时
原材料处理
直接工时
质量检验
产量
成动
直接计入作业成项目
处理订单数量
电力成
材料验收次数
维护成
材料处理数量（公斤）
直接工成
设备调整次数
通机器设备折旧
设备调整时数
品种性作业
质检次数
作业举例
质检时数
产品测试
直接计入作业成项目
零部件存货理
白领工资
产品设计
物料耗费
成动
设备调整工成
测试次数
材料处理工成
测试时数
办公室材料处理设备折旧
设计时数
质量控制成
直接计入作业成项目
产性作业
测试成
作业举例
零部件理成
制造费
零部件持成
厂房占
设计成
事理培训
成动
机器时
工时
员工数量
培训时数
直接计入作业成项目
厂房理工资
厂房折旧
财产纳税财产保险
事理成
员工培训成
（二）作业成制度原理
美国学者特尔（Peter BBTurney）提出二维作业成模型1 Journal of Cost Management 5 no 4 pp5460
描述作业成制度原理该模型图表1421示面坐标系：轴表示成分配观点横轴表示流程观点两轴相交原点作业成分配观点作业成制度成动两步骤计算成象成成象包括产品服务客户等成计算制度相成动表现资源动作业动谓两步骤文介绍成分配时已做简介绍前提条件作业耗费资源
图表1421 二维作业成模型
成分配观点
资源
流程观点：
作业
资源动
计入作业
作业分析 作业评价
根源 引发事件 业绩指标
作业动
计入成象
成象
（产品服务客户）
产品耗费作业前提演化出成计算两步骤：第步耗费资源资源动计入作业包括根资源动分设置资源成库成库中资源成项作业资源耗数量直接分配计入作业成库进计算出作业成第二步作业成作业动计入成象作业成库中作业成成象作业耗数量直接分配计入成象进计算出产品服务客户成
流程观点作业成制度相关范围作业成信息作业进行理谓作业理（ABM）什两坐标轴原点作业原理根底作业理实际通作业达目必须事设置作业相关业绩指标（体系）图表1421程包括作业分析作业评价两阶段作业分析确定作业生成原引发作业事件项作业间联系（绘制流程图）确认作业成动作业评价流程优化作业链流程转化价值链程标准客户需成质量时间等结果然业绩指标确定美国著名咨询师哈林顿（H James Harrington）总结1 H·詹姆斯·哈林顿：流程改进（增彪等译）中国财出版社200212
流程绘制方法少4种流程优化方法12种
成分配观点流程观点相互分离图表1421成分配观点计算成必定成更加准确助产品服务定价果计算分配成包含着浪费低效率单纯成分配充量坏成数额分配根解决问题行选择通流程优化优化作业进优化成次作业成作业理提供信息作业理基作业成计算更加效率效果理角度计算通流程优化优化作业成实际确定成标准计算实际执行作业成执行成标准计量交织起两东西果撇开流程优化东西
（三）作业成计算
里假定流程已优化考虑作业成计算助案例传统成计算方法着说明作业成计算程
案例5京京绿色食品公司生产 A BC三种肉食品中 A老牌产品已年生产历史产销量较稳定批量生产批10000件年产量 l 20000件 B根顾客求改进产品批量生产批100件年产量 60000件C种制作工艺复杂新产品批量生产批 1 0件年产量12 000件ABC三种产品制造费3432000元直接材料直接工成图表1422示：
图表1422 ABC直接生产成资料
成项目
A
B
C
直接材料
600000
360000
96000
直接工
240000
120000
36000
根图表1422提供资料传统成计算方法分计算ABC三种产品单位成图表1423示：
图表1423 ABC单位成计算简表 单位：元
成项目
A
（120000件）
B
（60000件）
C
（12000件）
直接材料
500
600
800
直接工
200
200
300
制造费
1000
1000
1500
合计
1700
1800
2600
述成计算中直接工成作制造费分配基础分配率500 [ 3432000（240000 + 120000 + 36000）]A产品说制造费1200000元 （ 240000 × 5）单位产品制造费10元（ 1200000元120000件）直接材料成600000元单位产品直接材料成5元（ 600000元120000件）直接工成240000元单位直接工成2元（ 240000元120000件）BC两种单位成计算次类推
计算作业成制造费明细资料图表1424示资料已作业集起已资源动计入作业
图表1424 制造费明细表 单位：元
项目
金额
合计
间接工：
设备调整
320000
材料处理
280000
检验员
200000
采购员
210000
产品分类员
100000
工厂理员
160000
1270000
费：
供热明
80000
房屋占
190000
材料处理设备折旧
80000
机器产
140000
供应商（检验）
70000
供应商（购买）
60000
供应商（产品分类）
40000
供应商（全面理）
50000
710000
合计
1980000
时关成动资料图表1425
图表1425 成动资料
成动
A
B
C
单位产品耗机时（时）
1
15
35
批次设备调整次数（次）
1
1
1
批标准检验单位（件）
50
5
2
批材料移动次数（次）
25
50
100
种产品发出购货订单数（）
200
400
1400
种产品分类次数（次）
50
75
200
根述资料单产性作业批量性作业品种性作业产性作业四层次分配制造费：
1．单产性作业层次
中直接材料直接工成计算传统成计算法相机器产成机器时成动计算分配率分配计入产品计算程图表1426示
图表1426 机器产成分配表 单位：元
产品
产量
例
数量
分配率
分配额
A
120000
1
120000
056
66700
B
60000
15
90000
056
50000
C
120000
35
42000
056
23300
合计
252000
056
140000
2．批量性作业层次
（1）检验成检验次数成动计算分配率分配计入产品计算程图表1424示
图表1427 检验成分配表 单位：元
产品
批次
批检验次数
检验总次数
分配率
分配额
A
12
50
600
4500
27000
B
600
5
3000
4500
135000
C
1200
2
2400
4500
108000
合计
6000
4500
270000*
* 检验成（270000） 检验员工资（200000）+ 供应商（检验）（70000）
（2）材料处理成材料移动次数成动计算分配率分配计入产品计算程图表1428示
图表1428 材料处理成分配表 单位：元
产品
批次
批移动次数
移动总次数
分配率
分配额
A
12
25
300
240
720
B
600
50
30000
240
71856
C
1200
100
120000
240
287424
合计
150300
240
360000*
* 处理成（360000） 材料处理工（280000）+ 折旧（80000）分配率分配额四舍五入整数列示
（3）设备调整成调整次数成动计算分配率分配计入产品计算程图表1426示
图表1429 整备成分配表 单位：元
产品
设备调整次数
分配率
分配额
A
12
17660
2120
B
600
17660
105960
C
1200
17660
211920
合计
1812
17660
320000
3．品种性作业层次
（1）购买成购货订单数量成动计算分配率分配计入产品计算程图表1430示
图表1430 购买成分配表 单位：元
产品
购货订单数量
分配率
分配额
A
200
13500
27000
B
400
13500
54000
C
1400
13500
189000
合计
2000
13500
270000*
*购买成（270000）购买工（210000）+ 供应商（购买）（60000）
（2）产品分类成分类次数成动分配计入产品计算程图表1431示
图表1431 分类成分配表 单位：元
产品
分类次数
分配率
分配额
A
50
43077
21540
B
75
43077
32310
C
200
43077
86150
合计
325
43077
140000*
*分类成（1400000）分类工（100000）+ 供应商（产品分类）（40000）分配率分配额四舍五入
整数列示
4．产性作业层次
产性作业层次成（直接材料成+直接工成）成动进行分配计算程图表1432示
图表1432 产成分配表 单位：元
产品
单位成
产量
成
分配率
分配额
A
700
120000
840000
033
277686
B
800
60000
480000
033
158678
C
1100
12000
132000
033
43636
合计
145200
033
480000*
* 产成（480000） 工厂理员工资（160000）+ 明热动力费（80000）+房
屋占费（190000）+ 供应商（全面理）（50000）分配率分配额四舍五入取整列示
5．作业成计算汇总
根计算产品总成单位成简汇总图表1433形式
表1433 某企业产品生产成表 单位：元
A
B
C
单位成
总成
单位成
总成
单位成
总成
1单产性作业层次
直接材料
500
600000
600
360000
800
96000
直接工
200
240000
200
120000
300
36000
机器产
056
66700
083
50000
194
23300
计
756
906700
883
530000
1294
155300
2批量性作业层次
检验
023
27000
225
135000
900
108000
材料处理
001
720
120
71856
2400
287424
设备调整
002
2120
177
105960
1766
211920
计
026
29840
522
312816
5066
607344
3品种性作业层次
购买
023
27000
090
54000
1575
189000
产品分类
018
21540
054
32310
718
86150
计
041
48540
144
86310
2293
275150
4产性作业层次
产费（见图表1431）
231
277686
264
158628
363
43636
合计
1054
1262766
1813
1087898
9016
1082006
图表1433图表1423较传统成计算法作业成计算法区作业成计算法提供更详细成信息外确定成传统成计算法相例中
产品A C差尤明显 A稳定性强批量生产产品作业成法计算单位成仅传统成法60（ 1054元 1700元） C产品种工艺复杂批量生产产品作业成法计算单位成约传统成法 35倍（ 9016元2600元）事实直接工成基础传统成计算法导致 A产品 C产品补贴导致种结果原传统成法采单分配标准进行制造费分配忽视种产品生产复杂性技术性相应需作业量相传统成法失真度较作业成法考虑引起制造费发生具代表性种成动基础分配制造费较客观真实反映高新技术环境种产品成
三目标成制度
（）前提条件
目标成制度日汽车制造企业1960年代创造先日国流传传播西方发达国家目标成制度出现需两基前提条件：企业产品路货企业够直接控制价格特意提高价格1960年代日汽车制造企业正崛起面竞争手美国汽车制造企业汽车路货美国企业方面优日企业日企业果竞争中达成定利润目标降低成二日发现生产成部分（时80）生产开始前已研发设计阶段确定降低成说生产阶段重点重点应该研发设计阶段通选择技术水材料工艺设计方案达成降低成目
（二）基原
