企业会计制度讲解

企业会计制度讲解

辞旧迎新迎接新世纪时刻财政部2000年12月29日正式发布（企业会计制度）(财会[2000]25 号)2001年1月1日起暂股份限公司中范围实施实施该制度财政部1998年发布实施股份限公司会计制度会计科目会计报表(简称股份限公司会计制度)时废止
　　企业会计制度发布国会计界件事摆脱原计划济国会计核算制度束缚着适应社会义市场济会计核算求方迈进标志着国会计改革新高潮规范国企业会计核算行真实完整反映企业财务状况营成果现金流量提高企业会计信息质量具深远意义
　　市场济发展求提高会计信息质量
　　19921993年国进行重财务会计制度改革先发布企业会计准基准企业财务通分行业财务会计制度(简称两两制)1993年7月1日起企业实施两两制发布实施实现国会计核算模式转换适应高度统计划济体制财务会计核算模式转换适应社会义市场济体制财务会计核算模式着国证券市场进步开放企业股份制改造日益兴起国市发行股票筹集资金时国企业香港境外等发行股票接受外国政府贷款世行贷款亚行贷款等越越相应带会计国际化协调问题特市公司投资者众公众关心市公司会计信息需求程度远远高非市公司会计信息需求提高会计信息质量保证会计信息性提高会计信息透明度必然提议事日程尤琼民源事件发生社会公众证券监部门会计核算信息披露提出更高求财政部1997年发布第具体会计准关联方关系交易披露旨规范关联交易信息披露增加关联交易透明度次1998年发布股份限公司会计制度收入投资等七具体会计准股份限公司会计制度八具体会计准发布实施提高股份限公司特市公司会计核算会计信息质量起良作值提1998年1999年财政部发布关股份限公司会计制度补充规定财会字[1999]第35号文件求股份限公司均应计提应收款项坏账准备短期投资跌价准备存货跌价准备长期投资减值准备加强股份限公司会计信息性真实反映资产价值损益具非常重作
　　市场济已走八年历程八年国市场济已长足发展着股份限公司会计信息质量日益提高股份限公司外企业会计信息质量然维持两两制时状态两两制次会计改革奠定基础说两两制推进国企业会计发展起积极作例两两制取消企业提取固定资产折旧交两金确立资资保全概念果两两制没取消提折旧交两金规定没资核算问题两两制提出企业应收账款定例(通常应收账款余额3‰～5‰计提)计提坏账准备确立应收账款应反映变现净值理念两两制首次提出资产负债者权益收入费利润概念建立会计素定义种记账方法统贷记账法资金衡表改资产负债表等果没两两制作财务会计改革进程中重步骤原计划济模式财务会计核算直接跨越次企业会计制度会计员注册会计师会计信息者言产生较困难两两制会计进步改革实现会计核算模式国际化引进外资企业走出国门奠定财务会计基础应
两两制国市场济刚刚起步阶段制定财务会计制度带较计划济痕迹带较局限性中真实反映企业财务状况营成果已成企业会计信息原会计信息质量两两制时制定行业会计制度提供会计信息质量已缺乏性表现方面：
　　()缺乏客观真实性
　　行业财务会计制度规定某会计政策会计估计已适应企业实际情况需导致企业反映项会计素缺乏性具体表现方面：
　　1固定资产折旧政策固定资产净殖值率固定资产报废标准国家统规定社会义市场济求根企业身生产营特点固定资产价值磨损程度表损耗具体情况确定固定资产折旧年限等标准企业实际情况符方面导致企业固定资产净值实方面致企业更新改造资金严重足设备老化社会义市场济劳动资料更新需求
　　2坏账准备国家统规定例提取提取例般3‰～5‰已发生坏账损失财政部门批准销致量呆坏账长期挂账妨碍资金周转导致企业现金流量严重足
　　3正确标准确认计量收入企业商品销售时然已知悉购买企业力承担付款责然确认收入虚列收入必然虚增利润导致利润超分配现金流出企业加剧企业资金短缺
　　4存货积压严重变现力差存货账面价值已低市价资产负债表然反映成价值反映变现净值
　　5投资产生效益甚已发生损失资产负债表然反映原投资成原价值没反映已发生投资价值减损造成虚增投资价值企业资产严重实
　　6某符合资产定义财产已形成损失支出然作资产资产负债表反映递延资产处理财产损溢等导致企业资产实 述种会计政策体现财务会计制度中造成企业财务会计报告提供信息缺乏客观真实性
　　(二)缺乏性
　　90年代末国际会计准委员会致力提高会计信息性开始建立套核心准建立核心准目减少选择性增加性会计信息者性求日益高涨国实际情况1992年规模会计改革提出增加性目标力求会计核算标准减少制色彩会计改革前70种会计制度13行业会计制度市公司会计信息特殊需制定股份限公司会计制度时保留外商投资企业制度根行业会计核算求制定发布体工商户会计制度资产理公司制度保险公司制度等会计制度针制行业企业性质制定股份限公司会计制度满足融资需满足社会界市公司信息质量较高求会计标准存较差异境外市企业国际市求作相应调整国会计制度求会计标准存差异财务会计制度规定会计政策会计标准导致行业企业执行会计制度反映会计信息缺乏性例纺织行业中股份限公司外商投资企业国企业等分执行股份限公司会计制度外商投资企业会计制度分行业会计制度纺织行业中企业提供会计信息致股份限公司计提短期投资长期投资损失准备企业计提投资损失准备种现象便国家企业会计数统计考核等特企业编制合会计报表增加难度
　　(三)缺乏操作性
　　行业会计制度起指导企业进行会计核算作分行业会计制度执行八年少企业会计员反映会计制度成简单账务处理程序造成会计员遇实际情况翻阅会计制度知云知进行会计处理情况定程度失会计制度权威性造成会计处理章循行局面
　　时行业会计制度行业分类已明显符合企业实际情况需方面企业种营存发展分行业会计制度已满足会计核算需方面新兴行业兴起足球俱乐部网络公司软件公司等法现行业会计制度中找适会计制度会越越新兴行业业务出现行业分设计企业会计制度做法已越越满足济发展需

二 法律行政法规会计国际化进程求提高会计信息质量
　　()1999年颁布新修订会计法求企业保证会计资料真实完整规定国家实行统会计制度国家统会计核算制度中重组成部分国务院发布企业财务会计报告条例1992年发布企业会计准中关会计素进行重新定义重新定义会计素重新审视现行会计制度然存着会计素定义致方固定资产 核算然没满足资产定义求股份限公司固定资产求账面净值资产负债表反映没反映该项固定资产实际价值市公司已淘汰机器设备价值然作固定资产资产负债表中反映市公司长期停健干年继续开工建工程利息继续资化然实际发生成列入资产负债表等等资产已预期会企业带济利益者预期会企业带济利益已存确定性应计提减值准备资产负债表反映价值符合资产定义国学术界实务界聘请外国会计专家次提出意见求会计制度严格企业财务会计报告条例求予规范
　　(二)单位负责企业会计员求统会计核算标准提高会计核算标准操作性呼声高会计法修订实施单位负责执行会计法责体单位负责企业会计行负责单位负责求首先应规范会计核算标准出发建立良会计标准台基础考核单位负责否遵循会计规范否真实反映企业 财务状况营成果时企业会计员求统会计核算标准增加会计制度操作性
　　国务院办公厅关转发国家贸委国中型企业建立现代企业制度加强理基规范(试行)通知求企业严格国家统会计制度规定合理确认计量项资产负债者权益收入费等
　　中央关文件中央领导会计制度改革次作出指示进步深化会计制度改革社会义市场济求国际惯例建立健全国家统会计制度中中央关国企业改革发展干重问题决定(1999年9月22日中国产第十五届中央委员会第四次会计通)规定建立健全全国统会计制度江泽民总书记1999年国企业改革座谈会中指出建立国家统会计制度李岚清副总理2000年国务院召开贯彻实施会计法电视电话会议讲话中指出进步深化会计制度改革社会义市场济求国际惯例实行国家统会计制度系列重指示深化会计核算制度改革指明方新修订会计法企业财务会计报告条例发布实施深化会计核算制度改革提供重法律法规
　　(三)着国加入国际会计师联合会成国际会计准委员会员求加快会计标准国际协调外着国加入世界贸易组织进程加快关方面求财政部提出具体会计改革时间表求2001年1月1日起企业财务会计报告条例步实施新企业会计核算标准会计信息真实更具透明度



三 建立社会义市场济相适应新型会计核算模式
　　()统会计核算制度
　　国国家制度统会计核算标准会计理模式已走漫长五十年历史建国初期建立国营工业企业会计制度标志确立会计制度制定会计核算标准中位国法律体系国情相适应十年企业会计制度已深入心企业会计工作中起着举足轻重作会计制度作企业进行会计核算外提供会计报表注册会计师关部门进行审计监督检查税收征奠定良基础
　　国会计国家法律济文化等环境相联系什样法律济等环境必然存着相适应会计核算标准国作社会义市场济国家会计标准制定走老路子搬国外做法必须闯出路子建立中国特色会计核算模式会计标准建立符合中国国情适应会计国际化发展方会计核算标准年国际国形势发展会计法企业财务会计报告条例发布带会计界重课题
　　开展种形式调查研究说制定企业会计制度体分立项调查研究形成初稿征求意见修定稿四阶段1999年半年开始进步解行业会计制度执行情况进行次行业会计制度执行情况问卷调查省治区直辖市计划单列市财政厅(局)协助中型企业外商投资企业分发1502名会计员284名企业领导 42名员参加答卷通次调查需改进方面广财会员单位负责意见求国家制定综合性够满足企业种营需统会计核算制度海江苏浙江江西吉林等省市进行调查研究先召开市公司会计师事务国企业专院校等单位负责会计员注册会计师参加座谈会广泛听取方面意见2000年7月31日中国财报刊登关企业会计核算制度改革征求意见函广泛征求社会界意见截止2000年10月30日收99封回函中国家部委8封方财政系统22封31封单位38封回函认必建立国家统会计制度适应社会义市场济发展提高会计信息质量求时社会界提出许具体意见回函进行认真研究制定制度时充分考虑意见北京召开两次座谈会邀请中国证监会海证券交易深圳证券交易部分会计师事务北京工商学部分方财政部门部条法司企业司国防司农业司等专家学者修改征求意见稿进行座谈审阅征求会计准委员会专家意见外方专家意见数志意见认应快建立国家统综合性符合国际会计标准会计制度
　　述研究确立建立国家统破行业制界限集财务会计体会计核算制度包括会计素确认计量记录报告全程会计核算标准
　　改革总体思路国家统企业会计核算制度体系分三层次：
　　第层次企业性质规模分建立企业会计制度(含金融保险企业)金融保险企业会计制度企业会计制度应遵循般原金融保险企业企业特性般企业会计核算存较差异需分单独制定会计制度外企业性业务较会计核算般求会计科目会计报表应制定统企业会计制度增强行业制企业间会计信息性性透明度
　　第二层次第层次基础分建立操作性较强关会计科目设置具体账务会计报告编制外提供办法分形成企业金融保险企业企业统会计报表格式会计报表附注披露格式等
　　第三层次述两层次基础行业企业专业性较强会计核算陆续专业会计核算办法形式发布行业制企业会计核算区体现成构成相应入核算相行业制企业性业务采取拟定专业会计核算办法解决
　　外针实际工作中出现新情况新问题会计制度规定合理方作出专门补充规定问题解答作贯彻实施会计制度重手段
　　(二)分步实施统会计核算制度
　　目前国企业没完善法治理结构缺乏效部控制制度企业包袱沉重历史遗留问题较种情况实施企业会计制度引起新问题企业会计制度实施等两两制时期整齐划企业时实施必须计划目标分步骤实施
　　国企业实施企业会计制度前需做量工作核实资产聘请注册会计师审计清理资产损失等期间需定准备时间股份限公司基础较执行股份限公司会计制度具体会计准验特1999年股份公司均计提四项准备已实施会计政策调整定心理准备实践验2001年1月1日起首先股份限公司范围实施时快提高国企业会计信息质量鼓励企业先行实施果国企业意先行实施企业提出申请报级财政部门批准先行实施实施措施充分体现加快会计改革会计国际化进程步伐时考虑国国情
四制定企业会计制度原
　　1998年起会计制度直致力国际会计准直辖市致力国会计标准改革年发布股份限公司会计制度分行业会计素确认计量标准基国际通行做法予规范该制度执行3年反映良规范证券市场会计信息披露真实反映企业财务状况营成果现金流量奠定基础次会计改革建立国家统会计制度股份限公司会计制度已发布具体会计准基础时考虑企业财务会计报告条例项会计素确认计量求国际通行做法予规范制定统会计制度符合会计真实性求制定企业会计制度时确立原：
　　()统性原实际情况企业资产负债者权益通常收入费确认计量标准基统企业会计制度应量体现统性统性否认行业特殊性行业特殊性表现成费收入确认计量方面具行业特点会计标准专业会计核算办法方法陆续制定发布企业企业会计制度符合行业特点专业会计核算办法作核算外提供财务会计报告
　　(二)股份限公司会计制度实践证明行效具体会计准基础企业会计制度股份限公司会计制度已发布具体会计准基础结合国实际情况制定实际情况股份限公司会计制度相关补充规定部分具体会计准规范股份限公司会计核算信息披露取良效果社会界普遍评制订企业会计制度时量保留现行效执行效果较会计标准作制订企业会计制度时现行会计制度具体会计准实际执行中产生较问题者适部分予修正债务重组准发布企业利公允价值弄虚作假编造利润情况时发生社会界产生较反响制定企业会计制度时家致认目前国某生产资料没形成活跃市场情况应量少公允价值企业会计制度中根实际情况作重新规定
　　(三)充分体现会计素质量特性企业会计制度遵循企业财务会计报告条例会计素定义规定资产负债收入费等规定统确认计量标准符合资产定义项财产规定应计提资产减值准备企业资产负债表反映资产价值真实符合资产定义企业会计制度股份限公司会计制度补充规定具体会计准相较增加计提固定资产形资产委托贷款建工程减值准备容规定实现国会计标准国际会计准国际惯例充分协调
　　（四）体现需稳定性企业会计制度体现稳定性基础急需符合国法律法规规定新济业务会计制度中够规定量规定暂时规定制度发布陆续补充修改断完善
　　(五)体现理解性操作性原鉴国实际情况提高会计制度理解性操作性广财会员心声企业会计制度增加理解性操作性更加符合国广财会员阅读惯便掌握运真正起指导会计员进行会计核算作
　　(六)税收法规够致量保持致致适分离制定企业会计制度时着违背会计核算般原会计素确认计量原前提量税法保持致财务会计税法遵循原规范象确实保持致方采取纳税调整方法进行处理
　　企业会计制度两两制基础重复 现股份限公司会计制度已发布具体会计准基础制订起点更高制度中正起草准备发布具体会计准等较成熟部分纳入企业会计制度根改变会计素确认计量标准会计制度根提高会计信息质量
　　值说明企业会计制度分行业会计制度实现会计标准实质转换带较需根验掌握会计知识进行判断规定予实务工作者较职业判断空间收入确认项资产减值准备计等需会计员注册会计师具备定职业判断力掌握领会会计制度实质精神外需广实务工作者断提高 专业知识业务力更执行企业会计制度奠定基础提高国企业会计信息质量作出努力
　　企业会计制度深化会计核算制度改革提高会计信息质量加强会计国际协调必然求规范企业会计核算行统会计核算标准具重现实意义深远历史意义
第章 会计核算基前提般原