学者认目标成制度7条基原1 参考Ronald W Hilton Managerial Accounting (5E) （机械工业出版社20029） pp6701
构成中重原价格领先原原目标成制度运首先确定市场销售产品价格开始价格确定确定目标利润然价格减目标利润求目标成公式表示：
目标成 价格 – 目标利润
公式价格通市场调研发现公式中重容易确定目标利润方法例标杆法（Benchmarking）参历史水行业国际国水确定利投资报酬率销售利润率推算投资资产负债表中资产代投资报酬率参行业竞争状况单独选择（国项目投资评价基准报酬率1015间）进计算出总利润然预测销量结果略加调整便单位产品目标利润
问题：述公式计算目标成观东西生产该产品实际成未必致例某产品市价某顾客乐意出价格10元需2元利润目标成8元工厂生产该产品实际成9元1元差额（Gap）消差额计算毫意义日企业消差额方法中流行价值工程通成功较发现成降低方然通反复改进设计采新技术消目标成实际成间差额
正般认谓目标成实际种产品赚取必利润基础允许发生成目标成制度种战略性利润成理程
价格领先原外列4条原值说明
（1）客户中心
实现目标成理员必须倾听客户意见求客户需什产品？功重？某种质量水客户乐意出价钱购买？理员必须想方设法取客户反馈意见然通设计满足客户求客户乐意支付价格销售产品总目标成制度市场导
（2）产品设计重点
设计阶段目标成关键阶段够目标成生产某种产品工程师必须该产品方面进行认真细致富高度创造性设计设计活动仅包括详细说明生产程中员机器设备素包括详细说明原材料零部件总设计产品应该具制造性（Manufacturability）
（3）突出流程设计
设计程中必须审查生产流程方面确保产品生产高效率高新技术全球采购采生产流程方面必须目标成求进行设计情况实际成高目标成时应运流程优化方法剔流程中增值作业终设计产品符合目标成求
（4） （4）组织跨部门工作团队
保证设计产品低目标成需具部门工作背景员介入包括市场调研销售设计工程采购生产技术工程生产计划材料处理成理等部门员员提出改进设计意见必须注意介入者专家提完意见功告成整产品负责
（三）目标成制度运
简洁具体采案例分析方式说明目标成制度应重点价值工程运
案例6太洋家电器制造公司（简称太洋）精英咨询公司咨询正实施低成战略根战略需现咖啡壶产品现行价格水必须达单位产品目标利润20美元目标成必须控制90美元现行咖啡壶成114美元超出目标成24美元价值链产品生命周期整理咖啡壶成明细资料图表1434示
图表1434 生命周期价值链集目标现行成资料
价值链
部
外部
合计
生命周期
目标
现行
差异
目标
现行
差异
目标
现行
差异
研发
36
4
5
14
36
5
14
制造
153
17
20
47
216
24
30
84
369
50
131
销售
54
6
6
06
126
14
17
44
180
23
50
服务维护
90
10
10
10
90
10
10
般性理
180
20
19
10
180
19
10
回收成
45
5
7
25
45
7
25
合计
558
62
67
112
342
38
47
128
900
114
240
图表1434中第1栏产品价值链生命周期设计包括研发制造销售服务维护般性理回收成等项目项目发生成分成企业部发生企业外部发生两种第1行标识出目标成制度容通价值工程分析消24美元总差异者具体消项目目标成现行成间差额实际项非常繁重工作更说明问题里仅分析消制造项目差额（131美元）然读者完全举反三推广项目关咖啡壶制造明细资料图表1435示
图表1435 咖啡壶功成分析
成
部件
功
金额
泡杯
研磨滤咖啡
9
18
水壶
盛咖啡保温
2
4
保温器
保温
3
6
壶型壶体
盛水装倒水
9
18
加热装置
烧水动停烧
4
8
电子显示板
控制研磨时间钟表
23
46
合计
50
100
图表1435：咖啡壶泡杯水壶保温器壶型壶体加热装置电子显示板等6零部件组成零部件特定功（例水壶功盛咖啡保温）栏成数中两栏数绝数相数表示零部件成数额整咖啡壶制造成中重（例水壶制造成2美元总成中占重4）外表中成数额现行成总额50美元图表1434中数完全相等表中项目成占咖啡壶总成重称成系数价值分析原理某零部件成系数功系数发现成降低方谓功系数某零部件功占咖啡壶总功重确咖啡壶功系数呢？通常需3基步骤：
（1）确定顾客咖啡壶求顾客咖啡壶求资料图表1436示
图表1436 咖啡壶顾客需求排序
顾客需求
顾客排序
相排序
1
5
重
重
绝分数
味道蒸馏咖啡
5
5
20
壶体易清洗
4
4
16
美观
2
2
8
容量6杯
3
3
12
指定时间开机
4
4
16
适合咖啡豆
1
1
4
保温
3
3
12
动关机
3
3
12
总
25
100
图表1436中顾客咖啡壶求第1栏表示包括8方面顾客排序栏顾客方面求重程度出排列必须通问卷调查方式顾客亲排定表中栏顾客需求整理两栏绝排序相排序
（2）编制质量功矩阵表质量功矩阵表图表1437示该表突出特点通界定零部件满足顾客求中作零部件功顾客求结合起
图表1437 咖啡壶质量功矩阵表
部件（）
泡杯
水壶
保温器
壶型壶体
加热器
显示板
竞争手较
顾客
排名
顾客需求
1
2
3
4
5
味道蒸馏咖啡
50▲
50▲
■
□
5
壶体易清洗
30●
10○
60▲
□
■
4
美观
60▲
40▲
□
■
2
容量6杯
50▲
50▲
■
□
3
指定时间开机
100▲
□
■
4
适合咖啡豆
15○
95▲
■
□
1
保温
20●
80▲
■
□
3
动关机
100▲
□
■
3
注：设计参数顾客需求相关性 较竞争手排名
▲ 强相关 ■ 竞争手产品排名
● 中度相关 □ 排名
○ 弱相关
图表1437中第1栏顾客咖啡壶求第1行咖啡壶零部件表中数企业聘请工程师专家出意义零部件满足顾客某种求程中发挥作例味道蒸馏咖啡行含义实现咖啡壶够煮出蒸馏咖啡样味道咖啡泡杯加热器发挥作占50中▲●○等符号表示零部件作强度栏顾客排名图表1436竞争手较结合起作工程师专家参考
（3）计算功系数功系数计算图表1438示该表图表1437基础顾客需求零部件功完全连接起零部件功数量化
图表1438 部件顾客需求贡献率
部件（）
泡杯
水壶
保温器
壶型
壶体
加热器
显示板
特征相排名()
顾客需求
味道蒸馏咖啡
50×2010
50×2010
20
易清洗
30×1648
10×1616
60×1696
16
美观
60×848
40×832
8
6杯容量
50×126
50×126
12
准时开机
100×1616
16
种研磨设置
5×402
95×438
4
保温
20×1224
80×1296
12
动关机
100×1212
12
变动部件排名
150
100
96
204
100
350
100
图表1438图表1437相似第1栏顾客咖啡壶求第1行零部件名称围起数图表1436图表1437相应数积图表1436相关数已移图表1438栏例6杯容量行中 50×126中百分数50图表143712图表1436积表示泡杯满足客户6杯容量求中发挥作功总作总功中重行变动部件排名零部件功总功中占重功系数
求出零部件成系数功系数两发现成降低方关计算汇总图表1439
图表1439 咖啡壶价值指数
部件
成系数
（）
功系数
（）
价值指数
拟采取
行动
泡杯
18
150
083
降低成
水壶
4
100
25
增加成
保温器
6
96
16
增加成
壶型壶体
18
204
113
合适
加热装置
8
100
125
增加成
电子显示板
46
350
076
降低成
合计
100
100
图表1439中成系数图表1435中栏功系数图表1438中行价值指数功系数成系数理产品某零部件成该产品总成中重应该该零部件功产品总功中重相匹配说果价值指数1意味着相重成生产相重功正匹配果1意味着较重成生产较重功成投入足果1意味着较重成生产较重功成投入度实务般认价值系数1 ~ 12间宜图表1439采标准根图表1439中价值指数判断：泡杯电子显示板价值指数低1需降低成水壶保温器加热装置价值系数均超12需增减成壶型壶体价值系数113正合适
发现需降低提高成零部件研发设计程中付诸实践兹电子显示板例说明实现成降低工程师研究发现电子显示板改进空间改进设计想法汇集图表1440
图表14 价值工程降低显示板成方法
电子显示板零部件
降低成方法
电源
降低功率—目前设计中更需
改动线路
取消改动线路配线装置
印刷线路板
线路板规格标准化采批量生产
定时钟
印刷线路板结合
中枢处理集成电路片
标准8808集成电路片代顾客求定制
加热连接器
重新安排加热连接器板面布局
图表1440中容技术味道浓完全交工程师技术员处理会计员关旦处理结果会计员重新计算成咖啡壶制造成目标现行131美元差额否已消果没需进步改进设计采纳新技术直消差额止
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成核算控制
第1节 第1节 概述
1． 1．成概念
2． 2．成分类
3． 3．成流动余财务报表关系
4． 4．成计算原理
5． 5．成理
第2节 第2节 定单法分步法
1． 1．定单法
2． 2．分步法
第3节 第3节 标准成系统
1． 1．引言
2． 2．成中心确定
3． 3．标准成制定
4． 4．成业绩计量
5． 5．成差异分析
6． 6．成反馈报告
第4节 第4节 现代成控制
1． 1．引言
2． 2．作业成系统
3． 3．目标成系统
第1节 概述
组织盈利组织非盈利组织型跨国公司街头卖部成始终生死攸关问题盈利组织中成知识仅会计员理员（包括总理董事长）工商理知识结构中重组成部分盈利组织决策例外涉成涉程度深浅已成知识容章法面面俱成信息户决策者角度重点讨成计算方法成理控制系统成标准制定成业绩评价报告
成概念
谓成指特定体达成特定目作出牺牲（Sacrifice）种牺牲通常耗费放弃济资源计量计算市场济条件没完全免费午餐做什事情必须耗费换句话说成市场交易结果需价值东西放弃拥价值东西理解成概念需注意两点：
（1） （1）计算盈亏角度体成概念里体指耗
费放弃济资源组织正书前面述家正规公司厂场设备必须计提折旧然作成组成部分抵减收入计算盈亏国合伙企业合伙日常领取工资工资然计入成包括年终分红中更甚者街卖冰棍老太太天收摊计算盈亏时通常运载冰棍手推车计提折旧计算工资体样化必然导致成概念样化书成概念剩余体理前提建立起
（2） （2）理角度目需成概念正节次述控
制成必须标准（计划目标）成实际成进行决策必须相关成沉入成避免成机会成等等
二成分类
系统理解运成概念必须成进行分类成种类中重分类济容兹制造业企业例予说明
济容制造业企业定时期发生成分产品成期间成
1． 1．产品成
产品成指重新销售目购入制造产品相关成般分成直接
材料直接工制造费简称料工费直接材料产品制造程中耗费原材料通常构成完工产品实体例电器公司生产电冰箱薄钢板杂志社出版杂志纸张等等直接工直接生产产品员工工资津贴奖金例计算机装配厂装配工工资汽车零部件厂车工工资等等制造费生产产品发生直接追溯产品项间接费进步分成间接材料间接工制造费制造费包括容折旧费保险费水气电等公事业费车间理员工资厂场设备维护费等等
产品成计入产品方式分成直接成间接成前者包括直接材料直接工者包括制造费推延出成计算原直接成直接计入产品间接成先分门类集然分配计入产品
2．期间成
企业定时期发生成中产品成剩余期间成顾名思义期间成特定期间相联系然产品生产关产品生产数量没直接联系计算成程中期间成直接损益表中摊销必追溯特定产品期间成般包括营业费理费财务费三项营业费包括营销成配送成客户服务成理费包括研究开发成设计成行政理成财务费包括利息银行手续费汇兑损益等