　　　　第节 会计核算基前提

　　会计核算象确定会计方法选择会计数搜集等会计核算基前提兹分述
　　1会计核算应企业发生项交易事项象记录反映企业身项生产营活动
　　规定会计员日常会计核算中项交易事项作出正确判断会计处理方法会计处理程序作出正确选择提供
　　首先明确基前提划定会计处理项交易事项范围会计核算工作中影响企业身济利益项交易事项加确认计量影响企业身济利益项交易事项加确认计量会计核算工作中通常讲资产负债确认收入取费发生针特定会计体言
　　次明确基前提握会计处理立场企业作会计体外销售商品时(涉税金)方面形成笔收入时增加笔资产减少笔负债相反采购材料时方面导致现金减少存货增加者债务增加存货增加相反
　　明确基前提会计体济活动会计体者济活动区分开会计体济活动会计体者济活动终影响者济利益会计核算工作涉会计体范围济活动真实反映会计体财务状况营成果现金流量必须会计体济活动会计体者济活动区开
　　需注意会计体法律体般说法律体必然会计体会计体定法律体例企业集团情况母子公司然法律体全面反映企业集团财务状况营成果现金流量必企业集团作会计体编制合会计报表
　　2会计核算应企业持续正常生产营活动前提
　　企业否持续营会计原会计方法选择差般情况应假定企业会前规模状态继续营会停业会规模削减业务明确基前提会计员基础选择会计原会计方法例般情况企业固定资产较长时期发挥作果判断企业会持续营假定企业固定资产会持续进行生产营程中长期发挥作服务生产营程固定资产根历史成进行记录采折旧方法历史成分摊会计期间相关产品成中果判断企业会持续营固定资产应采历史成进行记录期计提折旧
　　需注意企业存破产清算风险果判断企业会持续营应改变会计核算原方法企业财务会计报告中作相应披露
　　3会计核算应划分会计期间分期结算账目编制财务会计报告会计期间分年度半年度季度月度年度半年度季度月度均公历起讫日期确定半年度季度月度均称会计中期
　　会计分期目通会计期间划分持续营生产营活动划分成连续相等期间结算盈亏期编制财务会计报告时方面提供关企业财务状况营成果现金流量信息
　　明确会计分期会计核算基前提会计核算着重影响会计分期产生期期间差出现权责发生制收付实现制区类型会计体记账基准进出现应收应付递延预提摊等会计处理方法
　　4企业会计核算民币记账位币业务收支民币外货币企业选定中种货币作记账位币编制财务会计报告应折算民币境外设立中国企业国报送财务会计报告应折算民币
　　会计核算程中选择货币作计量单位货币身属性决定货币商品般等价物衡量般商品价值尺度具价值尺度流通手段贮藏手段支付手段等特点计量单位重量长度容积台件等侧面反映企业生产营成果法量进行较便实物理会计计量全面反映企业生产营业务收支等情况会计核算选择货币作计量单位

　　　　　　　　　　　　　　　　　　第二节 会计核算般原

　　规范企业会计核算行提高会计信息质量会计制度规定会计核算般原分述 　
　　1会计核算应实际发生交易事项实反映企业财务状况营成果现金流量企业提供会计信息目满足会计信息者决策需应做容真实数字准确资料会计核算工作中坚持原应会计核算时客观反映企业财务状况营成果现金流量保证会计信息真实性会计工作应正确运会计原方法准确反映企业实际情况会计信息应够受验证核实否真实
　　果企业会计核算实际发生交易事项没实反映企业财务状况营成果现金流量会计工作失存意义甚会误导会计信息者导致决策失误
　　2企业应交易事项济实质进行会计核算应仅仅法律形式作会计核算
　　实际工作中交易事项外法律形式形式总完全真实反映实质容会计信息想反映交易事项必须根交易事项实质济现实仅仅根法律形式进行核算反映
　　例销售商品售回购果企业已商品权风险报酬转移购货方时满足收入确认条件销售实现应确认收入果企业没商品权风险报酬转移购货方没满足收入确认条件企业已商品交付购货方销售没实现应确认收入
　　融资租赁方式租入资产然法律形式讲企业拥权租赁合中规定租赁期相长接该资产寿命租赁期结束时承租企业优先购买该资产选择权租赁期承租企业权支配资产中受益济实质企业够控制创造未济利益会计核算融资租赁方式租入资产视企业资产
　　果企业会计核算仅仅交易事项法律形式形式进行法律形式形式没反映济实质济现实终结果仅会利会计信息者决策反会误导会计信息者决策
　　3企业提供会计信息应够反映企业财务状况营成果现金流量满足会计信息者需
　　信息价值决策相关助决策会计核算工作中坚持述基原求收集加工处理提供会计信息程中充分考试会计信息者信息需求
　　果会计信息提供没满足会计信息者需会计信息者决策没什作具相关性
　　4企业会计核算方法前期应保持致意变更必变更应变更容理变更累积影响数累积影响数合理确定理等会计报表附注中予说明
　　企业发生交易事项具复杂样化某交易事项种会计核算方法例存货领发出采先进先出法加权均法移动均法计价法进先出法等确定实际成固定资产折旧方法采年限均法工作量法年数总法双倍余额递减法等果企业会计期间采会计核算方法利会计信息者会计信息理解利会计信息作发挥

　　会计核算工作中求企业会计核算方法前期应保持致意变更意味着选择会计核算方法作变更符合定条件情况企业变更会计核算方法企业财务会计报告中作相应披露
　　5企业会计核算应规定会计处理方法进行会计指标应口径致相互
　　企业处行业区济业务发生时点保证会计信息够满足决策需便较企业财务状况营成果现金流量相交易事项应采相会计处理方法
　　6企业会计核算应时进行提前延
　　会计信息价值帮助者方面作出济决策会计核算程中坚持述基原求时收集会计信息济业务发生时收集整理种原始单二时处理会计信息国家统会计制度规定时限时编制出财务会计报告三时传递会计信息国家统会计制度规定时限时编制财务会计报告传递财务会计报告者
　　果企业会计核算时进行会计信息时提供助济决策符合时性原求
　　7企业会计核算编制财务会计报告应清晰明便理解利
　　提供会计信息目会计信息首先必须解会计信息涵弄懂会计信息容求会计核算财务会计报告必须清晰明否谈会计信息会计核算工作中坚持明晰性原会计记录应准确清晰填制会计证登记会计账簿必须做合法账户应关系清楚文字摘完整编制会计报表时项目勾稽关系清楚项目完整数字准确
　　果企业会计核算编制财务会计报告做清晰明便理解利符合清晰原求满足会计信息者决策需求
　　8企业会计核算应权责发生制基础期已实现收入已发生应负担费款项否收付应作期收入费属期收入费款项已期收付应作期收入费
　　时企业发生货币收支业务交易事项身完全致例款项已收销售未实现者款项已支付期生产营活动发生明确会计核算确认基础更真实反映特定会计期间财务状况营成果求企业会计核算程中应权责发生制基础
　　收付实现制权责发生制相应种确认基础收支付现金作确认收入费目前国行政单位采收付实现制事业单位营业务采权责发生制外业务采收付实现制
　　9企业进行会计核算时收入成费应相互配会计期间项收入相关成费应该会计期间确认
　　会计工作中坚持配原两层含义：果配收入应成相配营业务收入营业务成相配业务收入业务成相配二时间配定时期收入时期费相配期收入理费财务费等期间费相配等
　　10 企业项财产取时应实际成计量项财产果发生减值应规定计提相应减值准备法律行政法规国家统会计制度规定者外企业律行调整账面价值
　　资产负债者权益等项目计量企业应基交易事项实际交易价格成历史成资产实际发生成客观便查核容易确定较法律行政法规国家统会计制度规定者外企业律行调整账面价值
　　需注意果资产已发生减值账面价值已反映未收回金额企业应规定计提相应减值准备
　　11 企业会计核算应合理划分收益性支出资性支出界限支出效益仅年度(营业周期)应作收益性支出支出效益会计年度(营业周期)应作资性支出
　　会计核算工作中划分资支出收益性支出求企业会计核算工作中确认支出时区分两类性质支出资性支出计列资产负债中作资产反映真实反映企业财务状况收益性支出计列利润表中计入期损益正确计算企业期营成果资性支出效益连续会计期间发挥作收益性支出效益期发挥作
　　果企业会计核算工作中没正确划分资性支出收益性支出原应计入资性支出计入收益性支出会低估资产期收益原应计入收益性支出计入资性支出会高估资产期收益切利会计信息者正确理解企业财务状况营成果利会计信息者决策
　　12 企业进行会计核算时应遵循谨慎性原求计资产收益少计负债费设置秘密准备
　　会计核算工作中坚持谨慎性原求企业面确定素情况作出职业判断时应保持必谨慎高估资产收益低估负债费例求企业定期者少年年度终发生项资产损失计提资产减值准备等充分体现谨慎性原
　　需注意谨慎性原意味着企业意设置种秘密准备否属滥谨慎性原重会计差错更正求进行相应会计处理
　　13 企业会计核算应遵循重性原求会计核算程中交易事项应区重程度采核算方式资产负债等较影响进影响财务会计报告者作出合理判断重会计事项必然规定会计方法程序进行处理财务会计报告中予充分准确披露次会计事项影响会计信息真实性误导财务会计报告者作出正确判断前提适简化处理
　　重性原会计信息成效益直接相关坚持重性原够提供会计信息收益成反会提供会计信息成收益评价某项目重性时程度取决会计员职业判断般说应质量两方面进行分析性质说某事项决策产生定影响时属重项目数量方面说某项目数量达定规模时决策产生影响
　　现行行业会计制度股份限公司会计制度相企业会计制度增加实质重形式原修订历史成原充实谨慎性原企业会计制度述基原增加修订充实体现市场济环境变化会计信息需求变化会计监


　


第章 资产
　资产定义
　　资产会计素会计素直接间接相关资产收益确定密切相关者权益资产减负债余额等资产定义历会计理实务关注问题
　　国企业会计准基准资产定义：资产企业拥者控制货币计量济资源包括种财产债权权利定义没真正反映资产质量特征忽略作企业资产应具基性质资产应预期会企业带济利益实务工作中企业拥者控制资源企业带未济利益然作企业资产资产负债表列示造成企业资产实情况例技术进步原设备已淘汰长期闲置国外引进设备原材料供应等原国法法收回应收账款项资产减值开办费等资产项目项目企业带济利益符合资产定义作企业资产价值反映会计报表资产方造成企业虚增资产虚增利润外提供财务会计报告反映信息推动真实性长期企业账面实际虚资产虚盈实亏严重企业递延资产挂亿企业建工程早报废挂账等等导致企业会计报表充斥水分前年出现中农信广国投海发行事件证明虚盈实亏虚增资产资产实造成恶果
　　企业财务会计报告条例资产进行重新定义重新定义资产：资产指交易事项形成企业拥者控制资源该资源预期会企业带济利益定义两方面原定义作修正：指出资产交易事项形成企业拥者控制资源未交易事项形成资源二预期会企业带济利益果企业某项财产预期企业带济利益该财产确认企业资产见企业财务会计报告条例资产作出严格界定强调确实够企业带济利益资源够作资产列入财务会计报告资产基特征资产定义中缺资产基特征具备企业带未济利益流入资源确认企业资产果资产定义忽略预期会企业带济利益基特征定义完整科学意味着已没济价值企业带济利益项目继续作资产反映资产负债表中
　　二资产特征
　　具体说资产具基特征：
　　()资产交易事项形成说资产必须现实资产预期资产企业时期里通交易事项形成已发生交易事项产生结果未交易事项未发生交易事项产生结果属现资产作资产确认例企业通购买行建造等方式形成某项设备销售产品形成项应收账款等等企业资产企业预计未某时点购买设备相关交易事项尚未发生作企业资产
　　(二)资产企业拥者控制般说项资源作企业资产予确认应该拥项资源权意愿处置资产企业未意擅企业资产某情况特殊方式形成资产企业然拥权够实际控制实质重形式原应确认企业资产融资租入固定资产

　　(三)资产重特征预期会企业带济利益谓带未济利益指直接间接增加流入企业现金现金等价物潜力种潜力某情况单独产生净现金流入某情况需资产结合起直接间接产生净现金流入预期带济利益确认企业资产某项支出果具未济利益全部部分作企业资产否作费损失样企业已取某项资产果涵未济利益已复存应该剔例处理财产损失库存已失效已毁损存货已企业带未济利益应该作资产出现资产负债表中例条技术已淘汰生产线实物形态然存实际已产品生产企业带济利益样生产线应确认企业资产应失企业创造未济利益时候确认项损失实际工作中企业应列作费巨额支出长期作资产挂账企业已失效益冷背陈旧商品产品历史成挂账做法方面夸资产方面虚增利润造成会计信息失真中国证监会处罚数家市公司见某项目确认资产必须符合资产定义必须企业带未济利益
　　综述企业会计制度采企业财务会计报告条例中资产作定义充分吸收世界国资产定义精华进步国际惯例扰国会计理实务重突破
　　三资产分类确认计量
　　()资产分类
　　企业拥资产形态样生产营活动中特点相正确认识需定标准进行分类企业会计制度规定资产负债表资产应流动性进行分类分项列示包括流动资产长期投资固定资产形资产资产
　　1流动资产 流动资产指1年者超1年营业周期变现耗资产包括种现金银行存款短期投资应收预付款项摊费存货等
　　2长期投资 长期投资指短期投资外投资包括持时间准备超1年（含1年）种股权性质投资变现准备时变现债券债权投资长期投资
　　3固定资产 固定资产指企业期限超1年房屋建筑物机器 机械运输工具生产营关设备器具工具等属生产营设备物品单位价值2000元年限超2年应作固定资产
　　固定资产企业项劳动资产劳动手段够相长生产营期间企业生产营提供连续服务单位价值较高资产包括企业拥种房屋建筑物生产营种机器设备交通运输设备工具器具等部分资产特点较长周期够保持原实物形态价值会逐步减少逐渐实物形态中分离出
　　4形资产 形资产指企业生产商品者提供劳务出租理目持没实物形态非货币性长期资产
　　5资产 资产指流动资产长期投资固定资产形资产外资产长期摊费
　　(二)资产确认计量
　　1资产确认标准
　　确认般标准：第符合资产定义第二够计量根确认两项基标准求项目欲确认资产首先符合资产素定义计量资产质特征否带未济利益资源资产确认关键判断否存未济利益项资源果具备未济利益便企业取该项资源发生巨额耗费确认资产已确认资产应账面予剔求原行业制度中规定作递延资产特处理财产损失实际已没价值存货
(淘汰电子产品)老化设备应该作资产否带未济利益资产确认必条件确认资产应该符合计量求计量求确凿证指交易发生完成时形成种交易价格项资产计量面节中详细介绍
　　2资产计量基础
　　资产计量指入账资产应什样金额予记录报告目前供选择计量方法历史成重置成公允价值变现净值未现金流量现值等会计信息代表定济利益关系会计信息公开披露会直接间接造成影响方面身济利益必然会会计信息提出求确保会计信息真实完整必须求选择真实计量方法般历史成作计量方法历史成交易双方认价格估计等观素程度较低真实性验证性计量方法中高国资产计量基础重历史成国企业会计制度规定：企业项财产取时应实际成计量历史成原成指已完成交易支付换出资产代价代表资产劳务取时确定价值