述济容计入产品方式分类外种分类特值说明：
1． 1．成性态成分成变动成固定成种分类第X章已介绍
赘述
2． 2．计算时间成分成实际成标准（计划目标）成前者根成实
际发生数额计算者成实际发生前计算进行成计划控制决策工具
3．决策权利成分成控成控成企业中果决策影响某成项目否发生程度发生该成项目负责属控成否控成企业中成控（例总理通关闭工厂成降低零）具体成项目说需弄清楚该项目谁部门控
三成流动财务报表关系
济容分类成途反映成企业营程中流动二便利编制财务财务报表济容分类成财务报表间存着严格应关系（图表141示）
图表141：成流动财务报表关系
成类
期间
成
产
品
成
材料采购
直接工
制造费
营业
理财务
材料
制品
产成品
营业理
财务等项费
销售成
存货
资产负债表
损益表
销售收入
营利润
图表141表明：（1）产品成三类言先材料采购然转化材料存货投入生产程变成制品存货部分直接工生产程中发生成制品存货部分制造费间接成般先分门类集然分配种制品
（2）制品转化产成品通制品集起成转化产成品成
（3） （3）产成品销售产成品成转化销售产品成
（4） （4）材料存货制品存货产成品存货资产负债表中存货项目三子项目
材料存货表示已采购入库尚未投产材料数额制品存货表示已投产尚未完工产品耗费料工费数额产成品存货表示已完工尚未销售产品料工费数额
（5） （5）销售产品成营业费理费财务费等期间成损益表项目销
售产品成销售产品直接联系该产品销售收入相配期间成三子项目销售产品没直接联系计入产品成发生期间直接损益表中摊销
四成计算原理
逐渐领会：成会计成理起点计算成毫疑问计算机基础会计系统中成计算部分工作已计算机完成计算机够设计会计系统风险条件取代决策者会计信息加工成直接实施决策掌握成计算原理解成计算程参指导会计系统设计决策角度出发理解提供成信息裨益先6方面介绍成计算原理
（）成象
谓成象成发生达目目非常宽泛概念例
购买辆轿车天钻床执行套流程印刷份杂志等等3点需特注意：
1． 1．通常成象指产品服务客户
2． 2．实行成责制条件成象指作决策者计算责成
产品服务客户作成象非相互排斥例产品生产程耗费成决策者决策发生时决策者责成
3． 3．国外新发展作业（Activity）作中间性成象作业指具特定
目工作单位（事件项交易等）描述企业营程基计量单位换句话说企业营程者说产品生产程系列作业组成相关作业连接起称作业链实际流程优化流程称价值链企业战略密切相关章作业作中间性成象计算作业成终计算产品成责成非常创见思路
（二）成计算基思路成动
计算成象成呢？
计算成基思路首先成项目区分直接成间接成然直
接成直接计入成象间接成先分门类集起然分配计入成象原计算成象成诚述制造业企业成象产品计算产品成计算产品耗费直接材料直接工间接制造费成制造业企业说旦选定成象成计算程实际直接材料直接工直接成象进行集间接制造费先分门类集然分配成象图表142印刷厂例说明成计算思路
图表142中成象印刷杂志成两类：类直接成包括纸张（直接材料）工资（直接工）等成直接集杂志类间接成包括杂志社房租差旅费等首先房租差旅费分集然分分配杂志中间接成分类集直接成直接集没质区分门类步骤集起类间接成分配相关成象完全处理
图表142：成计算基思路
成计算
印刷杂志
成象
成类
直接成 直接集
例纸张工资等
间接成 分类集分配
例杂志社房租差旅费等
更加深入理解成计算思路引进成库成动概念成库（Cost Pool）指定分类标志成项目类集中起存放方时称成集中心类宽泛规模例印刷杂志案例中杂志生产成总成库校排版环节差旅租房作成库成动（Cost Driver）全新够简明说明问题概念指影响特定成项目成总额变动素印刷杂志案例中计算杂志成必须计算直接成间接成什素影响直接成（者说纸张工资等项目）总额变动什素影响间接成（者说杂志社房租差旅费等项目）总额变动呢？纸张成工资成动显然产量房租差旅费产量成动杂志占房屋面积房租成动差旅费成动确定复杂方面出差次数次出差数出差时食宿标准差旅费成动方面印刷种杂志（成象）说什素引起出差发生理成发生动实务定找出时非找出成动概念表明成成象间果关系正确握运成库成动概念助更企业决策者提供成信息
（三）成分配
特定期间果生产产品提供服务两种两种时计
算产品服务成产生间接成分配问题说间接费定成分配基础产品服务间分配样意义间接成相费
成分配基础（CostAllocation Base）指组间接成项目成象联系起素制造企业中直接工直接工工时机器工时直接材料成等等较常见间接成配基础成分配基础成动时意义完全相明显区成动成成象具果关系素成分配基础成成象联系起未必具果关系时成动适合成项目成分配基础仅适间接成项目
分配间接成项目必须根成分配基础已知间接成项目数额计算间接成（制造费）分配率分配成间接成分配率工时：
某间接成项目分配率 该成项目数额 成分配基础
制造企业间接成项目分配三种方法兹分说明：
1． 1． 次分配：全厂分配率
种方法通常整企业间接成单成分配基础计算间接成分配率然间接成分配种产品服务历史更喜欢直接工时作单成分配基础显然种较粗放做法果企业规模品种少种方法简单失种切合实际选择果企业规模品种种方法会严重歪曲产品服务成
2． 2． 两次分配：部门分配率
典型制造业企业5类部门：基生产（汽车制造厂零部件加工车间装配
车间等）辅助生产（水汽电供应车间等）采购销售职科室制造费部分发生生产部门部部分发生生产部门外部辅助生产部门时辅助生产部门成基生产部门发生谓两次分配先选定成分配基础计算部门分配率发生生产部门外制造费（辅助生产部门成）分配生产部门然选定成分配基础计算产品分配率生产部门身发生制造费外部分配制造费分配该部门生产种产品图表143简说明成分配部门分配率方法值注意果选定成分配基础够体现出间接成成象间果关心时成分配基础成动实务难做部门分配率法然歪曲产品成全厂分配率精细
图表143 成分配部门分配率方法
基生产部门1
基生产部门2
非基生产部门
间接工
水汽电
制造费
生产部门1产品
A
B
C
D
略
次部
门分配
产品
二次产
品分配
部门
制造费
根文献改编参见Ray HGarrison et al Managerial Accounting McGrawHill1999p213
3． 3． 两次分配：作业基础分配率
前面作业作中间性成象实际果作业概念计算
产品成作业成产品成动制造企业制造费相关作业例调整设备发送采购订单发运产品检验质量达生产指令计划机器工时消耗电力验收材料搬运存货维修保养设备等等两种分配率方法较作业基础分配率方法少理够准确计算产品成种分配率方法基原理：产品耗费作业作业耗费资源计算某种产品成计算该产品生产程中耗费资源价值述原理计算产品成然会引申出两基步骤谓两次分配：
（1）作业作业中心确定前提耗费种资源分配作业作业中心里作业作业中心发挥着成库职项作业通常根生产程流程确定方法流程确定关作业资料信息详实零碎实务确定作业件容易工作外企业营程种作业组成确定作业数量成千万避免繁琐节约核算成通常干项作业合作业中心例消耗电力维护保养设备车间机物料辅助工工资等合机器作业中心制造费产品间接成作业相部分转化直接成——直接追溯特定作业成部分外项项作业发生谓成需相关项作业间进行分配必须注意种分配全厂分配率方法两次分配部门分配率方法特强调成（资源）动分配
图表144：作业基础分配率方法
1次分配
资源动
种制造费（资源成）
作业中心
零部件
数量
2次分配
作业动
机器
时
检验
次数
验收
次数
指令
数量
调整
次数
直接工时
机器
时
根文献改编参见Ray HGarrison et al Managerial Accounting McGrawHill1999p222
种产品
（2）成（作业）动作 业作中心集起成分配种产品里关键选择成动企业生产种产品某项作业作业中心集起成产品间进行分配选择成动考虑两点：成（作业）动相关资料否现成二成（作业）动程度计量出产品作业消耗例处理材料作业分析成动处理材料次数根处理材料次数准确处理材料成分配种产品
便理解图表144说明作业基础分配率方法
（四）成计算系统
设计成计算系统应该考虑列三方面：
1． 1． 成计算结果
决策者责成外成计算计算成象总成单位
成制造企业产品总成指该企业生产该产品程中耗费资源价值单位产品成该产品总成该产品产量商换句话说总成等单位成产品产量积
2． 2． 成计量尺度
产品单位成者总成通常三种尺度计量实际成正常成
标准成实际成（Actual Cost）尺度单位产品成总成中直接材料直接工制造费实际发生数额正常成（Normal Cost）尺度单位产品成总成中直接材料直接工实际发生数额制造费预定分摊率实际分配基础（成动）计算数额预定分摊率等预计制造费正常产分配基础（成动）数量商标准成（
Standard Cost）尺度产品单位成总成中直接材料直接工制造费全部标准成谓标准成指企业预先确定应该够达目标成
编制财务报表需考虑般实际成尺度国家统会计制度基求企业部理特成理需考虑必须标准成实际成正常成结合起便较达成控制成目
3． 3． 成计算方法
成计算方法指计算产品单位成总成程序步骤产品生产特点分成订单法（JobOrder Costing）分步法（Process Costing）生产特点制造业粗略分成两种类型：连续批量生产种产品似产品生产通常跨越会计期间例轿车制造厂面粉厂化肥厂棉纺厂等等二单件批量生产种产品生产通常会计期间完成者考虑会计期间例印刷厂家具厂机器设备制造造船厂等等前者基础成计算方法分步法者基础成计算方法订单法分批法两种方法生产特点样成集象程序单位成计算方法成报告形式等方面差节次中详细介绍两种方法
4． 4． 成信息作
什计算成呢？计算成必性取决成信息性成信息少列种途：
（1） （1）计算损益实现资保全
（2） （2）制定价格基础
（3） （3）反映企业济效益指标
（4） （4）业绩评价考核标准
（5） （5）调节事利益杠杆
（6） （6）计划控制企业营程手段
五成理
成控制成理组成部分什成理呢？理解成理理解理概念流行观点① Ray HGarrison et al Managerial Accounting McGrawHill1999pp47
理包括计划执行控制决策中决策指干供选择方案中选择优满意方案独立职寓计划执行控制中意义理实际计划执行控制三职计划确定目标业绩标准执行具体落实实现目标控制保证执行程符合计划目标控制程包括两阶段：计量执行程实际执行计划进度结果二计量实际进度结果计划进行较遵例外理（Management by Exception）原果实际计划基相符放手果实际计划偏离应该采取干预矫正措施实际执行程重新回计划目标求方时理相组织言组织层级执行总级事情计划控制总级事情诸类足成理成控制理概念相图表145说明成控制原理
图表145 成控制原理
成实际标准较
实际成
（业绩）计量
反馈报告
成中心理
成（业绩）标准
级理
图表145出：级理通计划职级成中心理制定成（业绩）标准然成中心理执行执行程中级理委托（会计）成中心理执行标准进度结果进行计量实际成（业绩）计量然实际成成标准较编制反馈报告送达级理级理根例外理原决定通成中心理整改允许继续运行
第2节 订单法分步法
定单法
（）定单法意义
定单法称分批法产品订单成象集分配直接材料直接工
制造费计算出产品单位成总成方法适单件批量生产企业根调查澳利亚家具制作机器计算机制造电器生产印刷等行业企业中订单法企业分63655873订单法特点包括：
（1） （1）成计算象产品订单订单成计算行话时确实指份订单
时指项合产品批次等等