第二章 资 产


　　　　　第二节 货币资金应收项目

　　现金核算
　　现金货币资金重组成部分通支付手段资产进行计量般尺度会计处理基础时购买资产清偿债务支付关费现金流动性种货币资金企业必须现金进行严格理控制现金营程中合理通畅流转提高现金效益保护现金安全
　　()现金理
　　现金交换流通手段作财富储藏流动性强容易挪侵吞必须建立套完善严密现金理制度确保现金安全完整
　　1企业应设置现金日记账发生现金收支业务必须通出纳员出纳员根收付证业务发生序逐笔登记现金日记账现金日记账收入支出金额应根审核误收款证付款证登记现金日记账必须做日清月结账款相符严禁白条抵充库存现金日终应计算全天现金收入合计数现金支出合计数现金结余数结余数实际库存数进行核做账款相符果发现账款符应时查明原进行处理月份终现金日记账余额应现金总账余额核相符
　　2根业务需正确核定库存现金限额库存现金限额核定企业必须规定限额控制库存现金超库存限额部分现金必须天次日午企业解交银行保证现金安全
　　3规定现金支付项目外切付款均应通银行转账结算
　　4企业坐支现金单位现金收入直接支付现金支出特殊情况需坐支现金必须报关部门批准核定范围限额进行时收支现金必须入账
　　5库存现金定期定期部审计员查核
　　(二)现金核算
　　总括反映企业库存现金收支结存情况企业会计制度设置现金科目该科目方反映企业现金增加贷方反映现金减少月末方余额反映库存现金余额现金科目根现金收付款证银行付款证直接登记果企业日常现金收支业务量较简化核算工作企业根实际情况采汇总记账证科目汇总表等核算形式定期月份终根汇总收付款证科目汇总表等登记入账
　　企业收现金时记现金科目贷记关科目支出现金时记关科目贷记现金科目银行提取现金业务般编制银行付款证编制现金收款证现金存入银行般编制现金付款证编制银行收款证
　　企业核算库存现金时应注意企业部部门单位周转备金应应收款科目核算单独设置备金科目核算现金科目核算
　　二银行存款核算
　　(）银行存款账户理
　　银行存款企业存入银行金融机构货币资金企业根业务需银行开设账户运开设账户进行存款取款种收支转账业务结算
　　正确开立银行账户做资金结算工作基础企业银行开立存款账户通银行单位进行结算办理资金收付企业应规定银行开设存款账户
　　银行账户理办法企业事业单位存款账户分四类基存款账户般存款账户时存款账户专存款账户
　　般企事业单位选择家银行营业机构开立基存款账户办理日常转账结算现金收付企事业单位工资资金等现金支取通该账户办理企事业单位银行营业机构开立般存款账户该账户办理转账结算存入现金支取现金时存款账户存款时营活动需开立账户企业异产品展销时性采购资金等专存款账户企事业单位特定途需开立账户基建设项目专项资金农副产品资金等企事业单位销销货款转入专存款账户
　　加强基存款账户理企事业单位开立基存款账户实行开户许制度必须中国民银行分支机构核发开户许证办理企事业单位贷债套取现金头开立基存款账户出租出账户违反规定异存款贷款开立账户单位单位资金名义开立账户存储
　　(二)银行结算方式
　　国企业日常量企业济业务通银行结算银行社会济活动中项资金流转清算中心保证银行结算业务正常开展社会济活动中项资金通畅流转根中华民国票法票理实施办法中国民银行总行银行结算办法进行全面修改完善形成支付结算办法(简称办法1997年9月19日颁布年12月1日起施行
　　办法规定企业目前选择票结算工具包括银行汇票商业汇票银行票支票等选择结算方式包括汇兑托收承付委托收款三种结算方式包括信卡外种国际贸易间采结算方式
信证结算方式企业采支付结算方式处理手续关会计核算：
　　1采银行汇票方式银行汇票企业单位款项交存开户银行银行签发持异采购商品时办理结算支取现金票采银行汇票方式时应注意新支付结算办法银行汇票取消背书转限制丧失汇票挂失止付等问题加规定外作出变化：
　　(1)取消记载代理付款(兑付)代理付款行转汇规定银行汇票记名式汇票允许背书转须汇票填明代理付款点转账银行汇票民银行代理兑付商业银行设机构区签发应填写代理付款行名称
　　(2)禁止更改实际结算金额鉴允许更改实际结算金额容易发生收款擅扩实际结算金额造成纠纷汇票允许背书转保证汇票价转增强流通安全性办法规定实际结算金额更改更改实际结算金额汇票效规定银行汇票背书转实际结算金额准未填写实际结算金额实际结算金额超出票金额背书转
　　(3)取消银行汇票金额起点500元限制扩银行汇票域原异结算扩城异结算
　　(4)明确银行汇票事根票法规定汇票基事出票付款收款银行汇票属已付汇票出票付款事出票收款样签发银行出票付款办法银行汇票定义改银行汇票出票银行签发见票时实际结算金额条件支付收款者持票票票原理办法银行汇票定义银行汇票属通常讲汇票事
　　(5)改进汇票异支取款项办法办法规定银行汇票代理付款受理未行开立存款账户单位持票直接提交银行汇票便利未银行开户收款持票异支取款项办法允许委托支取款项求银行审查委托委托身份证件求汇票背面委托委托签章记载关事项确保汇票款项支付安全
　　(6)完善持票申请请求签发付款退款规定保障收款持票特殊情况票权利申请利益办法规定收款持票超期限提示付款代理付款银行予受理申请超付款提示期限原出票银行作出说明提供关证件请求付款退款丧失银行汇票失票民法院出具享票权利证明出票银行请示付款退款
　　企业单位银行汇票应银行提交银行汇票申请书详细填明申请名称申请账号住址途汇票金额收款名称申请账号住址代理付款等项容款项交存银行申请企业单位收银行签发银行汇票解讫通知根银行汇票申请书(存根)联编制付款证余款项应根余款项收账通知编制收款证申请汇票超付款期限原求退款时应交回汇票解讫通知支付结算办法规定提交证明身份证件根银行退回加盖转讫章余款收账通知编制收款证
　　收款单位应汇票解讫通知进账单交付银行根银行退回加盖转讫章进账单关原始证编制收款证
　　2采商业汇票方式商业汇票出票签发委托付款指定日期条件支付确定金额收款者持票票采商业汇票方式时应注意新办法商业汇票商业汇票出票承兑资格背书转关规定票丧失补救等问题外作出变化：
　　(1)扩商业汇票范围原办法银行开立账户法间根购销合进行商品交易商业汇票改银行开立存款账户法组织间具真实交易关系债权债务关系均商业汇票
　　(2)明确商业汇票事根票法规定汇票出票付款收款三基事商业汇票委付证券出票必须付款具真实委托付款关系具支付汇票金额资金源银行承兑汇票办法规定承兑银行开立存款账户单位作出票
　　(3)改变商业汇票付款期限原办法规定商业汇票承兑期限交易双方商定长超9月改 商业汇票付款期限长超6月
　　(4)明确商业汇票三种付款日期票法商业汇票规定付款日期定日付款出票定期付款见票定期付款三种办法相应作出规定定日付款汇票付款期限出票日起计算汇票记载具体期日出票定期付款汇票付款期限出票日起月计算汇票记载见票定期付款汇票付款期限承兑拒绝承兑日起月计算汇票记载
　　(5)严格办理贴现转贴现贴现条件办法规定持票必须提供直接前手间增值税发票商品发运单复印件银行申请贴现贴现银行办理转贴现贴现时必须提供贴现申请直接前手间增值税发票商品发运单复印件
　　(6)改变商业汇票付款方法银行承兑汇票采取划付方法容易产生承兑银行代理付款银行结算纠纷时受通汇行限制未参加全国省辖通汇银行机构办理商业汇票承兑贴现利商业汇票推行办法银行承兑汇票划付改委托收款方式商业承兑汇票付款付款开户银行见票时动扣划款项改银行汇票留存通知付款付款收通知日通知银行付款付款时通知银行付款付款接通知日次日起3日未通知银行付款视付款承诺付款银行应付款接通知日次日起第4日午开始营业时票款划持票银行办理划款时付款支付应商业承兑汇票未付款通知书退持票
　　(7)改变贴现利息计算时间改变银行承兑汇票付款办法贴现银行收取票款贴现资金需收款时间致贴现逾期收回导致利息损失影响贴现银行营效益办理贴现积极性办法规定匡算邮程提前委托收款外规定承兑异贴现转贴贴现期限贴现利息计算加3天划款日期
　　采商业承兑汇票方式收款单位应期商业承兑汇票连填制邮划电划委托收款证送交银行办理收款收银行收账通知时编制收款证付款单位收银行付款通知时编制付款证
　　采银行承兑汇票方式收款单位期银行承兑汇票连填制邮划电划委托收款证送交银行办理收款收银行收账通知时编制收款证付款单位收银行付款通知时编制付款证
　　收款单位未期商业汇票银行申请贴现时应根汇票填制贴现证贴现证第联定签章连汇票送交银行根银行退回加盖转讫章贴现证第四联(收账通知)编制收款证
　　3采银行票方式银行票银行签发承诺见票时条件支付确定金额收款者持票票采银行票方式时应注意新办法银行票规定作出变化：
　　(1)规定银行票出票资格银行票出票中国民银行分支行批准办理银行票业务银行机构银行票出票票债务负条件支付票款责
　　(2)改变申请申请办理现金银行票条件申请收款均申请办理现金银行票增加注明现金字样银行票出票银行支取现金规定作成委托收款背书委托出票银行提示付款
　　(3)取消定额银行票金额起点100元规定时定额银行票面额原500元1 000元5 000元10 000元调整1 000元5 000元10 000元50 000元
　　(4)银行票提示付款期限月改出票日起长超2月
　　(5)规定填明现金字样银行票挂失止付未填明现金字样银行票挂失止付银行票丧失失票民法院出具享票权利证明出票银行请求付款退款原办法规定银行票见票付予挂失遗失银行票付款期满月确未领办理退款手续
　　(6)增加票贴息规定保持银行票见票付优点避免跨系统银行票兑付引起兑付银行垫付资金造成利息损失办法规定跨系统银行票兑付持票开户银行根中国民规定业利率出票银行收取利息
　　采银行票方式收款单位应收银行票连进账单送交银行办理转账根银行盖章退回进账单第联关原始证编制收款证付款单位填送银行票申请书款项交存银行收银行签发银行票根申请书存根联编制付款证
　　申请票超提示付款期限原求退款时应填制式两联进账单连票交出票行支付结算办法规定提交证明身份证件根银行审核盖章退回进账单第联作收账通知编制收款证
　　4采支票方式支票出票签发委托办理支票存款业务银行见票时条件支付确定金额收款持票票采支票方式时应注意新办法支票规定作出变化：
　　(1)明确银行审核支付支票票款支票出票预留银行签章银行审核支票付款银行出票约定支付密码作银行审核支付金额条件
　　(2)明确支票事间责持票通开户银行收款应作委托收款背书直接出票开户银行提示付款应支票背面签章持票需交验身份证支票背面注明证件名称号码发证机关
　　(3)取消支票金额起点100元限制提示付款期限改出票日起10天
　　(4)取消定额支票增加普通支票开式普通支票左角划两条行线转账支票划线现金支票
　　(5)出票签发空头支票签章预留银行签章符者支付密码错误支票银行予退票银行票面金额处5低1 000元罚款外增加持票权求出票赔偿支票金额2赔偿金规定
　　采支票方式收款单位应收支票连填制两联进账单送银行根银行盖章退回进账单第联关原始证编制收款证付款单位银行提交支票时时填制三联进账单根银行盖章退回进账单(回单)第联关原始证编制付款证
　　5采汇兑结算方式汇兑汇款委托银行款项支付收款结算方式采汇兑结算方式时应注意新支付结算办法汇兑结算方式规定作出变化：
　　(1)改变汇款汇出银行已汇出款项退汇规定办法规定汇入行开立存款账户收款汇款收款行联系未汇入行开立存款账户收款汇款应出具正式函件身份证件原信电汇回单汇出行通知汇入行汇入行核实汇款确未支付方退汇
　　(2)增加汇款撤销规定汇款汇出银行尚未汇出款项申请撤销转汇银行受理汇款汇出银行汇款撤销
　　(3)明确汇兑委托日期指汇款汇出银行提交汇兑证日
　　(4)加强办理汇兑现金理办法规定汇款收款需汇入行支取现金办理现金汇兑未银行开立账户收款转账汇兑款严禁转入储蓄信卡账户
　　采汇兑结算方式付款单位委托银行办理信汇时应银行填制式四联信汇证第联回单第二联方证第三联贷方证第四联收账通知代取款证根银行盖章退回第联信汇证编制付款证收款单位通信汇方式汇入款项应收银行收账通知时编制收款证
　　付款单位委托银行办理电汇时应银行填制式三联电汇证第联回单第二联方证第三联发电根银行盖章退回第联电汇证编制付款证收款单位通电汇方式汇入款项应收银行收账通知时编制收款证
　　6采委托收款结算方式委托收款收款委托银行付款收取款项结算方式采委托收款结算方式时应注意新办法委托收款结算方式规定作出变化：
　　(1)缩范围原商品交易劳务款项应收款项结算均采委托收款结算方式改适单位已承兑商业汇票债券 存单等付款债务证明办理款项结算
　　(2)允许全额付款全部拒绝付款取消付款部分拒绝付款规定银行付款款支付情况制裁
　　(3)取消三方交易直达结算形式
　　采委托收款结算方式收款办理委托收款时采取邮寄划款应填制邮划委托收款证邮划委托收款证式五联第联回单第二联贷方证第三联方证第四联收账通知第五联付款通知采取电报划款应填制电划委托收款证电划委托收款证式五联第联回单第二联贷方证第三联方证第四联发电第五联付款通知收款第二联委托收款证签章关委托收款证债务证明提交开户银行收银行转收账通知时编制收款证付款单位根收委托收款证关债务证明编制付款证
　　7采托收承付结算方式托收承付根购销合收款发货委托银行异付款收取款项付款银行承认付款结算方式采托收承付结算方式时应注意新支付结算办法托收承付结算方式规定作出变化：
　　(1) 托收承付结算金额起点10万元改单位办理托收承付结算笔金额起点10 000元新华书店系统笔金额起点1 000元
　　(2) 托收条件规定较明确收款办理托收必须具商品确已发运证件(包括铁路航运公路等运输部门签发运单运单副邮局包裹回执)特没发运证件需办理托收军品办理托收制定具体规定
　　(3) 明确规定逾期付款赔偿金计算方法赔偿金计算利率原天万分三改天万分五增加逾期付款期满三月未付清欠款付款开户银行通知付款退回单证付款开户行发出通知第三天起付款退回单证付款开户行天欠款金额处万分五低50元罚款暂停付款外办理结算业务直退回单证止
　　采托收承付结算方式收款办理托收时采取邮寄划款应填制邮划托收承付证邮划托收承付证式五联第联回单第二联贷方证第三联方证第四联收账通知第五联付款通知采取电报划款应填制电划托收承付证电工早托收承付证式五联第联回单第二联贷方证第三联方证第四联发电第五联付款通知收款第二联托收证签章关托收证关单证提交开户银行收银行转收账通知时编制收款证付款单位根收托收承付证承付付款通知关交易单证编制付款证
　　8信卡信卡指商业银行单位发行特约单位购物消费银行存取现金具消费信特制载体卡片信卡象分单位卡卡信誉等级分金卡普通卡信卡种信支付工具进步加强信卡结算规范理新支付结算办法专设章信卡结算方面作出明确规定：
　　(1)严格范围根信支付特点办法规定信卡消费性支出10万元商品交易10万元金额较便持卡零星支付允许商品交易劳务供应款项结算
　　(2)限制资金源办法规定单位卡账户资金律基存款账户转存入交存现金存款账户销售收入款项转入账户严禁单位款项存入卡账户
　　(3)加强现金理发展信卡目减少现金防止利信卡套取现金办法规定单位卡律支取现金卡银行动柜员机支取现金超支付限额代理银行应发卡银行索权
　　(4)控制支付风险加强信卡风险理办法容易发生风险问题作强制性规定①确定透支额度金卡高超1万元普通卡高超5 000元透支期限长超60天②建立授权制度超规定限额发卡银行授权③规定透支利率利息计算信卡透支透支期限规定利率期限高透支额高利率档次计算④设立备金担保制度申领信卡发卡银行交存定备金根申请资信程度求提供担保⑤规定恶意透支性质恶意透支法追究刑事责
　　单位申请信卡应发卡银行规定发卡银行填写申请表连支票进账单送交发卡银行根银行盖章退回进账单第联编制付款证
　　外需提请注意加强银行卡业务理中国民银行1999年1月5日发布应发银行卡业务理办法通知(银发[1999]17号)规定该办法1999年3月1日起施行中国民银行1996年颁布信卡业务理办法(银发[1996]27号)时废止中国民银行办法颁布前制订银行卡理规定办法相抵触办法准该办法容：
　　(1)该办法规定银行卡指商业银行(含邮政金融机构)社会发行具消费信转账结算存取现金等全部部分功信支付工具银行卡包括信卡记卡
　　银行卡币种分民币卡外币卡发行象发单位卡(商务卡)卡信息载体分磁条卡芯片(IC)卡
　　信卡否发卡银行交存备金分贷记卡准贷记卡两类贷记卡指发卡银行予持卡定信额度持卡信额度先消费款信卡准贷记卡指持卡须先发卡银行求交存定金额备金备金账户余额足支付时发卡银行规定信额度透支信卡
　　记卡功分转账卡(含储蓄卡)专卡储值卡记卡具备透支功转账卡实时扣账记卡具转账结算存取现金消费功专卡具专门途特定区域记卡具转账结算存取现金功专门途指百货餐饮饭店娱乐行业外途储值卡发卡银行根持卡求资金转卡储存交易时直接卡扣款预付钱包式记卡
　　(2)银行卡计息包括计收利息计付利息均金融保险企业财务制度规定进行核算
　　发卡银行准贷记卡记卡(含储值卡)账户存款中国民银行规定期档次存款利率计息办法计付利息发卡银行贷记卡账户存款储值卡(含IC卡电子钱包)币值计付利息
　　(3)单位民币卡账户资金律基存款账户转账存入存取现金销货收入存入单位卡账户单位外币卡账户资金应单位外汇账户转账存入境存取外币现钞外汇账户应符合列条件：中国民银行境外汇账户理关规定开立二外汇账户收支范围具相应支付容
　　民币卡账户资金持现金存入工资性款项属合法劳务报酬投资回报等收入转账存入外币卡账户资金持外币现钞存入外汇账户(含外销账户)转账存入该账户转账存款均国家外汇理局外汇理办法办理外币卡境提取外币现销时应国外汇理制度办理
　　国家外汇理局规定范围区域外外币卡原境办理外币计价结算
　　(4)单位民币卡办理商品交易劳务供应款项结算透支超中国民银行规定起点应中国民银行分行办理转汇
　　发卡银行贷记卡取现应笔授权卡日累计取现超2 000元民币发卡银行应持卡动柜员机(ATM机)取款设定交易限卡日累计提款超5 000元民币
　　(5)持卡单笔透支余额卡超2万元(含等值外币)单位卡超5万元(含等值外币)账户月透支余额卡超5万元(含等值外币)单位卡超发卡银行该单位综合授信额度3综合授信额度参单位月透支余额超10万元(含等值外币)外币卡透支额度超持卡保证金(含储蓄存单质押金额)80办法施行日起新发生180天(含180天)月均透支额超月均总透支余额15准贷记卡透支期限长60天贷记卡首月低款额低月透支余额10
　　9信证结算方式信证起源国际间贸易结算适应贸易(购销)双方清偿债权债务需产生国际贸易中避免交易风险进口商愿先货款付出口商出口商愿先货物单交进口商时双方愿长期占压资金种情况银行充进出口商间中间保证面收款面交单代融通资金产生信证结算方式适应国贸易活动需促进社会义市场济健康发展1997年6月中国民银行根国结算实际情况中华民国中国民银行法关法律法规鉴国际惯例制定印发国信证结算办法该办法旨通信证结算维护贸易双方关事合法权益时丰富国结算种类
　　(1)信证定义
　　信证指开证行申请申请开出符合信证条款单支付付款承诺明确规定该信证撤销转单信证
　　(2)信证结算特点
　　信证属银行信采信证支付销货方安全收回货款较保障购货方说货款支付取符合信证规定货运单条件避免预付货款风险信证结算方式定程度解决购销双方付款交货问题矛盾信证结算方式特点：
　　①开证银行负第性付款责信证种开证银行已信作出付款保证结算方式信证开出开证行负第性付款责般担保业务中银行负第二性责信证实质种银行保证付款文件信证开证行第付款债务销货方须先找购货方通关银行信证开证银行交单取款开证行受益付款责种独立责申请未履行义务受益提交单信证条款致银行应承担受益第性付款责
　　②信证项独立文件受购销合约束然信证开立购销合基础购销双方受合约束信证开出信证业务处理程中事责权利信证准开证银行信证负责信证定完全符合条款单付款开证行付款时仅审核单证信证规定单证否相符销货方否履行合履行程度信证种购销合开立开出购销合相分离独立文件
　　③信证业务处理单切单准信证业务实质种单买卖银行相符单付款货物真假坏负责货物否已装运否中途损失否达目负责说单表示货物实际货数量质量单容符合信证规定银行样接受果购货方发现货物数量质量单证符受益提出索赔理开证银行购货方进口商提出货物单证符作拒付理信证方式受益保证收款定提供相符单开证行拒付定单符点理
　　(三)银行存款核算
　　1核算反映企业存入银行金融机构种存款企业会计制度规定应设置银行存款科目该科目方反映企业存款增加贷方反映企业存款减少期末方余额反映企业期末存款余额企业应严格制度规定进行核算理企业款项存入银行金融机构记银行存款科目贷记现金等关科目提取支出存款时记现金等关科目贷记银行存款科目
　　2银行存款日记账应开户银行金融机构存款种类等分设置出纳员根收付款证业务发展序逐笔登记日终应结出余额银行存款日记账应定期银行账单核少月核次月份终企业账面结余银行账单余额间差额必须逐笔查明原进行处理应月编制银行存款余调节表调节相符
　　三货币资金核算
　　关外埠存款银行汇票存款银行票存款账务处理企业会计制度基没变化企业银行申请办理外埠存款银行汇票存款银行票存款程序节已详细说明处重复仅介绍信卡存款信证保证金存款账务处理
　　1信卡存款账务处理 企业规定填制申请表连支票关资料送交发卡银行根银行盖章退回进账单第联记货币资金信卡存款科目贷记银行存款科目信卡特约单位购物消费时实际支付金额记理费等科目贷记货币资金信卡存款科目信卡程中需账户续存资金时实际续存金额记货币资金信卡存款科目贷记银行存款科目
　　2信证保证金存款账务处理 企业银行申请开立信证应规定银行提交开证申请书信证承诺书购销合企业银行交纳保证金根银行退回进账单第联记货币资金信证保证金存款科目贷记银行存款科目根开证行交信证单通知书关单列明金额记途物资原材料库存商品应交税金应交增值税 (进项税额)等科目贷记货币资金信证保证金存款银行存款科目
　　四应收预付款项核算
　　应收预付款项企业资产重组成部分指企业日常生产营程中发生项债权包括：应收款项(包括应收票应收账款应收款)预付账款等
　　应收账款企业正常营活动中销售商品产品提供劳务应购货单位接受劳务单位收取款项包括代垫运杂费赊销产生应收账款会计处理涉两问题确定应收账款入账时间应收账款入账价值
　　()应收账款入账时间
　　应收账款赊销业务产生入账时间确认销售收入时间致入账时间根确认收入实现时间定具体确定方法收入章中述
　　(二)应收账款入账价值
　　通常情况历史成计价原应收账款应根交易实际发生金额记账包括发票金额代购货单位垫付运杂费两部分果发生商业折扣现金折扣等素时收账款价值确定变较复杂具体确定方法收入章中述
　　(三)坏账损失处理
　　企业项应收款项会购货拒付破产死亡等原法收回类法收回应收款项坏账坏账遭受损失坏账损失
　　1直接转销法
　　采直接转销法时日常核算中应收款项发生坏账损失予考虑实际发生坏账时作损失计入期损益时销应收款项种方法优点财务处理简单实缺点符合权责发生制收入费相互配会计原种方法坏账已发生时确认期费导致期收益实外资产负债表应收账款财务余额 净额反映定程度歪曲期末财务状况企业会计制度规定企业采备抵法进行坏账核算
　　2备抵法
　　备抵法采定方法期估计坏账损失计入期费时建立坏账准备坏账实际发生时销已提坏账准备相应应收款项采种方法坏账损失计入期间损益体现配原求避免企业明盈实亏报表列示应收收款项净额报表者企业应收款项变现金额
　　备抵法首先期估计坏账损失估计坏账损失呢？实务中期估计坏账损失方法种：余额百分法销货百分法账龄分析法等
　　(1)余额百分法
　　余额百分法应收款项余额定例计算提取坏账准备理讲例应坏账占应收款项概率计算发生坏账企业例相应高反低
　　(2)销货百分法
　　销货百分法赊销金额定百分作估计坏账损失采方法理坏账仅期赊销发生应收款项关期现款销售关期赊销业务越产生坏账损失越根验关资料估计坏账损失赊销金额间率更合理方法进行估计
　　(3) 账龄分析法
　　账龄分析法根应收款项账龄长短估计坏账方法账龄指顾客欠账款时间理账款拖欠期限越长发生坏账性越采种方法企业利账龄分析表提供信息确定坏账备抵金额确定方法类账龄分估计成坏账部分账龄分析法较直接表明应收款项估计变现数额种方法没坏账损失反映应属会计期间账龄分析法时应收款项等该销货发生应收款项期间某期间会估计收回列作坏账坏账损失必然会推迟该销期某期间予确认期营收益负担说坏账损失相应营业收入分两会计期间入账该期净收益计算够正确