（2）成计算生产务通知单签发结束紧密配合产品成计算定期产品生产周期基致会计期间致
（3）会计期间末没制品存货存期成完工产品未完工产品间分配问题
（二）案例
案例1北京天法机械加工公司铣磨车间生产干种零部件2003年3月2日新承接两架机车专连接器编号2W473月8日完成生产期间直接材料领料3次金额（元）分660506238参职工4名连接器耗工时（时）分58410工资额（元）分45602154制造费预定分摊率实际直接工工时进行分配铣磨车间预计制造费总额320000元正常产直接工工时40000时根案例说明订单法计算产品总单位成
（三）计算程
订单法成计算签发生产务通知单开始（签发生产务通知单销售订单）会计员张预先设计
成计算单（图表146）紧紧着产品生产进度集直接材料直接工制造费计算出总成单位成成象（产品批次订单）张成计算单
1． 1．成计算单
成计算单（图表108）包括4部分：
（1） （1）基情况包括产品订单编号生产部门开工完工日期完工数量等等
部分表头方具编码功效
（2） （2）集直接材料直接工制造费部分整表中间
（3） （3）计算总成单位成部分表左方
（4） （4）记录产成品发运情况
2． 2．直接材料成集
直接材料集成计算单中需助领料单言喻某种产品消耗材
料前必须先仓库领取材料种产品批次订单区分清楚便领料环节计算特定产品批次订单耗费直接材料成换句话说特定产品批次订单领料单汇总起该产品批次订单直接材料成领料单格式图表146包括三项基容：
（1） （1）基情况包括领料单编号订单编号部门领料日期部分表头
方具编码功效保证记录真实合法
（2） （2）领取材料记录包括材料名称数量单价金额
（3） （3）负责签字
样特定产品批次订单次领料单记录成计算单直接材料部分案例3张领料单简化起见里仅详细介绍1张图表146张领料单编号14873材料价值计660元请图表146 148两张图表便发现领料单成计算单间勾稽关系
图表146 领料单
领料单编号 14873 日期 2003年3月2日
订单编号 2B47
部门 铣磨车间
说明
数量
单价（元）
金额（元）
M46连接器护盖
2
124
248
G7 连接器接头
4
103
412
合计
660
负责签字 洪光
3．直接工成集
直接工集成计算单中需助工时卡较规范企业里直接
工工资根直接工工时时工资率计算时工资率通常事部门制定直接工成计算已知前提实际工工时必须通实际记录工时取记录工工时表格称工时卡较规范企业职工设置位职工张工时卡工
图表147 工时卡
工时卡编号 843 日期 2003年3月3日
职工姓名 杨光 岗位编号 4
部门 铣磨车间
开始
结束
耗费工时
工资率(元)
工资额(元)
订单编号
700
1200
5
9
45
2B47
1230
230
2
9
18
2B50
230
330
1
9
9
维护设备
合计
8
72
工长签字 致禁
时卡格式图表147包括三项容：
（1） （1）基情况包括工时卡编号职工姓名部门日期岗位编号部分容
表头方具编码功效
（2） （2）工时记录包括订单编号订单工作启止时间耗费工时工资率
工资额
（3） （3）工长签字保证工时记录真实合法
样通职工工时卡中订单编号找特定职工特定产品批次订单耗费工时工资额然次记录相应产品批次订单成计算单直接工部分案例4张工时卡简化起见里仅详细介绍1张图表147张工时卡编号843订单2B47耗费工资45元请图表147 148两张图表便发现工时卡成计算单间勾稽关系
4．制造费集分配
制造费着发生着单独集起案例预定分配率实际直接工工时进行分配成计算程中铣磨车间实际发生制造费十分重重计算预定分配率分产品批次订单统计直接工工时然根特定产品批次订单耗费直接工工时诚意预定分配率求特定产品批次订单应负担制造费
图表148 成计算单
订单编号 2B47
开工日期 2003年3月2日
部门 铣磨车间
完工日期 2003年3月8日
项目 机车专连接器
完工数量 2
直接材料
直接工
制造费
领料单编号
金额（元）
工时卡编号
工时
金额（元）
工时
分配率
金额（元）
14873
660
843
5
45
27
8元时
216
14875
506
846
8
60
14912
238
850
4
21
851
10
54
合计
1404
27
180
216
成汇总（元）
发运记录（件）
直接材料
1404
日期
数量
结存
直接工
180
200338
0
2
制造费
216
总成
1800
单位成
900*
* 1800元 ÷ 2单位 900元
根案例提供资料预定分配率计算：
预计制造费 正常产时直接工工时
320000 4000
8 （元时）
成计算单直接工部分生产机车专连接器实际耗费直接工工时27时应该负担制造费：
预定分配率 × 实际工工时
8（元时） × 27（时）
216 （元）
根述计算直接工工时分配率分配额记入成计算单（图表148）制造费部分
5．总成单位成
图表148左方成汇总部分直接材料直接工制造费汇总起计算出总成（1800元）然总成产量（2件）求单位成（900元）
6．产成品发运记录
图表148右方发运记录部分记录特定产品批次订单完工数量发运结存情况案例记录完工产品数量（2件）结存（2件）
7．预定分配率补充说明
预定分配率实际分配基础（案例直接工工时）分配制造费出现三种结果：已分配制造费等单独账户中集实际制造费果相等情况正追求必额外追加处理程序果情况保证财务报表准确性必须作处理方法三种：果数额直接增加减损益表销售产品成项目二果数额重需制品产成品存货销售产品成间重新分配三递延然期分配期发生逆转出现少分配情况反反长期分配少分配正抵消种方法更适合特定企业视特定企业具体情况定
8．订单法成计算流程图解（图表149）
图表149订单法成计算流程
销售订单
生产指令
工时卡
领料单
成计算单
签发生产务通知单基础
生产务通知单标志着项订单正式投产成计算开始
会计订单成累计成计算单中
成计算单计算总成单位成
费分配
费分配
二分步法
（）分步法意义
分步法产品生产步骤（部门）集分配直接材料直接工制造费
计算出产品单位成总成方法适步骤条件批量连续生产企业（纺织冶金机械制造等）根调查澳利亚食品加工纺织冶金炼油化工等行业企业中分步法企业分96919210075分步订单法特点包括：
（1） （1）成计算象终批量生产产品必须助生产步骤部门
中间性成象成计算
（2） （2）产品生产程连续期末计算产品成时必然制品存货
制品存货未完工产品计算产品成必须未完工产品折算成完工产品谓约产量
（3）部门生产报告（Department Production Report）正订单法中成计算单样分步法重成文件
（二）分步法原理
顾名思义分步法产品生产步骤生产步骤设置部门密切关系批量连续生产制造企业说产品生产两种方式：连续式（Sequential）行式（Parallel）图表1410描述家石油化工厂生产步骤种典型行式生产：基原材料——原油投入开始原油提炼分成汽油润滑油汽油终变辛烷润滑油变塑料辛烷塑料行生产产品果假定该厂生产辛烷（然假定生产塑料）基原材料投入开始次部门123生产辛烷生产步骤完全成连续式生产图表1410说明连续式生产
图表1410 分步法原理
部门1
原油提炼
部门4
润滑油
部门2
汽油
部门3
辛烷
部门5
塑料
产成品
料工费
投入
料工费
投入
料工费
投入
料工费
投入
料工费
投入
基原材料投入
产成品
图表1410说明成发生情况继续假定生产辛烷图表1410明显出：辛烷成应该等投入基原材料成次加原油提炼汽油辛烷三步骤投入料工费成计算程序首先计算产品步骤成然计算终产品——辛烷成采两种方法：逐步结转法基原材料成转入原油提炼加原油提炼步骤发生料工费求出原油提炼成然原油提炼成转入汽油提炼步骤加汽油提炼料工费求出汽油成汽油成转入辛烷生产步骤加辛烷生产料工费终求出辛烷总成二行结转法分计算步骤发生成（料工费）然步骤发生成加总便求出终产品——辛烷总成
言喻分步法基计算步骤成典型逐步结转法计算步骤成制造企业中生产部门基生产步骤设置计算生产步骤成计算部门成具相意义接集中部门介绍分步法特中约产量计算制品成计算生产报告
（三）计算程
里采三案例说明分步法应程
案例2全球机械制造公司装配车间装配种特殊油泵2003年3月1日存货截止3月31日投产测试车间油泵400相关资料：
油泵生产情况
（）
期初制品（3月1日）
0
3月份投产数量
400
3月份完工转出数量
400
期末制品（3月31日）
0
油泵成发生情况
（元）
3月份发生直接材料成
32000
3月份发生转换成
24000
3月份装配车间发生总成
56000
期初期末制品案例中转换成（Conversion Cost）指直接工制造费引进概念更加简明说明分步法应期初期末没制品总成3月份发生总成56000元单位成容易计算总成3月份完工转出数量（56000÷400 140元）便求者列方式：
单位产品直接材料成（32000÷400）
80元
单位产品转换成（24000÷400）
60元
装配车间单位产品成
140元
案例3案例2基础增加期末制品相关资料：
油泵生产情况
（）
期初制品（3月1日）
0
3月份投产数量
400
3月份完工转出数量
175
期末制品（3月31日）
225
油泵成发生情况
（元）
3月份发生直接材料成
32000
3月份发生转换成
18600
3月份装配车间发生总成
50600
225期末制品部分完工油泵中直接材料投产全部投入完工100转换成较均匀发生均完工程度60
案例2较案例3条件计算油泵成会遇什新问题呢？新问题：期发生总成直接完工转出油泵数量求油泵单位成期发生成完工转出油泵未完工制油泵制油泵完工油泵相解决方法制品折算成完工产品计算谓约产量然期发生总成约产量求出油泵单位成计算程图表1411图表1412
图表1411：约产量计算表
项目
实物数量
约产量
直接材料
转换成
期初制品（3月1日）
0
期投产
400
核算数量
400
期完工转出数量
175
175
175
期末制品（3月31日）（直接材料完工100转换成完工60）
225
225*
135**
应核算数量
400
400
310
* 225×100 225（） **225×60 135（）
图表1411期投产400油泵直接材料方面确实400转化成方面完成310样果计算油泵单位成直接材料成转换成分开计算合理图表1412系统说明油泵单位成总成制品成计算
图表1412：产品成制品成计算表
项目
生产成
直接材料
转换成
期发生成（元）
50600
32000
18600
约产量
400
310
单位成（元）
80
60
期完工转出成（175）
24500
（175×80）
（175×60）
期末制品（225）：
直接材料
18000
（225×80）
转换成
8100
（225×60）
期末制品总成
26100
应核算总成
50600
图表1412提供油泵单位成（80 + 60 140元）完工油泵总成（24500元）制油泵总成（26100元）
案例4案例3基础增加期初制品成案例3月4月份情况相关资料：
油泵生产情况
（）
期初制品（4月1日）（直接材料完工100
转换成完工60）
225
3月份投产数量
275
3月份完工转出数量
400
期末制品（4月30日）（直接材料完工
100转换成完工50）
100
油泵成发生情况
（元）
期初制品成（中：直接材料18000
转换成8100元）
26100
4月份发生直接材料成
19800
4月份发生转换成
16380
4月份核算总成
62280