　　备抵法期确认坏账损失估计数坏账损失估计必须切合实际恰运备抵法关键目前财务制度行业企业坏账提取例作统规定房产开发企业施工企业农业企业1外济合作企业2行业3‰5‰外商投资企业超3例样规定没考虑企业实际情况导致企业计提坏账准备符合实际情况造成企业资产实企业会计制度规定坏账准备计提方法计提例企业行确定求企业根验债务单位实际财务状况现金流量情况情况进行合理估计坏账准备计提越表明企业财务状况越稳健应根历史验相关信息合理估计应收款项产生坏账损失性计提坏账准备应收款项净额真实反映企业财务状况
　　行业规模企业应收款项水样产生坏账损失性样应收款项应计提坏账准备应什方法计提提取例少算合适等问题前会计制度方面提供指南够详细时企业出调节利润等方面原致企业计提坏账准备方面存意性度计提计提坏账准备利计提坏账准备调节利润现象时发生直接影响会计信息真实性性正确运企业会计制度规定计提坏账准备原企业必须握点：
　　第企业应债务函证应收账款应收款项回收性进行评价
　　第二企业应根具体情况行确定计提坏账准备方法计提例等果企业历史发生坏账损失记录较少债务信较企业然较低水计提坏账准备
　　第三企业确定坏账准备计提例时应根验债务单位实际财务状况现金流量情况相关信息合理估计市场情况行业惯例特赊销金额巨客户支付力等素
　　第四确凿证表明该项应收款够收回收回性外(债务单位已撤销破产资抵债现金流量严重足发生严重然灾害等导致停产短时间法偿付债券等3年应收款项)列种情况全额提取坏账准备：
　　(1)年发生应收款项
　　(2)计划应收款项进行重组
　　(3)关联方发生应收款项
　　(4)已逾期确凿证表明收回应收款项
　　防止企业利制度提供选择空间意量计提坏账准备年已计提坏账准备应收款项进行回实现收益做法属操利润设置秘密准备现象谓秘密准备指超资产实际损失金额计提准备
　　五应收票核算
　　()应收票种类
　　应收票企业持尚未期兑现商业汇票商业汇票根承兑分付款承兑商业承兑汇票银行承兑银行承兑汇票商业汇票根支付息额分带息票带息票带息票指期时根票面值利率收取息票带息票指期时根票面值收款票偿期限长短分短期应收票长期应收票
　　(二)应收票核算
　　1应收票入账价值 应收票入账价值确定目前存两种方法种票面价值入账种票面价值现值入账果考虑货币时间价值等素票面值影响应收票面值现值入账较合理科学商业汇票期限较短利息金额相说现值记账计算烦琐简化核算企业会计制度规定应收票律面值入账
　　2应收票核算 企业会计制度规定企业收开出承兑商业汇票应收票面值记应收票科目实现营业收入贷记营业务收入等科目专发票注明增值税贷记应交税金应交增值税(销项税额)科目企业收应收票抵偿应收账款时记应收票科目贷记应收账款科目果带息应收票应期末应收票票面价值确定利率计提利息计提利息增加应收票账面价值记应收票科目贷记财务费科目
　　(三)应收票贴现
　　企业收商业汇票票未期前需提前取资金持未期商业汇票银行申请贴现贴现指企业未期商业汇票背书交银行银行受理票面金额中扣银行贴现率计算确定贴现息余额付贴现企业票贴现实质种融通资金行贴现中企业银行利息称贴现息利率称贴现率票期值贴现息差称贴现应收票银行申请贴现时企业会计制度规定果带息票受票面载明利率银行贴现率差异贴现期影响贴现票面金额会产生差异会计作利息收支处理果带息票贴现票面金额产生差异会计作利息支出处理企业应收票银行贴现贴息贴现计算公式：
　　贴息票期值×贴现率×贴现期
　　贴现票期值贴 息
　　中带息应收票期值面值加票载明利率计算票全部期间利息带息应收票期值面值
　　外需提请注意果承兑异贴现转贴现贴现期限贴现利息计算应加3天划款日期
　　企业应实际收金额记银行存款科目贴现息部分记财务费科目应收票票面价值贷记应收票科目带息应收票实际收金额记银行存款科目应收票账面价值贷记应收票科目差额记贷记财务费科目
　　例1某市公司4月1日2月1日开出承兑面值100 000元年利率85月1日期商业承兑汇票银行贴现贴现率10贴现息贴现计算：
　　带息票期值100 000×(1+8×90360)102 000(元)
　　贴息102 000×10×30360850(元)
　　贴现102 000850101 150(元)
　　　：银行存款 101 105
　　　　贷：应收票 100 000
　　　　　　财务费 1 150
　　例2：例假定该票带息票贴现息贴现计算：
　　票期值100 000(元)
　　贴现息100 000×10×30360833(元)
　　贴现100 00083399167(元)
　　　：银行存款 99 167
　　　　　财务费 833
　　　　贷：应收票 100 000
　　应收票贴现两种情况种带追索权种带追索权带追索权意味着出票期付款时银行背书企业索偿果带追索权应收票贴现业务出票期付款时银行背书企业索偿种情况应收票贴现会计处理方法般两种种设立应收票贴现科目核算应收票贴现业务直接通减少应收票科目理企业应收票银行贴现时承担背书行造成法律连带付款责意味着企业存负债果期票兑付背书贴现企业责代出票者付款银行兑付应收票贴现科目应收票科目备抵科目资产负债表中应收票贴现项目作应收票项目抵减项目反映种设立应收票贴现科目贴现时直接销应收票科目期财务报告附注中说明贴现转商业汇票产生负债金额企业会计制度采第二种方法
　　应收票期收回时应转入应收账款科目核算果带息应收票期末计提利息包含利息关备查簿中进行登记实际收时减收期财务费
　　六行业会计制度较
　　1计提坏账准备范围行业会计制度规定应收账款计提坏账准备企业会计制度规定应收账款应该计提坏账准备外应收款应计提坏账准备时规定企业预付账款确凿证表明符合预付账款性质者供货单位破产撤销等原已收购货物应原计入预付账款金额转入应收款规定计提坏账准备企业持未期应收票确凿证证明够收回收回性时应账面余额转入应收账款计提相应坏账准备
　　2计提坏账准备方法例行业会计制度规定企业应规定例计提坏账准备计提方法采应收账款余额百法国家原规定工业企业坏账准备提取例般0305例企业会计制度规定坏账准备计提方法计提例企业行确定提取方法确定意变更需变更应会计报表附注中予说明
　　3坏账损失处理方法行业会计制度规定发生坏账损失采直接核销法采备抵法企业会计制度规定采备抵法
　　4企业会计制度规定计提秘密准备谓计提秘密准备实质规定企业设置秘密准备果设置作重会计差错重会计差错更正方法进行会计处理行业会计制度未作规定


第二章 资 产


　　　　第三节　存 货

　　存货范围
　　()存货概念 企业会计制度规定存货指企业日常生产营程中持备出售者然处生产程者生产提供劳务程中消耗材料物料等包括库存加工中途类材料商品成品半成品产成品包装物低值易耗品等
　　行业企业中存货范围商品流通企业中存货包括种商品工业企业中包括种原材料包装物低值易耗品产品制半成品产成品等
　　(二)存货确认
　　存货确认应确定性质否属存货外应确定否属企业存货通常否拥权作判断标准权已属企业企业否已收持均应作企业存货反权存放企业作企业存货例工业企业产成品应该包括企业材料加工完成产品应包括定货者料加工制造完成代制品 客户修理完成代修品应该包括企业仓库中存放产成品应包括存放企业门市部准备销售产成品寄放企业委托代销产成品寄存企业外仓库产成品发出展览产成品已发出尚未取价款索取价款证产成品反已售出客户尚未提货企业仓库中存放产成品权已非企业应包括企业存货企业已付款运输途中尚未达企业(包括达企业尚未验收入库)存货应该包括企业存货果企业购货合预付部分货款预付购货定金应包括企业存货
　　二存货初始成计量
　　企业会计制度规定存货取时实际成入账存货实际成计量源具体原确定：
　　1购入存货实际成包括列项：
　　(1)买价指进货发票注明货款金额
　　(2)运输费装卸费保险费包装费仓储费等费
　　(3)运输途中合理损耗物资运输途中会发生定短缺损耗合理途耗应计入物资采购成外确定失负责应责单位失索取赔偿计入进货成然灾害发生意外损失减保险赔偿款收回残值作价净损失应作营业外支出处理计入进货成属法收回损失计入理费计入进货成
　　(4)入库前挑选整理费指购入物资需挑选整理挑选整理程中发生工资费支出挑选整理程中发生数量损耗(扣回收脚废料等)价值
　　(5)规定应计入成税金进口物资规定支付进口关税
　　(6)费宗物资市运杂费市零星运杂费采购员差旅费采购机构费企业供应部门仓库费等般包括存货实际成中
　　2制存货制原材料包装物低值易耗品产品半成品产成品等实际成包括制造程中耗原材料工资关费等实际支出
　　3委托外单位加工完成存货加工原材料包括物低值易耗品半成品产成品等实际成应包括实际耗原材料者半成品加工费运输费装卸费保险费等费规定应计入成税金作实际成
　　4投资者投入存货投资方确认价值作实际成
　　5接受捐赠存货规定确定实际成：
　　(1)捐赠方提供关(发票报关单关协议)标明金额加应支付相关税费作实际成
　　(2)捐赠方没提供关序确定实际成：
　　①类类似存货存活跃市场类类似存货市场价格估计金额加应支付相关税费作实际成
　　②类类似存货存活跃市场该接受捐赠存货预计未现金流量现值作实际成
　　6企业接受债务非现金资产抵偿债务方式取存货应收债权账面价值减抵扣增值税进项税额差额加应支付相关税费作实际成涉补价规定确定受存货实际成：
　　(1)收补价应收债权账面价值减抵扣增值税进项税额补价加应支付相关税费作实际成
　　(2)支付补价应收债权账面价值减抵扣增值税进项税额加支付补价应支付相关税费作实际成
　　7非货币性交易换入存货换出资产账面价值加应支付相关税费作实际成涉补价规定确定换入存货实际成：
　　(1)收补价换出资产账面价值加应确认收益应支付相关税费减补价余额作实际成
　　(2)支付补价换出资产账面价值加应支付相关税费补价作实际成
　　8盘盈存货类类似存货市场价格作实际成 存货实际成计量行业例商品流通企业购入商品进价规定应计入商品成税金作实际成采购程中发生动输费装卸费保险费包装费仓储费等费运输途中合理损耗入库前挑选整理费等计入商品实际成应作进货费直接计入期损益商品流通企业委托外单位加工商品应加工前商品进货原价加加工费规定应计入成税金作加工商品实际成
　　三存货领发出计量
　　企业项存货日常收发必须根关收发证数量金额明细账逐项逐笔进行登记企业进行存货日常核算两种方法：种采实际成进行核算种采计划成进行核算
　　()实际成法
　　采实际成进行核算般适规模较存货品种简单采购业务企业(指未采电子计算机处理日常核算业务企业)种存货分次购入分批生产形成项目存货单价单位成核算领发出存货价值选择定计量方法正确计算领发出存货价值真实反映企业生产成销售成进正确确定企业净利润企业会计制度规定企业领发出存货实际成核算根实际情况选择采先进先出法加权均法移动均法计价法进先出法等确定实际成五种方法身特点企业应根具体情况选
　　商品流通企业商品存货日常核算批发商品说般应采进价计算批进价时售出发出商品进价先进先出法加权均法移动均法计价法进先出法等方法中选种进行核算
　　(二)计划成法
　　采计划成核算方法般适存货品种繁收发频繁企业中型企业中种原材料低值易耗品等制半成品产成品品种繁者理需分核算计划成成差异采计划成核算
　　采计划成进行日常核算企业基方法简介：
　　1企业应先制定种原材料计划成目录规定原材料分类种原材料名称规格编号计量单位计划单位成计划单位成年度般作调整
　　2时收原材料时应计划单位成计算出收入原材料计划成填入收料单实际成计划成差额作材料成差异分类登记
　　3时领发出原材料计划成计算月份终月发出原材料应负担成差异进行分摊月发出原材料计划成记入关账户发出原材料计划成调整实际成 发出材料应负担成差异必须月分摊季末年末次计算
　　发出材料应负担成差异委托外部加工发出材料月差异率计算外应月实际差异率果月成差异率月成差异率相差月成差异率计算计算方法确定意变动材料成差异率计算公式：
　　月材料成差异率(月初结存材料成差异+月收入材料成差异)÷(月初结存材料计划成+月收入材料计划成)×100
　　月材料成差异率月初结存材料成差异÷月初结存材料计划成×100
　　存货日常核算采种方法企业根实际情况行确定遵守前致原采实际成进行核算时发出存货实际成计算方法采计划成进行核算时成差异手分摊方法确定般应变更
　　四期末存货计价
　　()成变现净值孰低
　　长期存货历史成计价谓历史成指存货取实际成登记入账企业采历史成计价两原：国计划济商品价格稳定般会出现跌价现象二历史成计价提供数客观查实易确定现市场济存货价格市场决定成变特科技发展产品更新速度越越快企业许存货面跌价果历史成计价显然利企业资金周转符合会计谨慎原谨慎原求估计发生风险损失存货计提跌价准备解决问题效督促企业关注市场销定产产销路实际情况市场价格变动市场供需情况变化等原企业存货价值果然成计价反映实拥价值会计期末客观真实准确反映企业期末存货实际价值企业编制资产负债表时确定期末存货价值企业期末存货价值通常历史成确定存货市价跌存货陈旧时毁损等原导致存货价值减少采历史成真实反映存货价值基谨慎性原企业会计制度规定存货采成变现净值孰低计价
　　采成变现净值孰低法存货符合资产定义存货变现净值跌成时形成损失已符合资产定义应部分损失存货价值中扣计入期损益否存货变现净值低成价值时果然历史成计价会出现虚夸资产现象导致会计信息失真
　　企业会计制度规定：企业应期末存货进行全面清查存货毁损全部部分陈旧时销售价值低成等原存货成高变现净值应变现净值低存货成部分计提存货跌价准备
　　谓成变现净值孰低法指期末存货成变现净值两者中较低者计价方法成低变现净值时存货成计价变现净值低成时存货变现净值计价里讲成指存货历史成变现净值指企业正常营程中预计售价减预计完工成销售必需预计费价值指存货现行售价预计变现净值应期取证基础预计果期末时预计价格成关期事件会发生预计时必须考虑期事件相关价格成波动预计变现净值时应考虑持存货素例合约定存货通常合作计算基础果公司持存货数量销售合订购数量存货超出部分变现净值应般销售价格基础
　　般外观完损保持原价值处适销路状态存货存货市场销售生确定外观完损保持原价值样式时质量降低存货前种情况确定单位变现基础适予折扣确定外观完损需改变原价值出售生产存货应存货新途价值确定
　　变现净值预计售价完工尚须投入制造成销售必需预计费
　　存货跌价准备应单存货项目成变现净值计量果某存货具类似途区生产销售产品系列相关实际难该产品系列项目区开进行估价存货合计量成变现净值数量繁单价较低存货存货类计量成变现净值存项干项情况时应存货账面价值全部转入期损益：
　　1已霉烂变质存货
　　2已期转价值存货
　　3生产中已需已价值转价值存货
　　4足证明已价值转价值存货
　　存列情况时应计提存货跌价准备：
　　1市价持续跌预见未回升希
　　2企业该项原材料生产产品成产品销售价格
　　3企业产品更新换代原库存原材料已适应新产品需该原材料市场价格低账面成
　　4企业提供商品劳务时消费者偏改变市场需求发生变化导致市场价格逐渐跌
　　5足证明该项存货实质已发生减值情形
　　需提请注意库存货应成变现净值计价指期末存货计价言存货取时应取时发生实际成入账
　　采成变现净值孰低期末存货计价时成变现净值较三种方法单存货分类存货全部存货作较基础单项较法指库存中种存货成变现净值逐项进行较项存货取较低数字确定存货期末价值分类较法指存货类成相类变现净值进行较类存货取较低数确定存货期末价值总额较法指全部存货总成全部存货变现净值总额进行较较低数作期末全部存货价值企业会计制度规定存货跌价准备应单存货项目成变现净值计量项存货取较低数字确定存货期末价值
　　(二)存货采成变现净值孰低计价时会计处理
　　期末存货采成变现净值孰低计价时果成低变现净值时计提跌价准备果变现净值低成时应成降低变现净值时变现净值部分低成损失实务操作中三种方法：二两种处理方法直接减存货时跌价损失记入销售成存货跌价损失科目第三种方法直接减存货类似提取坏账准备账务处理贷记备抵账户存货跌价准备科目企业会计制度采第三种方法期末通较存货成变现净值计算出应计提存货跌价准备然存货跌价准备科目余额进行较果应提数已提数应予补提果已提数应提数应予销部分提数提取存货跌价准备时记
理费计提存货跌价准备科目贷记存货跌价准备科目回时作相反分录
　　五存货盘点盘盈盘亏毁损处理
　　企业会计制度规定：存货应定期盘点年少盘点次盘点结果果账面记录符应期末前查明原根企业理权限股东会董事会理(厂长)会议类似机构批准期末结账前处理完毕
　　存货盘点工作量相企业做年度全面盘点工作必须组织力量做充分准备时轮流盘点时时清点年终盘点时已收已发数量全部登记入账事先准备盘点清册抄列项存货编号名称规格存放点盘点时清册逐记入账结存数量实数量差额发现损坏变质陈旧失效存货单独注明写明盘点日期盘点签章实际盘点日期12月31日止段时间收发数量金额单独计算实盘点类存货金额调整年终应存存货金额企业存货发生盘盈盘亏毁损般应列规定进行会计处理：盘盈存货应减期理费盘亏存货减失者保险公司等赔款残料价值计入期理费属非常损失计入营业外支出
　　盘盈盘亏存货期末结账前尚未批准应外提供财务会计报告时先述规定进行处理会计报表附注中作出说明果批准处理金额已处理金额致应差额调整会计报表相关项目年初数
　　六行业会计制度较
　　1接受捐赠存货实际成确定行业会计制度规定接受捐赠存货应类资产市场价格根提供关确定实际成企业会计制度区情况捐赠方提供关(发票报关单关协议)标明金额加应支付相关税费作实际成捐赠方没提供关序确定实际成：类类似存货存活跃市场类类似存货市场价格估计金额加应支付相关税费作实际成类类似存货存活跃市场该接受存货预计未现金流量现值作实际成
　　2企业会计制度增加接受债务非现金资产抵偿债务方式取存货非货币交易换入存货容
　　3盘盈存货行业会计制度规定估计价值作实际成企业会计制度规定类类似存货市场价格作实际成
　　4盘盈盘亏毁损存货行业会计制度规定先记入处理财产损溢科目财政机关批准处理果未批准挂账企业会计制度规定股东会董事会理(厂长)会议类似机构批准期末结账前处理完毕期末结账前尚未批准应外提供财务会计报告时先进行处理会计报表附注中作出说明果批准处理金额已处理金额致应差额调整会计报表相关项目年初数
　　5存货期末计价行业会计制度规定历史成计价企业会计制度规定成变现净值孰低计价计提存货跌价准备资产负债表行业制度规定历史成反映企业会计制度规定存货项目减存货跌价准备净额反映
　　6操作性企业会计制度规定更加详细具体


　　　　　第四节 投 资


　　投资定义分类
　　()投资范围
　　财务会计中投资广义狭义分广义投资包括权益性投资债权性投资期货投资房产投资固定资产投资存货投资等广义投资分两类类投资固定资产投资存货投资等类外投资权益性投资等狭义投资般仅包括外投资权益性投资债权性投资包括投资企业会计制度称投资仅指狭义投资中权益性投资债权性投资包括固定资产投资存货投资等投资外包括项业务：
　　1外币投资折算
　　2证券营业务指证券企业专门事证券营业务企业证券投资核算
　　3合会计报表
　　4企业合
　　5房产投资
　　6期货投资
　　7债务重组时债权债权转股权债权投资债务重组情况债权债权转股权投资会计处理债务重组相关规定执行债权债权转股权债权投资会计处理应企业会计制度关投资规定执行
　　述包括投资范围事项特殊性已相关会计制度中规定
　　企业会计制度规定投资范围现金流量表中投资活动范围现金流量表中投资范围企业会计制度称投资长期资产投资购置固定资产形资产等
　　(二)投资定义
　　企业会计制度投资定义：企业通分配增加财富谋求利益资产渡单位获项资产投资具特点：
　　1投资通渡资产换取项资产支付现金购买债券固定资产单位投资取单位股权等(包括通渡项股权换取项股权)企业拥现金固定资产等渡单位换取债权投资股权投资项资产资产样投资者带未济利益种济利益指直接间接增加流入企业现金现金等价物力
　　2投资流入济利益资产企业带济利益形式企业拥者控制投资外资产通常企业带直接济利益商业企业库存商品转售储备存货出售直接企业带济利益工业生产企业拥生产产品持固定资产企业生产产品缺部分企业带直接济利益直观需通生产产品创造济利益体现种济利益流入企业身营产生意义固定资产属企业带直接济利益投资通常企业部分资产转单位通单位投资者投入资产创造效益分配取者通投资改善贸易关系等手段达获取利益目
　　(三)投资分类
　　投资进行适分类确定投资会计核算方法会计报表中披露前提标准投资种分类投资性质投资象变现力投资目等种分类方法
　　1投资性质分类
　　投资性质分类分权益性投资债权性投资混合性投资等
　　(1)权益性投资指获取企业权益净资产作投资种投资目获企业控制权企业实施重影响目进行企业普通股股票投资属权益性投资
　　(2)债权性投资指取债权作投资种投资目获企业剩余资产获取高银行存款利率利息保证期收回息购买公司债券属债权性投资
　　(3)混合性投资表现混合性证券投资指权益性投资性质债权性投资性质投资购买企业发行优先股股票购买转换公司债券等属混合性投资
　　2投资象变现力分类
　　投资象变现力分类分易变现易变现两类
　　(1)易变现投资指证券市场时变现投资类投资必须够市交易股票债券期货等
　　(2)易变现投资指轻易证券市场变现投资类投资通常市交易持投资转换现金非轻易举
　　3投资目分类
　　投资目分类分短期投资长期投资两类
　　(1)短期投资指够时变现持时间准备超年投资种投资程度暂时存放剩余资金通种投资取高银行存款利率利息收入价差收入需现金时兑换成现金企业购买市交易投资债券
　　(2)长期投资指短期投资外投资种投资程度积累整笔资金供特定途需达控制单位单位实施重影响出长期性质目进行投资
　　投资目分类确定投资会计核算方法资产负债表中列示通常情况短期投资期限较短够时变现会计核算中采较简单方法资产负债表中作流动资产列示长期投资期长投资金额较会计核算时采方法进行核算资产负债表中作长期资产列示投资投资目分类会计核算中具重意义
　　长短期投资划分理局意图定理局意图短期持作短期投资长期持作长期投资投资否作短期投资应符合两条件：(1)够公开市场交易明确市价例种市股票债券通常均明确市价(2)持投资作剩余资金存放形式保持流动性获利性条件取决理局意图符合述条件投资作长期投资
　　企业会计制度规定投资者首先投资象变现性投资目分类分短期投资长期投资易变现意图短期持投资短期投资易变现意图长期持投资长期投资次短期投资中投资性质分类分股票投资债券投资等长期投资中投资性质作进步分类分长期股权投资长期债权投资长期股权投资指通投资取投资单位股份长期债权投资指通投资拥投资单位债权
　　投资分短期投资长期投资目通种划分投资进行类分核算长期投资划分长期股权投资长期债权投资目会计核算方法相联系长期股权投资涉权益性投资问题会计核算时根拥投资单位权益份额分采成法权益法核算长期债权投资长期股权投资会计核算长期债权投资会计核算时涉债权利息计溢折价摊销等通种划分较清晰反映企业变现力投资性质投资会计核算中特殊性