案例3相案例4增加期初制品派生问题期初制品部分工作月已完成部分成已发生反说期制品变成完工产品需投入部分工作发生部分成计算成程中处理种情况呢？采两种方法：假定期期单位成方面相等期初制品作期投产数量成作期发生成问题实际转化成案例3样情形期初制品种方法称加权均法二分计算期初制品完工未完工部分约产量完工部分约产量作车间月完工转出数量减项连期初制品成先结转部门时期初制品未完工部分约产量科室期投产数量问题转化案例3
情形问题分成两部分处理种方法称先进先出法里案例4提供资料采加权均法说明期初期末制品条件成计算（见图表1413图表14）
图表1413：加权均法约产量计算表
项目
实物数量
约产量
直接材料
转换成
期初制品（4月1日）
225
期投产
275
核算数量
500
期完工转出数量
400
400
400
期末制品（4月30日）（直接材料完工100转换成完工50）
100
100*
50**
应核算数量
500
500
450
* 100×100 100（） **100×50 50（）
图表1413期初制品数量（225）直接期投产数量（400）相加作核算数量制品完工程度没考虑期末制品约产量计算案例3相说直接材料方面然500转化成方面完成450样果计算油泵单位成直接材料成转换成分开计算合理图表1414系统说明油泵单位成总成制品成计算
图表1414：产品成制品成计算表
项目
生产成
直接材料
转换成
期初制品
26100
18000
8100
期发生成（元）
36180
19800
16380
核算成
62280
37800
24480
约产量
500
450
单位成（元）
7560
5450
期完工转出成（400）
52000
（400×7560）
（400×5440）
期末制品（100）：
直接材料
7560
（100×7560）
转换成
2720
（50×5440）
期末制品总成
10280
应核算总成
62280
图表1412提供油泵单位成（7560 +5440 130元）完工油泵总成（52000元）制油泵总成（10280元）时期初制品成期初制品数量样视发生成
（四）部门生产报告
部门生产报告报告生产成重文件作编制财务报表制定价格考核相关事成指标完成情况等容述约产量计算表产品成制品成计算表结合起图表1415根案例4编制部门生产报告
图表1415三部分组成：第部分产量约产量约产量计算已介绍产量填列结构列投入产出关系：
期初制品数量 + 期投产数量 转入部门数量 + 期末制品数量
第二部分投入角度表明总成单位成第三部分产出角度表明成途显然第二部分第三部分数量存着勾稽关系
期初制品成 + 期发生成 转入部门成 + 期末制品成
全球机械制造公司
装配车间生产报告
2003年4月份
产量约产量
项目
产量
约产量
直接材料
直接工
核算数量
期初制品（直接材料完工100
转换成完工60）
225
投产数量
275
合计
500
应核算数量
转入部门
400
400
400
期末制品（直接材料完工100
转换成完工50）
100
100
50
合计
500
500
450
总成单位成
项目
总成
直接材料成
转换成
核算成
期初制品成
26100
18000
8100
期发生成
36180
19800
16380
合计（a）
62280
37800
24480
约产量（b）
500
450
单位成（a）÷（b）
130
7560
5440
成途
项目
总成
直接材料成
转换成
应核算成
转入部门（400）
52000
（400×7560）
（400×5440）
期末制品 （100）
直接材料
7560
（100×7560）
转换成
2720
（50×5440）
期末制品成合计
10280
总成
62280
图表1415：生产报告
第三节 标准成系统
引言
标准成系统应该泰罗制重组成部分19世纪末20世纪初着泰罗制产生产生发展起类理历史出现早规范成控制系统图表145勾勒出成控制系统包括基素根图表145标准成系统作成控制系统少应该包括确定成中心制定成标准计量成实际业绩差异分析（成较）编制反馈报告样5环节次介绍5环节
二成中心确定
成（责）中心成责承担者控制象确定成中首先兼顾两方面：组织结构企业组织单位粗略成成中心二生产程制造企业中生产程说生产步骤设立成中心成中心设置生产部门设置完全致次成中心必须时符合列三条件：
1． 1．然物理形态够明确辨认成中心企业部组成部分执行
特定务明确活动空间
2． 2．投入者产出够计量企业理中够计量东西够控制东
西里谓够计量说够数量表示出数情况成中心投入者产出者投入产出中总计量情况计量时需采取变通办法进行处理
3． 3．专负责成中心位负责成中心作成控制象
根底者成中心负责控制换句话说成控制控制控制物物公司理法直接左右产品服务成水够做左右影响决定成否发生发生成中心负责成中心代表成权力成责相应利益必须具体落实头成控制奏效
典型制造企业组织单位分成基生产辅助生产销售采购职处室五类部门生产服务两类生产部门包括基生产生产步骤分成干例图表
1410中生产部门分成原油提炼汽油提炼辛烷生产润滑油提炼塑料生产等5生产部门服务部门包括辅助生产销售采购职处室部门基特点成重分配基生产部门根种情况惯典型制造企业成中心分成生产成中新服务成中心
三成标准制定
成标准称成指标成中心负责设定成责通常成中心生产产品半成品计算确定成标准首先解决问题成标准确定什水严格意义成标准指标准工作条件生产某种产品应发生成通常根企业已达生产技术水精密调查分析技术测定动作时间研究制定样制定成标准称理想标准（Ideal Standard）通常达作衡量实际成水基准外种成标准水称行标准（Practical Standard）水标准成充分兼顾避免两费损失种现条件定努力达成标准验表明选择成标准水件困难非常重决策成水高低回涣散职工积极性充分发挥职工潜力企业理实务更企业倾行标准水国提倡先进均数（超均数数均）定道理具体企业说具体情况做具体分析选择必须符合企业具体情况
成中心生产产品半成品确定成标准呢？般分生产成中心服务成中心两类部门进行服务成中心成重分配生产成中心里招中讨生产成中心成标准确定
生产成中心成标准该中心生产产品成标准包括料工费三项公式表示：
产品标准总成 标准直接材料总成 + 标准直接工总成 + 标准总制造费
果该生产成中心生产种产品产品标准总成该生产责中心责成果生产种产品该生产成中心责成者种产品标准成接料工费次介绍生产成中心产品标准成确定中关键确定单位产品标准直接材料成标准直接工成标准制造费
（）标准直接材料成
单位产品标准直接材料成计算公式：
单位产品标准耗量 × 标准价格
企业生产程中种产品半成品耗种材料情况材料种类分确定单位产品标准耗量相应标准价格计算种材料单位产品成然材料成汇集成单位产品标准直接材料成里简化起见假定种产品耗种材料
述公式计算单位产品标准直接材料成必须确定单位产品标准耗量标准价格两素标准价格般市场调研基础结合企业部门现成水关部门协商确定容包括发票价格运杂费检验费正常损耗丢失材料等项成例北方集雅家具制做公司铝制品车间铝合金生产包厢暖气透气罩该公司财务理采购理协商列方式计算合金铝标准价格：
采购价格（15公斤合金铝锭）
360（元公斤）
运费（供应商仓库公司）
044
验收处理
005
减：销售折
（009）
标准价格
400（元公斤）
单位产品标准耗量指现生产技术条件生产单位产品需材料数量包括构成产品实体材料助产品形成材料生产程中必损耗难避免损失需材料单位产品标准耗量确定仅科学计算统计调查技术分析设计图纸测算等种环节相关部门协商例北方集雅家具制做公司财务理生产设计两部门理协商列方式计算透气罩合金铝耗量：
图纸求副书档需合金铝
27（公斤）
浪费破损
02
废品
01
标准价格
300（公斤）
样便计算单位产品标准直接材料成：
4（元公斤）× 3（公斤） 12（元公斤）
（二）标准直接工成
单位产品标准直接工成计算公式：
单位产品标准耗工时 × 标准工资率
单位产品标准耗工时指现生产技术条件生产单位产品需直接工工作时间包括产品直接加工工时必间歇停工工时（工间休息设备调整等）避免废品耗工时等确定程中仅相关事进行协商利时间动作研究熟练曲线（Learning Curve）分析等技术测定科学统计调查资料研究例北方集雅家具制做公司财务理生产设计两部门理协商列方式计算透气罩标准直接工时：
基工作时数
19（时）
休息解决需
01
清理机器障
03
废品
02
单位产品标准工时
25（时）
标准工资率指预定时工资数额果采计件工资制件工资单位产品标准直接工成需计算采计时工资制制定标准工资率问题标准工资率制定需考虑法律生活水职工发展企业效益水等方面素需相关部门协商例北方集雅家具制做公司财务理力资源部门理协商列方式计算透气罩标准直接工时：
时基工资
10（元）
社会养老统筹
1
福利
3
单位产品标准工时
14（元）
样便计算单位产品标准直接工成：
25（时）× 14（元） 35（元）
（三）标准制造费
某生产部门（例中北方集雅家具制作公司铝制品车间）制造费中部分部门发生余部分服务部门分配单位产品标准制造费种确定方法例预测某生产部门发生制造费服务部门分配制造费然两者加总预计该生产部门产量便求单位产品标准制造费年度制造费增加减少定百分预计该生产部门产量求单位产品标准制造费方法较简捷显粗放精细方法作业成法节介绍里介绍传统方法中较精细方法种方法特点首先假定制造费混合成然运成形态分析（参见书第15章）特定生产部门制造费直接工工时（者机器工时）分解变动成固定成列公式求出单位直接工制造费
标准总制造费 标准总固定费 +（直接工总时数 ×单位直接工变动制造费）
假定通述公式求出北方集雅家具制作公司铝制品车间单位直接工变动制造费3元前面北方集雅家具制作公司举例中已知道透气罩需直接工25时计算出透气罩标准变动制造费：
3（元） × 25（时） 75（元）
外假定北方集雅家具制作公司铝制品车间月度总固定成25000元预计产量2000处理项固定费呢？方法：记入铝制品车间铝制品车间负责说项固定成控方法二：记入铝制品车间编制财务报表提取数方便涉控控问题固定成期初期末始终保持变方法三：变动制造费处理方法直接工时表示固定费种处理涉控控问题分析现产利闲置情况
（1）25000（元） 2000（） × 25（时） × 单位直接工固定制造费
单位直接工固定制造费 25000 ÷ 5000
5（元）
（2）透气罩标准固定制造费 25（时）5（元）
125（元）
图表1416述关生产成中心标准成全部情况
图表1416：铝制品车间透气罩标准单位成汇总表
生产素投入
（1）
（2）
（3）
标准数量标准工时
标准价格工资率
标准成
（1）×（2）
直接材料
30公斤
400元
1200元
直接工
25时
1400元
3500元
变动制造费
25时
300元
750元
固定制造费
25时
500元
1250元
标准单位成
6700元
三成业绩计量
成业绩计量称标准成核算数量形式反映标准成实际完成进度结果成较分析前提实现成控制基环节角度成业绩计量计算成责中心产品服务实际成换句话说编制财务报告计算产品实际成完全作成业绩计量列原国企业编制财务报告成计算标准成核算（成业绩计量）设计成两相互独立系统
（1） （1） 标准成核算象成中心负责目确认成实际标准间
否差异保证成中心负责着完成成标准方努力
（2） （2） 编制财务报表目成核算象产品目确定产品实际总成
实际单位成资产计价损益确定
（3） （3） 编制财务报告目成核算企业成整体标准成核算深入
企业部结构重点核算成中心
毋庸讳言两种体系存仅浪费资源成理工作特发挥财务部门成理中导作带许便完全建立统体系时实现两目标理：
（1）成中心责成财务报表中财务成根底产品成生产产品耗费直接材料直接工资制造费说信息角度责成财务成源
（2）编制财务报表目成计算中成库成集中心成控制中成中心东西者略加调整变成东西
（3）账户设计略加调整制品关费项目部门设置明细账户兼顾核算企业整体核算企业部结构
（4）美国早100年前已发现两系统统起方法
总言设置单系统仅行学财务会计困难掌握里具体案例说明图表1416说明体系基思路
编制财务报告
3务报告 差异系
标准核算产品成
实际
直接材料
直接工
制造费
图表1417：企业成核算单系统
成中心集差异
差异追溯责
图表1416实际直接材料直接工制造费发生时均标准成计算产品成时差异分离出成中心集会计期间末成中心集成差异追溯成中心负责责时成中心集差异调整标准核算成计算产品实际成编制财务报告
四成差异分析
（） （） 差异分析模型案例
分析成差异直接材料直接工制造费实际数标准数进行较确定差异差异分解数量差异价格差异分解差异特定责者联系起样程较规范企业中预先需制定奖惩制度说明符合成标准出现成差异时责者进行奖惩直接材料直接工制造费差异列公式分解
价格差异 实际耗总量 × （实际价格 标准价格）
数量差异 （标准耗总量 – 实际耗总量） × 标准价格
中：实际耗总量 实际产量 × 实际单位材料耗量工工时
标准耗总量 实际产量 × 标准单位材料耗量工工时
接利模型结合列案例5提供数次分析直接成差异制造费差异
案例5北方集雅家具制作公司产品包厢暖气铝合金透气罩该公司铝制品车间生产2002年10月铝制品车间透气罩标准成资料图表1416示（图表中关数根计划产量2000件计算）实际产量2000件耗材料6500公斤材料价格380元直接工工时5400时工资总额74250元工资率1375元变动制造费15390元单位直接工时变动制造费285元固定费总额26000元
（二） （二） 直接成差异分析
1．直接材料成
案例5提供资料知：材料标准价格400元实际价格380元直接材料实际耗总量6500公斤标准耗总量6000公斤（2000×3）
材料价格差异 6500 × （380 – 400） 1300 (元)
材料数量差异 （6500 6000）× 400 2000 （元）
根计算材料价格差异 –1300元属利差异实际价格标准价格降低020元致材料数量差异 2000元属利差异实际标准消耗500公斤材料致直接材料成总差异700元（ 20001300）利差异
2．直接工差异
案例5提供资料知：实际直接工5400时实际工资额74250元实际工资率1375元标准工资率14元直接工标准耗量5000时（2000×25）
直接工价格差异 5400 × （1375 14） 1350（元）
直接工数量差异 （5400 5000）× 14 5600（元）
直接工价格差异称工资率差异例计算数字 –1350元属利差异工资率实际标准降低025元致直接工数量差异称效率差异例计算数字5600元属利差异直接工实际标准400时致直接工成总差异4250元（ 56001350）利差异
（三）制造费差异分析
1． 1．变动制造费差异
变动制造费差异分析直接成差异分析相案例5提供资料知：实际
变动制造费15390元直接工实际耗量5400时单位直接工时变动制造费实际285元标准300元直接工标准耗量5000时
变动制造费价格差异 5400 × （285 – 300） 810元
变动制造费数量差异 （5400 5000）× 3 1200（元）
变动制造费价格差异称耗费差异例计算数字810元属利差异直接工时耗费制造费实际标准降低015元致变动制造费数量差异称效率差异例计算数字1200元属利差异直接工实际标准耗400时致变动制造费总差异390元（ 1200 810）利差异
2． 2．固定制造费
生产部门说固定制造费控差异分析没实际意义
学者张变动制造费差异分析样固定制造费进行差异分析样分析结果分解出耗费差异产差异特产差异指计划产量实际产量际差异成影响里固定制造费差异分解进行计算必须注意固定制造费总额单位数额实务固定案例5中固定制造费总额标准25000元实际26000元单位数额标准5元实际481元
（四）成差异原责
首先讨直接材料材料价格差异通常应采购部门负责影响材料采购价格种素（采购批量供应商选择交货方式材料质量运输工具等）般说采购部门控制受决策影响然素采购部门法控制例通货膨胀素影响国家原材料价格调整等材料价格差异定做进步深入分析研究查明产生差异真正原分清部门营责科学分析基础进行效控制影响材料数量差异素种样包括生产工技术熟练程度工作责感材料质量生产设备状况等般说量超标准工粗心意缺乏培训技术素质较低等原造成应生产部门负责数量差异时会部门原造成例采购部门购入低质量材料致生产部门料产生材料量差异应采购部门负责设备理部门原致生产设备完全发挥生产力造成材料量差异应设备理部门负责找出分析造成差异原进行效控制基础
次讨直接工工资率差异原生产部门事部门责生产部门安排部门职工工作影响工资率差异例生产程中工资级较高技术水较高工事求较低工作造成浪费影响工资率差异工效率差异考核单位工时生产力重指标降低单位产品成关键断提高单位工时生产力影响工效率素方面包括生产工技术水生产工艺程原材料质量设备状况等等工效率差异原应该生产部门负责时具体分析找出产生差异具体原分清责部门便更效控制成
讨制造费原变动制造费耗费差异效率差异生产部门负责固定费中量差异部分生产部门责严格说传统标准成制度法严格区分制造费责法进行严格控制采作业成法根解决列问题
五反馈报告
图表145：成控制循环程级理成中心理制定成标准开始然干环节助反馈报告回级理里反馈报告重言喻通俗说制定成标准级理成中心理
派活反馈报告成中心理级理派活完成情况种正式交
成反馈报告称成业绩报告反映成中心成标准完成进度结果基途级理成中心营活动连接起级理解控制成中心营活动提供强力手段分析部门成差异责进行相应成奖惩外 反馈报告抄送考核成中心会强化成中心理约束意识
成反馈报告般符合列求：
（1） （1）容应该说明差异差异原责纠正差异建议性措
较完备反馈报告应该包括两文件：表格反映差异二关情况分析（差异原责分析）
（2） （2）具常简洁特点级理决策说考核时间间
隔编制反馈报告严格区分反馈报告财务报表报告中容正式级理控制成中心需
（3） （3）反馈报告反映成中心成标准完成情况反映企业组织框架中
成中心间联系换句话说成中心报告反映成中心报告
里先根案例5编制铝制品车间成反馈报告（图表1418）
北方集雅家具制作公司
铝制品车间生产成业绩报告
2003年10月份
项目
标准
实际
差异
差异率
直接材料
24000
24700
700
3
直接工
70000
74250
4250
6
变动制造费
15000
15390
390
3
固定制造费
25000
26000
1000
4
合计
134000
140340
6340
5
图表1418：成中心业绩报告
图表1418描述成中心业绩报告表头外包括4栏数反映成控制理念通差异控制成谓例外原理例外差异差异需外予说明便差异分析成果报告级理外现实济生活中企业层级组织层级干单位组成设计成业绩报告反映种情况呢？图表1419出示意性报告格式
图表1419：泛亚集团公司成业绩报告
总理报告：
汇总公司全部数报告中出差异数果必话总理查找确定工作重点
责中心
预算
实际
差异
销售理
X
X
X
生产理
26000
29000
3000U
工程理
X
X
X
事理
X
X
X
财务理
X
X
X
54000
61000
7000U
生产理：
汇总生产部门
业绩报告生产
级报告
责中心
预算
实际
差异
锻切部
X
X
X
机加工部
X
X
X
涂饰部
11000
12500
1500U
包装部
X
X
X
26000
29000
3000U
涂饰部部长：
汇总生产车间
业绩报告机加工
部部长级报告
责中心
预算
实际
差异
砂纸磨车间
X
X
X
布线车间
5000
5800
800U
装配车间
X
X
X
11000
12500
1500U
布线车间：
汇总布线车间变动成业绩报告布线车间级报告
变动成
预算
实际
差异
直接材料
X
X
X
直接工
X
X
X
变动制造费
X
X
X
5000
5800
800U
图表1419中预算标准该表3栏数图表14184栏数表现标准实际差异样种适合控制需数结构必须提醒：图表1419根途表现企业组织结构层级完全致成中心结构推导出具严格数量勾稽关系表格体系图表419示：生产理控制着锻切机加工涂饰包装4部门中涂饰部言控制着砂纸磨布线装配3车间车间布线车间直接控制直接材料直接工变动制造费实际理销售工程等控制部门部门部长控部门车间然控制料工费果全部展开表格体系建立起
第四节 现代成控制
引言
成理发展致轮廓：18世纪伴着工业革命产生英国英国成计算方法（订单法分步法）形成制造费分配方面做出创造性贡献19世纪末20世纪初着美国跃居世界济霸位成理美国发扬光美国标准成系统成性态弹性预算成决策分析等方面贡献卓著明显拓展成理企业理中作范围嗣成理发展度陷入停滞状态20世纪80年代现重新焕发出新光彩8O年代企业运行外环境发生重变化影响结果
1．技术环境世纪 70年代美国日等发达国家企业面日趋激烈全球竞争压力纷纷高新科学技术应生产领域基特征电子技术革命基础形成生产高度计算机化动化包括数控机床(Numerical Control Machines)机器( Robots)计算机辅助设计(Computer—Aided Design CAD)计算机辅助制造( Computer— Aided Manufacturing CAM)计算机体化制造系统（CIMS）等等新技术应企业产品订货开始直设计制造销售等阶段计算机计算机综合成整体统进行调控技术进步应直接果改变作成计算基础生产程时改变企业营结构成结构制造业服务性活动重升直接材料直接工成重降服务成控制制造费分配成突出问题
2．社会环境西方发达国家已早已进入富裕社会富裕社会中体作消费者处利位具更选择性体行特征追求性结果传统批量生产逐渐单件批量生产取代时适应客户需求样性变性消费者新需求迅速作出反应等成企业必须应挑战
3．理创新适应技术社会环境变化程中理理念方法创新量涌现出（1）适时制（JustinTime System）包括适时生产制（JIT Production）适时采购制（JIT Purchases）日零存货制度引进北美国家北美国家富裕社会高新技术应战略流程理念相结合产物例适时生产系统求实行前拉动式（pullthrough）生产系统意味着企业根顾客定货提出求作生产基出发点者终满足顾客需求起点前进行逐步推移全面安排生产务：前生产程序严格生产程序求关产品半成品数量质量交货时间组织生产前生产程序生产什生产少质量求交货时间根生产程序提出具体求进行种新生产系统前生产程序客位置恰恰颠倒面生产程序导前面生产程序动时极严格时质量完成面生产程序提出生产务推广适时制求整企业生产营环节钟表样相互协调准确误进行运转达流效率效果
（2）全面质量理（Total Quality Control）适时制直接联系适时制利实施必条件全面质量理实现零缺陷作出发点重点操作工（专业检验员）加工程序进行连续性监控加工操作发现问题立采取措施快进行纠正（消）实现生产第线瞬时动控制缺陷绝允许件缺陷（符合质量预定求）零部件前生产程序转移生产程序仅保证企业整生产程连续运行产品缺陷消费者产品完工发现发生时候防止矫正