　　二投资成确定
　　()初始投资成确定
　　初始投资成确定投资计量问题确定企业取项投资发生支出中少计入投资账户确认企业项资产资产负债表资产方相关投资项目中列示历史成核算原企业取投资取时应初始投资成计量初始投资成指获项投资付出代价包括买价相关费特殊情况合理方法确定投资成初始投资成规定确定：
　　1现金(含银行存款货币资金)购入投资实际支付全部价款(包括支付税金手续费等相关费)作初始投资成
　　2企业接受债务非现金资产抵偿债务方式取投资应收款项换入长期股权投资应收债权账面价值加应支付相关税费作初始投资成涉初价方法确定受投资初始投资成：
　　(1)收初价应收债权账面价值减初价加应支付相关税费作初始投资成
　　(2)支付补价应收债权账面价值加支付初价应支付相关税费作初始投资成
　　里账面价值指关投资科目账面余额减长期投资减值准备金额
　　3非货币性交易换入投资(包括股权投资股权投资交换放弃非现金资产取投资)换出资产账面价值加应支付相关税费作初始投资成涉补价应方法确定换入长期股权投资初始投资成：
　　(1)收补价换出资产账面价值加应确认收益应支付相关税费减补价余额作初始投资成
　　(2)支付补价换出资产账面价值加应支付相关税费补价作初始投资成
　　原材料换入投资该项原材料进项税额抵扣换入投资入账价值应加抵扣增值税进项税额
　　确定初始投资成时需考虑素：
　　第述确定初始投资成中包含已宣告尚未领取现金股利已付息期尚未领取债券利息应扣已宣告尚未领取现金股利已付息期尚未领取债券利息差额作初始投资成
　　第二取长期债权投资时发生税金手续费等相关费金额较计入初始投资成发生金额较税金手续费等相关费直接计入期财务费计入初始投资成
　　第三债务重组非货币性交易应收债权换入投资取投资公允价值果应收债权换出资产账面价值然应收债权换出资产账面价值确定初始投资成投资入账价值公允价值期末计提相关资产减值准备时予考虑
　　第四取股权投资增加投资单位股份原长期股权投资成法改权益法核算原投资账面价值加追加投资成作初始投资成初始投资成调整股权投资差额新投资成
　　值说明原会计制度规定企业非现金资产外投资(含股权)初始投资成放弃非现金资产公允价值确定果取股权投资公允价值放弃非现金资产公允价值更清楚取股权投资公允价值确定两年实践社会界公允价值运反映强烈国未形成活跃市场情况难找公允价值公允价值缺乏性造成项会计素计量缺乏性避免操企业会计制度规定企业非现金资产外投资视非货币性交易初始投资成投出资产账面价值确定果税法规定企业非现金资产外投资投出非现金资产视处置需交纳相关税费应交纳相关税费应计入初始投资成
　　例3：甲企业20×0年5月15日银行存款购入D公司已宣告尚未分派现金股利股票50 000股作短期投资股成交价98元中02元已宣告尚未分派现金股利股权截止日5月20日支付相关税费2 000元甲企业6月20日收D公司发放现金股利甲企业会计处理：
　　(1)计算投资成
　　成交价 (50 000×98)　　　　　　　　　490 000元
　　加：税费　　　　　　　　　　　　　　　　　　2 000元
　　减：已宣告现金股利 (50 000×02)　　　　10 000元
　　　　投资成　　　　　　　　　　　　　　　482 000元
　　(2)购入短期投资会计分录
　　　：短期投资股票D　　　　482 000
　　　　　应收股利股票D　　　　　　10 000
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　492 000
　　(3)收现金股利会计分录
　　　：银行存款 　　　　　　　　　10 000
　　　　贷：应收股利　　　　　　　　　　10 000
　　例4：甲企业20×1年1月1日原材料乙企业投资占乙企业注册资5甲企业该项投资计划长期持投出原材料账面余额9 500 000元该项原材料已计提减值准备30 000元该原材料进项税额1 615 000元规定予抵扣甲企业该项投资应作会计处理(假设考虑支付相关税费)：
　　初始投资成(9 500 00030 000)+1 615 000 11 085 000(元)
　　　：长期股权投资乙企业　　　　　　　　11 085 000
　　　　　存货跌价准备　　　　　　　　　　　　　　30 000
　　　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　9 500 000
　　　　　　应交税金应交增值税(进项税额转出)　　　1 615 000
　　（二）新投资成确定
　　投资般应取时初始投资成计量发生列情况投资成应作调整整初始投资成调整新投资成：
　　1权益法核算长期股权投资投资成应享投资单位者权益份额差额股权投资差额调整该长期股权投资初始投资成调整成新投资成(长期股权投资科目投资成明细科目余额)
　　2收投资单位分派属投资前累积盈余分配额减投资成初始投资成应减收利润现金股利差额作新投资成
　　3取股利投资减少投资单位股份原长期股权投资权益法改成法核算投资账面价值作新投资成
　　三投资损益确认计量
　　投资损益确认计量投资会计核算重组成部分企业投资目获效益什样投资利益确认收益确认投资损失确认少投资损益投资会计需解决问题
　　()短期投资损益确认
　　短期投资损益通常着短期投资处置实现短期投资通常取股利利息处置收益损失短期投资通常取股利利息处置损益分列办法处理：
　　1短期投资取时实际支付价款中包含已宣告尚未领取现金股利已付息期尚未领取债券利息属购买时暂时垫付资金投资时取项债权实际收时减已记录应收股利应收利息确认投资收益
　　2取时已记入应收项目现金股利利息外短期投资持期交易获现金股利利息否应确认投资收益观点认短期投资持期间获已记入应收项目现金股利利息外现金股利利息应实际收金额确认投资收益理：部分收现金股利利息持期间已实现利润应计入期损益认短期投资持期间获已记入应收项目现金股利利外现金股利利息实际收时作初始投资成收回减短期投资账面价值理：第企业年度购入短期投资获现金股利利息通常投资单位产生损益分配应作初始投资成收回减初始投资成第二短期投资持期间较短通常年需变现处置短期投资时发生损益该项投资真正产生损益第三短期投资采成市价孰低计价时短期投资持期间获现金股利利息减短期投资成市价低成情况计算成市价孰低时短期投资新账面金额(减账面余额)作新投资成进行较相应计提跌价准备短期投资持期间现金股利利息确认收益损益影响结果致理讲短期投资投资样持期间已实现损益处置时实现损益计入期损益短期投资通常1年变现简化核算持期间获现金股利利润减短期投资成企业会计制度规定短期投资持期间获现金股利利息取时已记入应收项目现金股利利息外实际收时作初始投资成收回减短期投资账面价值期末计提短期投资跌价准备时应减初始投资成短期投资账面余额作新投资成市价进行较
　　3处置短期投资时短期投资时单项投资计提跌价准备情况果处置时结转已提跌价准备确认投资损益金额应获处置收入短期投资账面价值差额短期投资投资类投资总体计提跌价准备情况确认投资损益金额获处置收入短期投资账面余额差额果处置短期投资时初取短期投资实际支付价款中包含已宣告尚未领取现金股利已付息期尚未领取债券利息未收回应扣该部分现金股利利息金额确认处置损益
　　(二)长期债权投资损益确认
　　长期债权投资损益包括债权持期间利息收入处置收入账面价值差额等具体办法处理：
　　1债权面值取投资债权持期间期计提利息收入扣摊销计入投资成相关费(指计入投资成相关费)金额确认期投资收益
　　2溢价折价取债券投资债券持期间期计提利息收入调整溢价折价摊销取时发生相关费(指计入投资成相关费)金额确认期投资收益
　　3期收回未期提前处置债权投资实际取价款账面价值(包括账面摊余价值摊余成已计入应收利息尚未收分期付息债券利息已计提减值准备
)差额确认收回处置期收益损失
　　(三)长期股权投资损益确认
　　长期股权投资收益损失确认股权投资会计中重问题长期股权投资两种收益观点产生两种损益确认方法：
　　1收利润现金股利时确认收益种观点认股权投资成企业取投资单位股权时实际支出项投资够获少利益程度取决分回少利润现金股利处置某项股权投资时计算该项投资累积获收益实际分回利润现金股利处置该项投资时实际收回金额成差额合计种观点长期股权投资初始投资成计量收利润现金股利时确 认投资收益种方法通常称成法种方法期末长期股权投资般初始投资成计量采种收益观点确认收益反映企业实际获利润现金股利情况
　　2持股权代表者权益增减变动确认收益种观点认股权代表股东应享应分担投资单位利益损失投资单位产生利润增加者权益时投资企业应投资例确认投资收益时增加投资账面价值反投资单位发生亏损减少者权益时投资企业应投资例计算应分担份额确认投资损失时减少投资账面价值种确认损益方法通常称权益法种方法期末长期股权投资般投资成持股例计算应享投资投资单位者权益增减份额计价
　　述两种收益确认观点实际运中需视投资企业投资单位具控制影响力定国原行业会计制度规定投资企业拥投资单位50股权时采权益法核算意味着投资企业拥投资单位50股权时采成法核算外商投资企业会计制度规定投资企业拥投资单位25股权时采权益法核算股份限公司会计制度企业会计制度规定投资企业拥投资单位2020股权足20重影响应采权益法核算投资企业拥投资单位20股权拥2020股权具重影响应采成法核算
　　长期股权投资什情况采成法什情况采权益法核算投资企业持股例重素投资持股未达定例情况控制投资单位投资单位施加重影响起决定素投资企业否投资单位具控制力否投资单位施加重影响投资企业持股例达够控制投资单位投资单位施加重影响时见投资企业投资单位实施控制重影响采成法采权益法前提
　　什投资企业投资单位具控制够实施重影响情况长期股权投资需采权益法核算？：第股权代表投资企业投资单位者权益求权投资企业够控制投资单位投资单位实施重影响时投资企业左右够影响投资单位营政策财务政策利润分配政策等投资企业投资单位净资产提出求权时通常实施理讲果投资单位施加重影响获投资未收益确定性施加重影响控制重影响获投资未收益确定性更采权益法核算够代表种权益实施表明投资收益实现第二权益法强调投资企业投资单位间济关系实质处理方法更符合权责发生制产原投资企业确认投资收益时点投资单位实现利润时实际分配股利时应该作投资部分变现减投资账面价值第三权益法反映投资收益更客观真实易操利润投资企业投资单位控制施加重影响情况投资企业根单位利润实现情况求投资单位分少分利润投资企业操利润提供条件权益法避免种情况发生

　　理讲成法权益差异成法投资企业投资单位视两独立法两会计体投资企业收利润现金股利时利润现金股利求权实现时确投资效益种方法收付实现制相收益实现符合谨慎原权益法投资企业投资单位视济体然法律意义讲两法律体损益确认采权责发生制原投资单位产生损益时投资企业应相应确认应享应分担份额作投资损益
　　具体投资持股例时什20界限？通常情况20持股例已够投资单位实施重影响特股东分散情况20持股例投资单位中已占较股份20持股例绝果两企业投资企业中方投资70方投资30种情况方持股70够控制投资单位方持30股份企业投资单位施加重影响企业会计制度采成法权益法核算规定持股例实质重形式原确定控制控制重影响作业采成法权益法界限
　　四长期股权投资成法
　　()成法适范围
　　成法指投资投资成计价方法通常情况持股例确定采成法采权益法核算列情况通常应采成法核算：
　　1投资企业投资单位控制控制重影响通常情况投资企业拥投资单位20表决权资认投资企业投资单位控制控制重影响
　　2投资单位严格限制条件营投资企业转移资金力受限制种情况投资企业控制影响力受限制身意愿调度资金例投资单位国外外汇受国制外汇汇出受限制
　　成法优点：第投资账户够反映投资成第二核算简便第三反映企业实际获利润现金股利情况获利润现金股利流入现金时间基吻合第四法律企业法概念相符投资企业投资单位两法实体投资单位实现净利润发生净亏损会动成投资企业利润亏损然投资企业拥投资单位股份投资单位股东表明投资单位实现利润够分回投资单位宣告分派利润股利时种权利体现投资收益实现第五成法确认投资收益国税法确认应纳税额时投资收益确认时间致存会计核算时间税法致问题第六成法核算较稳健投资账户反映投资成投资收益反映实际获利润现金股利成法局限性表现：第成法长期股权投资账户停留初始追加投资时投资成反映投资企业投资单位中权益第二投资企业够控制投资单位投资单位施加重影响情况投资企业够支配投资单位利润分配政策投资单位利润分配政策施加重影响投资企业控制影响力操投资单位利润股利分配操利润提供条件投资收益真正反映应获投资利益
　　(二)成法核算方法
　　长期股权投资采成法核算般程序：
　　1初始投资追加投资时初始投资追加投资时初始投资成加追加投资初始投资成作长期股权投资账面价值
　　2投资单位宣告分派利润现金股利投资企业应享部分确认期投资收益投资企业确认投资收益仅限获投资单位接受投资产生累积净利润分配额获投资单位宣告分派利润现金股利超投资单位接受投资产生累积净利润部分作初始投资成收回减投资账面价值具体处理时应分投资年度年度处理：

　　(1)投资年度利润现金股利处理
　　国年实现盈余般年度发放利润现金股利通常情况投资企业投资年分利润现金股利投资前投资单位实现利润分配般作期投资收益作初始投资剧收回果投资企业投资年分利润现金股利部分投资投资单位盈余分配应作投资企业投资年度投资收益具体计算时分清投资前投资投资单位实现净利润情况应分投资前投资计算确认属应确认投资收益减初始投资成金额果分清投资前投资投资单位实现净利润情况公式计算确认投资收益减初始投资成金额：
　　投资企业投资年度应享投资收益投资年投资单位实现净损益×投资企业持股例×(年投资持月份÷全年月份(12))
　　应减初始投资成金额投资单位分派利润现金股利×投资企业持股例投资企业投资年度应享投资收益
　　具体运述公式时应注意：果应减初始投资成金额公式中前者(投资单位分派利润现金股利×投资企业持股例)者(投资企业投资年度应享投资收益)应述公式计算应减初始投资成果前者等者需计算应减初始投资成金额应分利润现金股利全部确认期投资收益外述公式计算投资企业投资年度应享投资收益投资单位实现利润较均衡情况计算较准确投资单位实现利润均衡情况会定误差
　　例5：B企业20×1年4月2日购入C公司股份50 000股股价格1212元支付相关税费3 200元B企业购入C公司股份占C 公司表决权资3准备长期持C公司20×1年5月2日宣告分派20×0年度现金股利股02元B企业会计处理：
　　①计算初始投资成
　　成交价 (50 000×1212)　　　　　606 000
　　加：税费 3 200 初始投资成　　609 200
　　②购入时会计分录
　　　：长期股权投资C公司　　　　609 200
　　　　贷：银行存款 　　　　　　　　609 200
　　③C公司宣告分派股利
　　　：应收股利　　　　　　　 10 000(50 000×02)
　　　　贷：长期股权投资C公司 　　10 000
　　(2)投资年度利润现金股利处理
　　投资年度利润现金股利确认投资收益减初始投资成金额公式计算：
　　应减初始投资成金额(投资年末止投资单位累积分派利润现金股利投资年末止投资单位累积实现净损益)×投资企业持股例投资企业已减初始投资成
　　应确认投资收益投资企业年获利润现金股利应减初始投资成金额
　　具体运述公式时应注意点：
　　第应减初始投资成金额公式中果前者(投资年末止投资单位累积分派利润现金股利)者(投资年末止投资单位累积实现净损益)述公式计算应减初始投资成金额果前者等者投资单位期分派利润现金股利中应投资企业享部分应期全部确认投资企业投资收益外果已减初始投资成股利投资投资单位实现未分配净利润弥补应原已减初始投资成投资单位实现未分配净利润弥补部分予转回确认期投资收益述公式计算时果应减初始投资成金额公式中前者者应原已减初始投资成恢复增加长期股权投资账面价值恢复增加数原减数
　　第二果投资单位年度中间宣告分派利润现金股利投资企业法取投资单位投资年末止累积分派利润现金股利应投资次发放股利止累积分派利润现金股利计算
　　第三采成法时获属投资前投资单位累积盈余分配减初始投资成部分投资单位年度未分配利润弥补时恢复原减初始投资成投资成保持原投资时初始投资成企业述公式计算减初始投资成恢复金额应备查簿中详细记录
　　第四果投资单位期未分派股利投资单位前期分配股利投资投资单位实现净利润述公式计算恢复初始投资成确认期投资收益
　　例6：A企业20×1年1月1日银行存款购入C公司10股份准备长期持初始投资成110 000元C公司20×1年5月2日宣告分派20×0年度现金股利100 000元假设C公司20×1年1月1日股东权益合计1 200 000元中股1 000 000元未分配利润200 000元20×1年实现净利润400 000元20×2年5月1日宣告分派现金股利300 000元 A企业会计处理：
　　①20×1年1月1日投资时
　　　：长期股权投资C公司 　　　　　　110 000
　　　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　110 000
　　②20×1年5月2日宣告发放现金股利时
　　　：应收股利 　　　　　　　　　　　10 000
　　　　贷：长期股权投资C公司 　　　　　10 000
　　③20×2年5月1日宣告发放现金股利时
　　应减初始投资成金额(投资年末止投资单位累积分派利润现金股利400 000投资年末止投资单位累积实现净损益400 000)×投资企业持股例10投资企业已减初始投资成10 00010 000(元)
　　应确认投资收益投资企业年获利润现金股利(300 000×10)应减初始投资成金额(10 000)40 000(元)
　　　：应收股利　　　　　　　　　　　　 30 000
　　　　　长期股权投资C公司 　　　　　　　　　10 000
　　　　贷：投资收益股利收入 　　　　　　　40 000(注)
　　注：例中A企业20×1年1月1日投资C公司20×1年度实现净利润400 000元20×2年度分派20×1年度现金股利300 000元20×1年度实现净利润少100 000元应分派20×1年度现金股利中应A企业享部分全部确认投资收益时20×1年度分派20×0年度现金股利时A企业20×0年度尚未投资20×1年度C公司宣告分派20×0年度现金股利时作初始投资成收回减长期股权投资账面价值没确认投资收益
20×2年度分派20×1年度现金股利时分派20×1年度现金股利20×1年度实现净利润少100 000元表明20×0年度分派属投资前投资单位累积未分配利润100 000元已实现净利润弥补应20×0年度减初始投资成股利金额予转回确认投资收益20×2年确认投资收益金额应享20×1年度净利润分配额30 000元20×1年度实现净利润弥补20×1年度已作初始投资成收回处理现金股利10 000元合计40 000元
　　假设述C公司20×2年5月1日分派现金股利450 000元述公式计算应确认投资收益减初始投资成金额：
　　应减初始投资成金额[(100 000+450 000) 400 000]×1010 000 5 000(元)
　　应确认投资收益(450 000×10)5 000 40 000(元)
　　会计分录：
　　　：应收股利 　　　　　　　　　45 000
　　　　贷：投资收益股利收入 　　　　　40 000
　　　　　　长期股权投资C公司 　　　　　　5 000(注)
　　注：C公司20×2年5月1日宣告分派20×1年度现金股利450 000元20×1年度实现净利润50 000元属A企业投资前实现净利润分配额中5 000元应作初始投资成收回减长期股权投资账面价值期应收股利中属应A企业享部分40 000元确认期投资收益
　　五长期股权投资权益法
　　()权益法适范围
　　权益法指投资初初始投资成计价根投资企业享投资单位者权益份额变动投资账面价值进行调整方法投资企业投资单位具控制控制重影响时长期股权投资应采权益法核算投资企业投资单位具控制控制重影响时投资企业投资单位长期股权投资应中止采权益法改成法核算种情况包括：
　　1投资企业减少投资投资单位具控制控制重影响部分全部保留投资单位投资
　　2投资单位已宣告破产法律程序进行清理整顿
　　3原采权益法核算时投资单位资金转移力等未受限制种原投资单位处严格种限制性条件营投资企业转移资金力受限制
　　权益法优点：第投资账户够反映投资企业投资单位中权益反映投资企业拥投资单位者权益份额济现实第二投资收益反映投资企业济意义投资利益投资单位分配少利润现金股利什时间分配利润现金股利投资企业享投资单位净利润份额应承担亏损份额真正实现投资收益受利润分配政策影响体现实质重形式原权益法局限性表现：第法律企业法概念相悖投资企业投资单位然济意义整体法律意义然两分独立法实体投资单位实现利润成投资企业利润投资单位发生亏损形成投资企业亏损投资企业投资单位宣告分派利润现金股利前分回利润现金股利第二权益法投资收益实现现金流入时间相吻合确认投资收益先实际获利润现金股利第三会计核较复杂
　　(二)权益法核算方法
　　长期股权投资采益法核算情况进行初始投资追加投资时初始投资追加投资初始投资成作长期股权投资账面价值投资着投资单位者权益变动相应调整增加减少长期股权投资账面价值长期股权投资采权益法核算会计核算解决问题：(1)初始投资成应享投资单位者权益份额差额处理股权投资差额处理(2)投资企业投资投资单位实现净利润发生净亏损处理(3)投资单位净损益外者权益变动处理
　　1股权投资差额处理
　　股权投资差额指采权益法核算长期股权投资时初始投资成应享投资单位者权益份额差额里者权益指属表决权资享部分股权投资差额应取股权时取股权时投资单位者权益总额计算确定股权投资差额产生三种情况：
　　(1)证券市场购入某市公司股票购买价格高低持股例计算应享投资单位者权益差额
　　(2)投资企业直接投资某非市企业投出资产价值高低持股例计算应享投资单位者权益差额
　　(3)原采成法核算长期股权投资改权益法核算计算股权投资差额
　　理讲投资成高应享投资单位者权益差额投资单位公允价值计算者权益高账面价值投资单位未入账商誉种情况低估资产未入账商誉计提折旧摊销费等时低估资产价值确定折旧计提折旧摊销费等低估资产价值确定折旧摊销费虚增投资单位利润虚增净资产权益法核算情况投资企业利润会虚增投资成应享投资单位者权益差额投资单位某资产高估致营理善等产生负商誉种情况高估资产未入账负商誉计提折旧摊销费等时高估资产价值确定虚减投资单位利润虚减净资产权益法核算情况投资企业利润会虚减
　　股权投资差额般公式计算：
　　股权投资差额初始投资成投资时投资单位者权益×投资持股例
　　新投资成初始投资成+()股权投资差额
　　股权投资差额处理国规定应定期限均摊销计入损益股权投资差额摊销期限合规定投资期限投资期限摊销合没规定投资期限初始投资成超应享投资单位者权益份额间差额超10年(含10年)期限摊销初始投资成低应享投资单位者权益份额间差额低10年(含10年)期限摊销摊销金额计入期投资收益
　　会计处理时股权投资差额作初始投资成调整项目初始投资成高应享投资单位者权益份额时应差额相应调减初始投资成初始投资成低应享投资单位者权益份额时应差额相应调增初始投资成新投资成(初始投资成加减股权投资差额余额)应等持股例计算应享投资单位者权益份额投资时新投资成加减股权投资差额应等初始投资成
　　例7：A企业20×0年4月1日480 000元投资B企业普通股占B企业普通股20B企业重影响A企业权益法核算B企业投资B企业20×0年度者权益变动表21A企业应作相关会计分录：
　　表21


日 期 项 目 金 额
20×0年1月1日 股 900000
资公积资产溢价 100000
盈余公积 400000
未分配利润 100000
3月20日 分派现金股利 100000
8月1日 现金增资 200000
12月31日 全年净利润 400000
中：13月份净利润 100000
20×0年12月31日者权益合计 2000000

　　(1)投资时B企业者权益900 000+100 000+400 000+100 000100 000+100 0001 500 000（元）
　　(2) A企业应享B企业者权益份额1 500 000×20300v000(元)
　　(3)初始投资成应享B企业者权益份额差额480 000300 000180 000(元)
　　(4)会计分录：
　　　：长期股权投资B企业投资成　　　　　480 000
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　 480 000
　　　：长期股权投资B企业(股权投资差额)　　　180 000
　　　　贷：长期股权投资B企业(投资成)　　　　180 000
　　(5)述股权投资差额假设10年摊销年摊销18 000元
　　20×0年应摊销额180 000÷10÷12×913 500(元)
　　　：投资收益股权投资差额摊销　　　　 13 500
　　　　贷：长期股权投资B企业(股权投资差额) 　13 500
　　2投资单位实现净损益处理
　　权益法投资单位年实现净利润发生净亏损均引起者权益变动长期股权投资账面价值需作相应调整具体处理时：属投资单位年实现净利润影响者权益变动投资企业应持表决权资例计算应享份额增加长期股权投资账面价值确认期投资收益投资单位宣告分派利润现金股利时投资企业长期股权投资已包含含应享投资单位净资产份额投资单位分派利润现金股利必然资产减少投资企业应持股例计算应分利润现金股利减长期股权投资账面价值(损益调整明细科目)属投资单位年发生净亏损引起者权益变动投资企业应持表决权资例计算应分担份额减少长期股权投资账面价值确认期投资损失
　　投资企业确认投资单位发生净亏损应投资账面价值减记零限里投资账面价值指该项股权投资账面余额减该项投资已提减值准备股权投资账面余额包括投资成股权投资差额等果期投资单位实现净利润投资企业应计算收益分享额超未确认亏损分担额超未确认亏损分担额金额恢复投资账面价值
　　投资企业确认投资单位净损益时应注意问题：
　　第确认投资单位净损益份额时应长期股权投资科目单独设置损益调整明细科目核算
　　第二确认投资单位发生净亏损时果损益调整明细科目够减应继续减减投资成股权投资差额明细科目时损益调整明细科目会出现负数
　　第三确认投资单位发生净亏损长期股权投资账面价值减零者确认投资单位发生净亏损长期股权投资账面价值减投资成(投资成明细科目余额)尚未摊销股权投资差额期摊销直投资单位实现净利润投资企业分享份额恢复投资账面价值投资成予摊销累积计算股权投资摊销期限时应包括暂停摊销期间投资合确定投资期限摊销时应恢复摊销剩余期限进行摊销
　　例8：甲企业20×0年1月2日H企业投出资产(见表22)
　　表2－2　　

项 目 原始价值 累计折旧 公允价值
机 床 500000 150000 400000
汽 车 450000 50000 420000
土权 150000 150000
合 计 1100000 200000 970000

　　甲企业投资占H企业表决权资70初始投资成应享H企业者权权益份额相等20×0年H企业全年实现净利润550 000元20×1年2月份宣告分派现金股利350 000元20×1年H企业全年净亏损2 100 000元20×2年H企业全年实现净利润850 000元根资料甲企业会计处理：
　　(1)投资时
　　　：长期股权投资H企业(投资成) 900 000
　　　　　累计折旧 200 000
　　　　贷：固定资产 950 000
　　　　　　形资产土权 150 000
　　(2)20×0年12月31日
　　　：长期股权投资H企业(损益调整) 385 000(550 000×70)
　　　　贷：投资收益股权投资收益 385 000
　　(3)20×0年末长期股权投资H企业科目账面余额900 000+385 0001 285 000(元)
　　(4)20×1年宣告分派股利
　　　：应收股利H企业 245 000(350 000×70)
　　　　贷：长期股权投资H企业(损益调整) 245 000
　　宣告分派股利长期股权投资H企业科目账面余额1 285 000245 0001 040 000(元)
　　(5)20×1年12月31日
　　减少长期股权投资H企业账面价值金额1 040 000(注)
　　　：投资收益股权投资损失 1 040 000
　　　　贷：长期股权投资H企业(损益调整) 1 040 000
　　(6)20×1年12月31日长期股权投资H企业科目账面余额零
　　注：规定长期股权投资账面价值减记零限备查登记中应记录未减记长期股权投资金额430 000元(2 100 000×701 040 000)
　　(7)20×2年12月31日
　　恢复长期股权投资H企业科目账面价值850000×70430000165000(元)
　　　：长期股权投资H企业(损益调整) 165 000
　　　　贷：投资收益股权投资收益 165 000
　　第四投资企业投资单位实现净利润发生净亏损计算应享应分担份额时应取投资单位股权发生净损益基础投资前投资单位实现净损益包括投资前投资单位实现净损益已包括取时初始投资成中
　　投资企业享投资单位损益份额果会计年度投资(持股)例未发生变动应年度终时年度终时持股例计算确认投资损益果会计年度投资(持股)例发生变动应分年初持股例年末持股例分断计算持股份期间应享投资收益果法投资单位投资前投资实现净利润(净亏损)数额根投资持时间加权均计算计算公式：
　　加权均持股例原持股例×年投资持月份÷全年月份(12)+追加持股例×年投资持月份÷全年月份(12)
　　第五投资企业投资单位实现净利润计算应享份额确认投资收益时果投资单位实现净利润中包括法规企业章程规定属投资企业净利润应扣投资企业享净利润部分金额计算国关法律法规规定外商投资企业实现净利润提取定例职工奖励福利基金部分净利润中提取职工奖励福利投资企业享投资企业计算应享投资单位实现净利润时实现净利润扣投资企业享职工奖励福利基金净利润计算承包营企业支付承包利润属投资企业净利润投资企业计算应享投资单位实现净利润时应扣支付承包利润净利润计算
　　例9：B企业A公司子公司B企业外商投资企业A公司投资占B企业股份60 Ｂ企业20×1年实现净利润500 000元B企业章程规定净利润5计提职工奖励福利基金A公司计算应享投资收益时应扣提取职工奖励福利基金金额计算A公司会计处理：
　　计算应享投资收益500 000×(15)×60 475 000×60 285 000(元)
　　　：长期股权投资B企业(损益调整) 285 000
　　　　贷：投资收益股权投资收益 285 000
　　3投资单位净损益外者权益变动处理
　　采权益法核算时投资企业长期股投资账面价值应着投资单位者权益变动变动投资单位净资产变动实现净损益会影响净资产外包括接受捐赠资产价值外币折算差额等进行会计处理时应分情况处理：
　　(1)投资单位接受捐赠资产引起者权益变动投资企业应持股例计算应享份额增加长期股权投资(股权投资准备)增加资公积
　　例10：A企业B企业投资占B企业注册资7020×0年12月B企业接受单位捐赠设备台价值20 000元预计年限4年预计净残值零B企业20×3年12月出售该台设备出售收入5 000元假设税率33B企业A企业会计处理：
　　B企业会计处理：
　　(1)20×1年接受捐赠设备
　　　：固定资产 20 000
　　　　贷：资公积接受捐赠非现金资产准备13 400
　　　　　　递延税款 6 600
　　(2)20×3年出售该项设备
　　　：固定资产清理 5 000
　　　　　累计折旧 15 000
　　　　贷：固定资产 20 000
　　　：银行存款 5 000
　　　　贷：固定资产清理 5 000
　　　：递延税款 6 600
　　　　贷：应交税金应交税 6 600
　　　：资公积接受捐赠非现金资产准备 13 400
　　　　贷：资公积资公积 13 400
　　Ａ企业会计处理：
　　(1)20×0年B企业接受捐赠设备
　　　：长期股权投资B企业(股权投资准备) 9 380(13 400×70)
　　　　贷：资公积股权投资准备 9 380
　　(2)20×3年B企业出售该项设备时A企业作账务处理
　　述例子见B企业接受捐赠设备价值扣未应交税部分计入资公积准备项目A企业持股例计算股权投资准备计入长期股权投资时计入资公积准备项目B企业出售该项捐赠非现金资产原计入资公积准备项目部分转入资公积资公积科目转增资
　　投资单位接受捐赠现金投资企业持股例计算应享部分述方法处理
　　(2)投资单位增资扩股等原增加资(股)溢价投资企业应持股例计算应享份额增加长期股权投资(股权投资准备)时增加资公积(股权投资准备)
　　(3)投资单位产生外币资折算差额投资企业应持股例计算应享份额增加长期股权投资(股权投资准备)时增加资公积(股权投资准备)
　　(4)投资单位专项拨款转入资公积投资企业应持股例计算应享份额增加长期股权投资(股权投资准备)时增加资公积(股权投资准备)
　　(5)投资单位宣告分派利润现金股利时投资企业长期股权投资已包含应享投资单位净资产份额投资单位分派利润现金股利必然净资产减少投资企业应持股例计算应分利润现金股利减长期股权投资账面价值(损益调整)
　　(6)投资企业投资投资单位种原会计政策变更会计差错等会计政策变更会计估计变更会计差错更正规定调整前期留存收益投资企业应相关期间持股例计算调整留存收益果投资单位调整前期资公积投资企业应视具体情况述原分处理果投资单位述变更差错产生投资前累积影响数调整投资前留存收益投资企业应相应调整股权投资差额果投资单位仅者权益项目作调整影响者权益总额变化长期股权投资账面价值保持变涉明细科目长期股权投资明细科目中作相应调整
　　例11：A企业20×0年起拥B企业股权6520×2年B企业发现20×1年度重会计差错计900 000元未作费计入损益累计影响净利润数额603 000元B企业中15调整盈余公积余调整未分配利润A企业应作会计分录：
　　　：利润分配未分配利润 33 315750
　　　　　盈余公积法定盈余公积 39 195
　　　　　盈余公积法定公益金 19 59750
　　　　贷：长期股权投资B企业(损益调整) 391 950 (603 000×65)
　　(7)投资单位提取法定盈余公积法定公益金意盈余公积仅影响者权益结构变化会影响者权益总额变化果投资单位提取法定盈余公积法定公益金意盈余公积时投资企业需做会计处理
　　果投资单位净利润法规规定提取职工奖励福利基金投资企业计算投资单位净利润时已扣提取职工奖励福利基金投资单位提取职工奖励福利基金时投资企业需做会计处理
　　果投资单位资公积盈余公积等转增资(股)投资企业需记录增加股份需做会计处理
　　果投资单位盈余公积弥补亏损投资企业需做会计处理
　　采权益法核算时需明确问题：
　　第投资企业投资单位长期股权投资中止采权益法核算时中止采权益法前投资单位实现净利润发生净亏损应权益法调整投资账面价值确认投资损益
　　第二果企业会计制度规定投资企业投资单位投资应权益法核算投资企业未权益法核算改权益法核算时重会计差错应调整发现年度年初留存收益股权投资差额应投资时投资成应享投资时投资单位净资产份额计算
　　第三投资企业追加投资长期股权投资成法改权益法时应改权益法时成法改权益法计算股权投资差额方法计算确认股权投资差额
　　六成法权益法转换
　　()权益法转成法
　　投资企业投资单位持股例降原投资单位具控制控制重影响时应中止采权益法改成法核算投资企业应中止采权益法时投资账面价值作新投资成该项长期股权投资关资公积准备项目作处理投资单位宣告分派利润现金股利时属已记入投资账面价值部分作新投资成收回减投资成
　　(二)成法转权益法
　　投资企业投资单位持股例增加原长期股权投资成法改权益法核算投资企业应中止采成法时投资账面价值加追加投资成作初始投资成初始投资成调整股权投资差额新投资成该项长期股权投资关资公积准备项目作处理
　　七股票股利处理
　　股利股东企业净利润分享国股利支付通常两种基形式现金股利股票股利谓现金股利指企业现金形式股东派发股利股票股利企业增发股票代现金派发股东股利作股利发放股票称红股俗称送股
　　企业实现净利润现金足时满足股东求维持股票价位通常派发股票股利现金方式分派股利分派股票股利会者权益总额发生变动仅仅者权益项目结构发生部调整二需企业出现金
　　投资企业收股票股利处理确认投资收益确认投资收益？理讲投资单位派发股票股利没减少资产没减少者权益股净资产降低表明股份稀释投资企业没收资产没增加者权益股份增加股份增加未持股例增加仅仅更股份代表原持股例享权益未变化表明股应享投资单位净资产份额减少股投资成降低然收股票市价种市价已存原投资股票中权日派发股票股利开盘价格等例降低填权投资总价值增加市价回升权前水股票未出售前属未实现增值根收益实现原股票股利确认项收益股票股利作收益加确认反映收股票股利情况企业应备查账簿中登记增加股数表明股投资成减少部分处置该项收股票股利投资时应投资成全部股份计算均股成结转处置部分成