（3）理技术相结合说计算机辅助设计辅助工程辅助制造弹性制造系统计算机体化制造系统等体现着理技术绝妙结合例适应顾客样化需提高企业全球性市场竞争中实力优势企业利先进计算机技术协助产品开发优化新产品设计然通计算机辅助设计出方案转入计算机辅助工程系统验证出设计方案否利企业现生产设备进行生产果够进步转入电脑制造系统实际投入计算机体化制造系统进行加工制造快投入市场开拓提高产品市场占率总言技术理结合缩短产品设计投产销售整程需时间提高企业市场（顾客）需求灵活反应力提高企业效益竞争力关键
4．成理创新技术社会环境变化理创新导致成理创新中包括作业成制度目标成制度质量成理产品生命周期成计算改进成计算等等节介绍作业成制度目标成制度
二 二 作业成制度
作业成制度（ActivityBased Costing — ABC）计算法基思想早美国20世纪 30年代末期已形成逻辑应该适时制组成部分诚述适时制综合日零存货制度北美国家富裕社会高新技术发展特征战略流程理念作业成制度相前卫成理制度
基概念
文中已界定作业作业链流程价值链成动等概念概念作业成制度基础换句话说作业成计算中谓作业计算实际成时泛指条作业链流程项作业成标准确定中指条价值链项作业作业作业成制度基概念实务正确分类确定作业运作业成制度关键种常见做法作业分成4层级：
1．单产性作业( UnitLevel Activity)指生产单位执行次单位消耗资源数量致相作业说类作业成产量关动产量着产量增减增减属类作业：耗费直接工耗费直接材料保养机器等
2．批量性作业( BatchLevel Activity)指生产批产品执行次批耗费资源数量致相作业说类作业成产品批次关动批次着批次增减增减属类作业：设备调整质量检验材料处理等
3．品种性作业( ProductLevel Activity)指特定产品生产线存执行作业包括产品设计顾客关系处理采购零部件理等类作业通种产品生产线资源消耗相联系成动品种
4．产性作业 (FacilityLevel Activity)指维护整企业总体生产力执行作业具体包括工厂理明热动力财产占事理培训等类作业产品间没直接联系类成分配产品具少观武断性类作业单项理类理时然需找成动例明明费显然明设备功率设备技术质量理员水等素决定需进步分解明作业产性作业分解理计算成具战略意义
深入具体理解作业成动直接计入项作业成项目间相互关系特意编制图表1420图表1420述四类作业设计类作业作业举例成动直接计入作业成项目等三部分例品种性作业产品测试（质检）作业成动测试次数直接计入作业成项目测试成诸类
图表1420 作业成动成项目举例
单产性作业
批量性作业
作业举例
作业举例
机器相关研磨切割维护等
处理采购订单
工相关工资福利等
处理生产命令
成动
设备调整
机器时
原材料处理
直接工时
质量检验
产量
成动
直接计入作业成项目
处理订单数量
电力成
材料验收次数
维护成
材料处理数量（公斤）
直接工成
设备调整次数
通机器设备折旧
设备调整时数
品种性作业
质检次数
作业举例
质检时数
产品测试
直接计入作业成项目
零部件存货理
白领工资
产品设计
物料耗费
成动
设备调整工成
测试次数
材料处理工成
测试时数
办公室材料处理设备折旧
设计时数
质量控制成
直接计入作业成项目
产性作业
测试成
作业举例
零部件理成
制造费
零部件持成
厂房占
设计成
事理培训
成动
机器时
工时
员工数量
培训时数
直接计入作业成项目
厂房理工资
厂房折旧
财产纳税财产保险
事理成
员工培训成
（二）作业成制度原理
美国学者特尔（Peter BBTurney）提出二维作业成模型1 Journal of Cost Management 5 no 4 pp5460
描述作业成制度原理该模型图表1421示面坐标系：轴表示成分配观点横轴表示流程观点两轴相交原点作业成分配观点作业成制度成动两步骤计算成象成成象包括产品服务客户等成计算制度相成动表现资源动作业动谓两步骤文介绍成分配时已做简介绍前提条件作业耗费资源
图表1421 二维作业成模型
成分配观点
资源
流程观点：
作业
资源动
计入作业
作业分析 作业评价
根源 引发事件 业绩指标
作业动
计入成象
成象
（产品服务客户）
产品耗费作业前提演化出成计算两步骤：第步耗费资源资源动计入作业包括根资源动分设置资源成库成库中资源成项作业资源耗数量直接分配计入作业成库进计算出作业成第二步作业成作业动计入成象作业成库中作业成成象作业耗数量直接分配计入成象进计算出产品服务客户成
流程观点作业成制度相关范围作业成信息作业进行理谓作业理（ABM）什两坐标轴原点作业原理根底作业理实际通作业达目必须事设置作业相关业绩指标（体系）图表1421程包括作业分析作业评价两阶段作业分析确定作业生成原引发作业事件项作业间联系（绘制流程图）确认作业成动作业评价流程优化作业链流程转化价值链程标准客户需成质量时间等结果然业绩指标确定美国著名咨询师哈林顿（H James Harrington）总结1 H·詹姆斯·哈林顿：流程改进（增彪等译）中国财出版社200212
流程绘制方法少4种流程优化方法12种
成分配观点流程观点相互分离图表1421成分配观点计算成必定成更加准确助产品服务定价果计算分配成包含着浪费低效率单纯成分配充量坏成数额分配根解决问题行选择通流程优化优化作业进优化成次作业成作业理提供信息作业理基作业成计算更加效率效果理角度计算通流程优化优化作业成实际确定成标准计算实际执行作业成执行成标准计量交织起两东西果撇开流程优化东西
（三）作业成计算
里假定流程已优化考虑作业成计算助案例传统成计算方法着说明作业成计算程
案例5京京绿色食品公司生产 A BC三种肉食品中 A老牌产品已年生产历史产销量较稳定批量生产批10000件年产量 l 20000件 B根顾客求改进产品批量生产批100件年产量 60000件C种制作工艺复杂新产品批量生产批 1 0件年产量12 000件ABC三种产品制造费3432000元直接材料直接工成图表1422示：
图表1422 ABC直接生产成资料
成项目
A
B
C
直接材料
600000
360000
96000
直接工
240000
120000
36000
根图表1422提供资料传统成计算方法分计算ABC三种产品单位成图表1423示：
图表1423 ABC单位成计算简表 单位：元
成项目
A
（120000件）
B
（60000件）
C
（12000件）
直接材料
500
600
800
直接工
200
200
300
制造费
1000
1000
1500
合计
1700
1800
2600
述成计算中直接工成作制造费分配基础分配率500 [ 3432000（240000 + 120000 + 36000）]A产品说制造费1200000元 （ 240000 × 5）单位产品制造费10元（ 1200000元120000件）直接材料成600000元单位产品直接材料成5元（ 600000元120000件）直接工成240000元单位直接工成2元（ 240000元120000件）BC两种单位成计算次类推
计算作业成制造费明细资料图表1424示资料已作业集起已资源动计入作业
图表1424 制造费明细表 单位：元
项目
金额
合计
间接工：
设备调整
320000
材料处理
280000
检验员
200000
采购员
210000
产品分类员
100000
工厂理员
160000
1270000
费：
供热明
80000
房屋占
190000
材料处理设备折旧
80000
机器产
140000
供应商（检验）
70000
供应商（购买）
60000
供应商（产品分类）
40000
供应商（全面理）
50000
710000
合计
1980000
时关成动资料图表1425
图表1425 成动资料
成动
A
B
C
单位产品耗机时（时）
1
15
35
批次设备调整次数（次）
1
1
1
批标准检验单位（件）
50
5
2
批材料移动次数（次）
25
50
100
种产品发出购货订单数（）
200
400
1400
种产品分类次数（次）
50
75
200
根述资料单产性作业批量性作业品种性作业产性作业四层次分配制造费：
1．单产性作业层次
中直接材料直接工成计算传统成计算法相机器产成机器时成动计算分配率分配计入产品计算程图表1426示
图表1426 机器产成分配表 单位：元
产品
产量
例
数量
分配率
分配额
A
120000
1
120000
056
66700
B
60000
15
90000
056
50000
C
120000
35
42000
056
23300
合计
252000
056
140000
2．批量性作业层次
（1）检验成检验次数成动计算分配率分配计入产品计算程图表1424示
图表1427 检验成分配表 单位：元
产品
批次
批检验次数
检验总次数
分配率
分配额
A
12
50
600
4500
27000
B
600
5
3000
4500
135000
C
1200
2
2400
4500
108000
合计
6000
4500
270000*
* 检验成（270000） 检验员工资（200000）+ 供应商（检验）（70000）
（2）材料处理成材料移动次数成动计算分配率分配计入产品计算程图表1428示
图表1428 材料处理成分配表 单位：元
产品
批次
批移动次数
移动总次数
分配率
分配额
A
12
25
300
240
720
B
600
50
30000
240
71856
C
1200
100
120000
240
287424
合计
150300
240
360000*
* 处理成（360000） 材料处理工（280000）+ 折旧（80000）分配率分配额四舍五入整数列示
（3）设备调整成调整次数成动计算分配率分配计入产品计算程图表1426示
图表1429 整备成分配表 单位：元
产品
设备调整次数
分配率
分配额
A
12
17660
2120
B
600
17660
105960
C
1200
17660
211920
合计
1812
17660
320000
3．品种性作业层次
（1）购买成购货订单数量成动计算分配率分配计入产品计算程图表1430示
图表1430 购买成分配表 单位：元
产品
购货订单数量
分配率
分配额
A
200
13500
27000
B
400
13500
54000
C
1400
13500
189000
合计
2000
13500
270000*
*购买成（270000）购买工（210000）+ 供应商（购买）（60000）
（2）产品分类成分类次数成动分配计入产品计算程图表1431示
图表1431 分类成分配表 单位：元
产品
分类次数
分配率
分配额
A
50
43077
21540
B
75
43077
32310
C
200
43077
86150
合计
325
43077
140000*
*分类成（1400000）分类工（100000）+ 供应商（产品分类）（40000）分配率分配额四舍五入
整数列示
4．产性作业层次
产性作业层次成（直接材料成+直接工成）成动进行分配计算程图表1432示
图表1432 产成分配表 单位：元
产品
单位成
产量
成
分配率
分配额
A
700
120000
840000
033
277686
B
800
60000
480000
033
158678
C
1100
12000
132000
033
43636
合计
145200
033
480000*
* 产成（480000） 工厂理员工资（160000）+ 明热动力费（80000）+房
屋占费（190000）+ 供应商（全面理）（50000）分配率分配额四舍五入取整列示
5．作业成计算汇总
根计算产品总成单位成简汇总图表1433形式
表1433 某企业产品生产成表 单位：元
A
B
C
单位成
总成
单位成
总成
单位成
总成
1单产性作业层次
直接材料
500
600000
600
360000
800
96000
直接工
200
240000
200
120000
300
36000
机器产
056
66700
083
50000
194
23300
计
756
906700
883
530000
1294
155300
2批量性作业层次
检验
023
27000
225
135000
900
108000
材料处理
001
720
120
71856
2400
287424
设备调整
002
2120
177
105960
1766
211920
计
026
29840
522
312816
5066
607344
3品种性作业层次
购买
023
27000
090
54000
1575
189000
产品分类
018
21540
054
32310
718
86150
计
041
48540
144
86310
2293
275150
4产性作业层次
产费（见图表1431）
231
277686
264
158628
363
43636
合计
1054
1262766
1813
1087898
9016
1082006
图表1433图表1423较传统成计算法作业成计算法区作业成计算法提供更详细成信息外确定成传统成计算法相例中
产品A C差尤明显 A稳定性强批量生产产品作业成法计算单位成仅传统成法60（ 1054元 1700元） C产品种工艺复杂批量生产产品作业成法计算单位成约传统成法 35倍（ 9016元2600元）事实直接工成基础传统成计算法导致 A产品 C产品补贴导致种结果原传统成法采单分配标准进行制造费分配忽视种产品生产复杂性技术性相应需作业量相传统成法失真度较作业成法考虑引起制造费发生具代表性种成动基础分配制造费较客观真实反映高新技术环境种产品成
三目标成制度
（）前提条件
目标成制度日汽车制造企业1960年代创造先日国流传传播西方发达国家目标成制度出现需两基前提条件：企业产品路货企业够直接控制价格特意提高价格1960年代日汽车制造企业正崛起面竞争手美国汽车制造企业汽车路货美国企业方面优日企业日企业果竞争中达成定利润目标降低成二日发现生产成部分（时80）生产开始前已研发设计阶段确定降低成说生产阶段重点重点应该研发设计阶段通选择技术水材料工艺设计方案达成降低成目
（二）基原
学者认目标成制度7条基原1 参考Ronald W Hilton Managerial Accounting (5E) （机械工业出版社20029） pp6701
构成中重原价格领先原原目标成制度运首先确定市场销售产品价格开始价格确定确定目标利润然价格减目标利润求目标成公式表示：
目标成 价格 – 目标利润
公式价格通市场调研发现公式中重容易确定目标利润方法例标杆法（Benchmarking）参历史水行业国际国水确定利投资报酬率销售利润率推算投资资产负债表中资产代投资报酬率参行业竞争状况单独选择（国项目投资评价基准报酬率1015间）进计算出总利润然预测销量结果略加调整便单位产品目标利润
问题：述公式计算目标成观东西生产该产品实际成未必致例某产品市价某顾客乐意出价格10元需2元利润目标成8元工厂生产该产品实际成9元1元差额（Gap）消差额计算毫意义日企业消差额方法中流行价值工程通成功较发现成降低方然通反复改进设计采新技术消目标成实际成间差额
正般认谓目标成实际种产品赚取必利润基础允许发生成目标成制度种战略性利润成理程
价格领先原外列4条原值说明
（1）客户中心
实现目标成理员必须倾听客户意见求客户需什产品？功重？某种质量水客户乐意出价钱购买？理员必须想方设法取客户反馈意见然通设计满足客户求客户乐意支付价格销售产品总目标成制度市场导
（2）产品设计重点
设计阶段目标成关键阶段够目标成生产某种产品工程师必须该产品方面进行认真细致富高度创造性设计设计活动仅包括详细说明生产程中员机器设备素包括详细说明原材料零部件总设计产品应该具制造性（Manufacturability）
（3）突出流程设计
设计程中必须审查生产流程方面确保产品生产高效率高新技术全球采购采生产流程方面必须目标成求进行设计情况实际成高目标成时应运流程优化方法剔流程中增值作业终设计产品符合目标成求
（4） （4）组织跨部门工作团队
保证设计产品低目标成需具部门工作背景员介入包括市场调研销售设计工程采购生产技术工程生产计划材料处理成理等部门员员提出改进设计意见必须注意介入者专家提完意见功告成整产品负责
（三）目标成制度运
简洁具体采案例分析方式说明目标成制度应重点价值工程运
案例6太洋家电器制造公司（简称太洋）精英咨询公司咨询正实施低成战略根战略需现咖啡壶产品现行价格水必须达单位产品目标利润20美元目标成必须控制90美元现行咖啡壶成114美元超出目标成24美元价值链产品生命周期整理咖啡壶成明细资料图表1434示
图表1434 生命周期价值链集目标现行成资料
价值链
部
外部
合计
生命周期
目标
现行
差异
目标
现行
差异
目标
现行
差异
研发
36
4
5
14
36
5
14
制造
153
17
20
47
216
24
30
84
369
50
131
销售
54
6
6
06
126
14
17
44
180
23
50
服务维护
90
10
10
10
90
10
10
般性理
180
20
19
10
180
19
10
回收成
45
5
7
25
45
7
25
合计
558
62
67
112
342
38
47
128
900
114
240
图表1434中第1栏产品价值链生命周期设计包括研发制造销售服务维护般性理回收成等项目项目发生成分成企业部发生企业外部发生两种第1行标识出目标成制度容通价值工程分析消24美元总差异者具体消项目目标成现行成间差额实际项非常繁重工作更说明问题里仅分析消制造项目差额（131美元）然读者完全举反三推广项目关咖啡壶制造明细资料图表1435示
图表1435 咖啡壶功成分析
成
部件
功
金额
泡杯
研磨滤咖啡
9
18
水壶
盛咖啡保温
2
4
保温器
保温
3
6
壶型壶体
盛水装倒水
9
18
加热装置
烧水动停烧
4
8
电子显示板
控制研磨时间钟表
23
46
合计
50
100
图表1435：咖啡壶泡杯水壶保温器壶型壶体加热装置电子显示板等6零部件组成零部件特定功（例水壶功盛咖啡保温）栏成数中两栏数绝数相数表示零部件成数额整咖啡壶制造成中重（例水壶制造成2美元总成中占重4）外表中成数额现行成总额50美元图表1434中数完全相等表中项目成占咖啡壶总成重称成系数价值分析原理某零部件成系数功系数发现成降低方谓功系数某零部件功占咖啡壶总功重确咖啡壶功系数呢？通常需3基步骤：
（1）确定顾客咖啡壶求顾客咖啡壶求资料图表1436示
图表1436 咖啡壶顾客需求排序
顾客需求
顾客排序
相排序
1
5
重
重
绝分数
味道蒸馏咖啡
5
5
20
壶体易清洗
4
4
16
美观
2
2
8
容量6杯
3
3
12
指定时间开机
4
4
16
适合咖啡豆
1
1
4
保温
3
3
12
动关机
3
3
12
总
25
100
图表1436中顾客咖啡壶求第1栏表示包括8方面顾客排序栏顾客方面求重程度出排列必须通问卷调查方式顾客亲排定表中栏顾客需求整理两栏绝排序相排序
（2）编制质量功矩阵表质量功矩阵表图表1437示该表突出特点通界定零部件满足顾客求中作零部件功顾客求结合起
图表1437 咖啡壶质量功矩阵表
部件（）
泡杯
水壶
保温器
壶型壶体
加热器
显示板
竞争手较
顾客
排名
顾客需求
1
2
3
4
5
味道蒸馏咖啡
50▲
50▲
■
□
5
壶体易清洗
30●
10○
60▲
□
■
4
美观
60▲
40▲
□
■
2
容量6杯
50▲
50▲
■
□
3
指定时间开机
100▲
□
■
4
适合咖啡豆
15○
95▲
■
□
1
保温
20●
80▲
■
□
3
动关机
100▲
□
■
3
注：设计参数顾客需求相关性 较竞争手排名
▲ 强相关 ■ 竞争手产品排名
● 中度相关 □ 排名
○ 弱相关
图表1437中第1栏顾客咖啡壶求第1行咖啡壶零部件表中数企业聘请工程师专家出意义零部件满足顾客某种求程中发挥作例味道蒸馏咖啡行含义实现咖啡壶够煮出蒸馏咖啡样味道咖啡泡杯加热器发挥作占50中▲●○等符号表示零部件作强度栏顾客排名图表1436竞争手较结合起作工程师专家参考
（3）计算功系数功系数计算图表1438示该表图表1437基础顾客需求零部件功完全连接起零部件功数量化
图表1438 部件顾客需求贡献率
部件（）
泡杯
水壶
保温器
壶型
壶体
加热器
显示板
特征相排名()
顾客需求
味道蒸馏咖啡
50×2010
50×2010
20
易清洗
30×1648
10×1616
60×1696
16
美观
60×848
40×832
8
6杯容量
50×126
50×126
12
准时开机
100×1616
16
种研磨设置
5×402
95×438
4
保温
20×1224
80×1296
12
动关机
100×1212
12
变动部件排名
150
100
96
204
100
350
100
图表1438图表1437相似第1栏顾客咖啡壶求第1行零部件名称围起数图表1436图表1437相应数积图表1436相关数已移图表1438栏例6杯容量行中 50×126中百分数50图表143712图表1436积表示泡杯满足客户6杯容量求中发挥作功总作总功中重行变动部件排名零部件功总功中占重功系数
求出零部件成系数功系数两发现成降低方关计算汇总图表1439
图表1439 咖啡壶价值指数
部件
成系数
（）
功系数
（）
价值指数
拟采取
行动
泡杯
18
150
083
降低成
水壶
4
100
25
增加成
保温器
6
96
16
增加成
壶型壶体
18
204
113
合适
加热装置
8
100
125
增加成
电子显示板
46
350
076
降低成
合计
100
100
图表1439中成系数图表1435中栏功系数图表1438中行价值指数功系数成系数理产品某零部件成该产品总成中重应该该零部件功产品总功中重相匹配说果价值指数1意味着相重成生产相重功正匹配果1意味着较重成生产较重功成投入足果1意味着较重成生产较重功成投入度实务般认价值系数1 ~ 12间宜图表1439采标准根图表1439中价值指数判断：泡杯电子显示板价值指数低1需降低成水壶保温器加热装置价值系数均超12需增减成壶型壶体价值系数113正合适
发现需降低提高成零部件研发设计程中付诸实践兹电子显示板例说明实现成降低工程师研究发现电子显示板改进空间改进设计想法汇集图表1440
图表14 价值工程降低显示板成方法
电子显示板零部件
降低成方法
电源
降低功率—目前设计中更需
改动线路
取消改动线路配线装置
印刷线路板
线路板规格标准化采批量生产
定时钟
印刷线路板结合
中枢处理集成电路片
标准8808集成电路片代顾客求定制
加热连接器
重新安排加热连接器板面布局
图表1440中容技术味道浓完全交工程师技术员处理会计员关旦处理结果会计员重新计算成咖啡壶制造成目标现行131美元差额否已消果没需进步改进设计采纳新技术直消差额止
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