　　八长期债权投资
　　()长期债券溢折价处理
　　长期债券购入债券面值购入高低债券面值价格购入溢价折价购入债券名义利率(票面利率)实际利率(市场利率)引起债券票面利率高市场利率表明债券发行单位实际支付利息高市场利率计算利息发行单位发行时高债券票面价值价格发行溢价发行购买单位言溢价购入溢价发行投资者言利息事先付出代价发行单位言付利息事先补偿果债券票面利率低市场利率表明发行单位实际支付利息低市场利率计算利息发行单位低票面价值价格发行折价发行购买单位言折价购入折价发行投资者言少利息事先补偿发行单位言少付利息事先付出代价
　　长期债券投资溢价折价公式计算：
　　债券投资溢价折价(债券投资成相关费应收利息)债券面值
　　里相关费指取债券投资时构成债券初始投资成费里应收利息指构成债券初始投资成债券利息
　　长期债券投资溢价折价摊销应确认相关债券利息收入时进行调整期投资收益期债券面值适利率计算应收利息扣期摊销溢价债券费期债券面值适利率计算应收利息摊销折价合计扣摊销债券费确认期投资收益
　　(二)长期债券投资利息处理 长期债券投资利息应根情况分处理：
　　1长期债券投资应期计提利息计提利息债券面值适利率计算计入期投资收益(假考虑溢价折价)
　　2持次付息债券投资应计未收利息确认投资收益时增加投资账面价值分期付息债权投资应计未收利息确认投资收益时作应收利息单独核算增加投资账面价值
　　3实际收分期付息长期债券投资利息减已计应收利息实际收次付息债券利息减长期债券投资账面价值
　　例12：Y企业20×0年1月3日购入B企业20×0年1月1日发行五年期债券票面利率12债券面值1 000元企业1 050元价格购入80张支付关税费400元该债券年付息次年金付次利息假设Y企业年计算利息Y企业计提利息分实际利率法直线法摊销溢价会计处理：
　　(1)投资时
　　初始投资成(80×1 050) 84 000
　　减：债券面值(80×1 000) 80 000
　　　　债券溢价 4 000
　　(2)购入债券时会计分录
　　　：长期债权投资债券投资(面值) 80 000
　　　　　长期债权投资债券投资(溢价) 4 000
　　　　　投资收益长期债券费摊销 400(注)
　　　　贷：银行存款 84 400
　　注：分录中关税费400元金额直接减投资收益金额较计入初始投资成分期摊销
　　(3)年度终计算利息摊销溢价
　　①实际利率法计算
　　实际利率法债券投资期应计利息收入等债券期期初账面价值实际利率债券账面价值着债券溢折价分摊减少增加计算出应计利息收入逐期减少逐期增加期利息收入票面利率计算应计利息收入差额期溢折价摊销数
　　采实际利率法计算实际利率时分期付息债券应根债券面值+期收取债券利息贴现值采插入法计算出
　　根述公式计算出例实际利率1066(见债券溢折价摊销表23)
　　年会计分录：
　　20×0年12月31日：
　　　：应收利息 9 600
　　表23　　　　　　债券溢折价摊销表
　　 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(实际利率法) 单位：元


计息日期 应收利息 利息收入 溢价摊销 未摊销溢价 面值未摊销溢价
1面值×票面利率 2期5×实际利率 312 4期43 5期53
19951 4000 84000
199512 9600 8954 646 3354 83354
199612 9600 8886 714 2640 82640
199712 9600 8809 791 1849 81849
199812 9600 8725 875 974 80974
199912 9600 8 626(注) 974 0 80000
合计 48000 44000 4000

　　注：述公式计算金额应8 632元(80 974×1066)差额6元(8 6328 626)里计算时数点保留位数造成年调整
　　　　贷：投资收益债券利息收入 8 954
　　　　　　长期债权投资债券投资(溢价) 646
　　20×1年12月31日：
　　　：应收利息 9 600
　　　　贷：投资收益债券利息收入 8 886
　　　　　　长期债权投资债券投资(溢价) 714
　　20×2年12月31日：
　　　：应收利息 9 600
　　　　贷：投资收益债券利息收入 8 809
　　　　　　长期债权投资债券投资(溢价) 791
　　20×3年12月31日：
　　　：应收利息 9 600
　　　　贷：投资收益债券利息收入 8 725
　　　　　　长期债权投资债券投资(溢价) 875
　　20×4年12月31日：
　　　：应收利息 9 600
　　　　贷：投资收益债券利息收入 8 626
　　　　　　长期债权投资债券投资(溢价) 974
　　②直线法计算
　　直线法债券溢折价债券款期限(付息期数)均分摊直线法摊销溢折价方法期溢折价摊销数额相等
　　(三)购买贴现债券处理
　　国发行债券中时发行贴现债券债券票面标明利率标明期价值购买者期价值贴现值购买种情况购买债券属折价购入面值购买价值间差额未应收取利息债券面值期值会计核算时通常购买价格入账面值购买价格间差额债券持期间期计提利息计入损益
　　例13：某公司20×1年1月1日80 000元价格购入期值面值100 000元债券期限二年该公司会计处理：
　　(1)购入时
　　　：长期债权投资债券投资(贴现债券成) 80 000
　　　　贷：银行存款 80 000
　　(2)计算债券利率 80 000×(1+2i)100 000 i125
　　(3)年计提利息
　　应计利息80 000×12510 000(元)
　　　：长期债权投资债券投资(贴现债券应计利息) 10 000
　　　　贷：投资收益债券利息收入 10 000
　　(4)期收回债券
　　　：银行存款 100 000
　　　　贷：长期债权投资债券投资(贴现债券成) 80 000
　　　　　　长期债权投资债券投资(贴现债券应计利息) 20 000
　　(四)转换公司债券
　　转换公司债券指企业购入定时期转换股份债券转换公司债券属混合证券发行企业言具负债性质具者权益性质债券持企业言具债权性质具股权性质
　　企业发行转换公司债券较低成筹集资金通常言转换公司债券债券性质股票性质债券持者转换期间行转换权利债券转换股份债券持者成企业股东享受股东权利债券持者转换期间未行转换权利未债券转换股份债券持者作债权权求企业清偿债券息转换债券具双重性质债券持者享受股东权利享受债权权利风险较般转换公司债券利率较低企业通发行转换公司债券较低筹资成取长期资金时发行企业角度考虑果发行企业直接增发股票困难通发行转换公司债券债券持者需追加投资情况成企业股东企业达增资目
　　债券持者言方面发行企业效益佳情况债券持者作企业债权权取固定利息期收回金发行企业破产清算债权清偿权投资者前利益定保证发行企业效益较情况债券持者债券转换股份享受股利资增值利益者股票市场该股票价格涨时转换股份出售较高收益方面果债券持者未债券转换股份债券期付息时债券利率通常较低会损失部分利息
　　国市公司重点国企业批准发行转换公司债券国发行转换公司债券采取记名式纸化发行方式债券短期限3年长期限5年会计核算中企业购入转换公司债券转换股份前属债权性质投资转换公司债券未转换股份前会计处理长期债权投资相计提利息摊销溢价折价行转换权利时账面价值转换转换公司债券转换股份时转换公司债券账面价值(包括面值应计利息溢价折价提取减值准备)作转换基础债券面额足转换1股股份规定收回现金外余均转股权投资作转换股权投资成
　　例14：某股份限公司批准20×1年1月1日发行5年期10 000 000元转换公司债券债券票面利率6面值发行(考虑发行费)Y企业全部购买债券发行年转换股份100元转普通股4股股票面值1元假转换日20×2年4月1日转换债券账面价值10 600 000元(面值10 000 000元应计利息600 000元)20×2年1月1日3月31日尚未计提利息假债券持 者全部债券转换股份债券持企业应作会计处理：
　　①购买债券
　　　：长期债权投资转换公司债券投资(债券面值) 10 000 000
　　　　贷：银行存款 10 000 000
　　②年计提利息
　　　：长期债权投资转换公司债券投资(应计利息) 600 000
　　　　贷：投资收益债券利息收入 600 000
　　③转换股份时先计提利息
　　尚未计提利息10 000 000×6×3÷12150 000(元)
　　　：长期债权投资转换公司债券投资(应计利息) 150 000
　　　　贷：投资收益债券利息收入 150 000
　　④转换股份
　　　：长期股权投资××企业 10 750 000
　　　　贷：长期债权投资转换公司债券投资(面值) 10 000 000
　　　　　　长期债权投资债券投资(应计利息) 750 000
　　转换公司债券进行会计处理时需说明问题：
　　第持转换公司债券企业转换股份时应确认转换日尚未确利息收入计入期投资收益
　　第二国转换公司债券转换股份时均账面价值转换确认转换损益
　　第三转换公司债券未转作股份前作长期债权投资作短期投资应视投资目定果购入转换公司债券暂时存放现金作短期投资短期投资科目设置转换公司债券投资明细科目单独核算作短期投资核算转换公司债券转换股份前会计处理般短期投资相果意图长期持作长期股权投资长期股权投资核算方法进行核算
　　第四果企业拥某企业股份购入该企业转换公司债券该债券未转股份前分短期投资长期股权债权投资进行处理转换公司债券转换该企业股份作短期投资作长期股权投资应视具体情况定原持股份分类相致原该企业股权投资作短期投资转换公司债券转换股份作短期投资非企业意图改变投资目原该企业股权投资作长期投资转换公司债券转换股份作长期投资非企业意图改变投资目原该企业股权投资作短期投资转换公司债券转换该企业股份原短期股权投资合持股份投资企业施加重影响意图长期持作长期股权投资处理

　　(五)长期债权投资核算
　　长期债权投资指长期债券投资外债权投资企业委托银行贷款等
　　长期债权投资核算原方法长期债券投资基相取长期债权投资支付手续费等相关费金额较投资时次计入损益金额较债权投资持期间确认利息收入时摊销计入损益长期债权投资应期计提利息计入损益
　　(六)长期债权投资损益确认处置
　　1长期债权投资损益确认
　　长期债权投资损益包括债权持期间利息收入处置收入账面价值差额等具体办法处理：
　　(1)债权面值取投资债权持期间期计提利息收入扣摊销债权费确认期投资收益
　　(2)溢价折价取债券投资债券持期间期计提利息收入调整溢价折价摊销债权费金额确认期投资收益
　　(3)期收回未期提前处置债权投资实际取价款账面价值(包括账面摊余价值计提减值准备)已计入应收项目债券利息差额确认收处置期收益损失
　　2长期债权投资处置
　　处置长期债权投资时收处置收入长期债权投资账面价值差额确认期投资损益长期投资减值准备单项投资计提处置长期债权投资时应时结转已计提减值准备部分处置某项长期债权投资时应该项投资总均成确定处置部分成相应例结转已计提减值准备
　　九投资期末计价
　　企业应定期者少应年度终时投资逐项进行检查应做项工作：较投资成市价情况解持投资账面价值否反映实际价值二投资单位财务状况营成果现金流量进行综合评价通评价确定投资未收回金额三已发生损失应确认损失计入期损益
　　()短期投资期末计价
　　短期投资持期间期末计价方法三种：
　　1成成计价指投资成入账直出售变现前均调整短期投资账面价值方法成计价投资持期间确认短期投资进行估价产生未实现损益直短期投资出售时确认损益种方法中国香港日允许采成计价理：第然市价反映变现力投资者言更关心投资成实际投资收益实际投资收益投资持期间利润现金股利利息收入处置投资获收入投资成差额第二企业某债权性短期投资作流动资产时根重性原投资必摊销溢价折价该项投资持时间般超年债券折价溢价摊销企业报告期收益总额营成果没重影响市价波动幅度较短期投资占流动资产重时短期投资期末采成计价方法较合理成计价会计期间企业损益计量较客观公正资产计价方面欠缺
　　2市价市价计价指会计期末编制会计报表时短期投资账面价值市价调整反映资产负债表方法种方法中国香港国际会计准中提倡市价计价理：第市价代表公允价值市价衡量企业实际资金唯尺度特专业性投资公司投资总资产中占重较采市价计价提供财务信息更第二企业关心投资项目成进行处置时现金第三投资存货通常费力出售市价计价反映未现金流量存货确认销售前通常宜确认销售利润第四出售项短期投资现金存入银行市价确认短期投资价值相应采市价计价市价计价存缺陷：首先证券市场价格起伏定变动频繁规报表编制日市价定程度说明企业真实财务状况营成果真正说明企业短期投资实际拥变现力次采市价计价样会带未实现损益会计处理问题会造成企业期损益着短期投资市价变动波动市价计价会计期间企业资产计价较客观明确损益计量方面欠缺

　　未实现损益会计处理两种方法：未实现收益确认期收益作者权益中分配重估价盈余损失计入期损益市价高低成估价损益均计入期损益会导致损益确认实现原相悖收益实现前予确认损失客观证表明已发生时予确认
　　3成市价孰低成市价孰低计价指短期投资市价购买日减少时投资成应减少较低价值采种计价方法具体处理时市价低成时市价计价市价高成时成计价种方法加德国中国台湾中国香港法国国际会计准等数国家区组织采采成市价孰低计价理：第短期投资作现金备源市价低成时表明投资者投入成转换现金投资损失已发生应发生跌价期确认损失应等出售时予入账第二证券市场价格频繁变动规短期投资采成市价孰低计价然承认市价跌承认市价海似矛盾资产负债表利润表产生稳健结果更符合谨慎原采种方法资产负债表中短期投资成市价较低者列示利润表中市价低天成跌价部分未实现损失列入期损益
　　成市价孰低计价优点：第符合谨慎原采成市价孰低计价时期市价低成差额确认损失计入期损益谨慎原相符损益计量方面较稳健第二期末资产负债表短期投资扣跌价准备账面价值反映更符合资产定义第三资产期末计价原致存货成变现净值孰低计价市价(变现净值)高成确认未实现收益市价(变现净值)低成计提跌价准备成市价孰低计价存缺点表现：会计理致市价成部分确认损失市价高成部分确认收益种处理方法会计理存着致性
　　会计制度求短期投资采成市价孰低计价理：第国证券市场尚成熟短期投资市价计价定够反映企业短期投资期末时真正价值第二国资产普遍存高估现象采成市价孰低计价避免短期投资高估第三采成市价孰低计价较稳健
　　成市价孰低计价会计处理程序：
　　1设置短期投资跌价准备科目作短期投资备抵资产负债表中短期投资项目减短期跌价准备净额反映
　　2期末较短期投资成市价较低者作短期投资账面价值市价指证券市场挂牌交易价格具体计算时般应期末证券市场收盘价格作市价采成市价孰低计价时企业根身情况分采投资总体投资类单项投资计算确定计提跌价损失准备果某项短期投资较重(占整短期10)应单项投资基础计算确定计提跌价损失准备
　　例15：A企业短期投资成市价孰低计价20×1年6月30日短期投资成市价金额表24
　　表24　　　 20×1年6月30日 　　　　单位：元


项 目 成 市 价 预计跌价(损)益
短期投资股票
股票A 73200 70000 3200
股票B 64850 65000 150
股票C 719200 705000 14200
股票D 213600 215000 1400
计 1070850 1055000 15850
短期投资债券
B企业债券 356500 350000 6500
C企业债券 255000 260000 5000
计 611500 610000 1500
合计 1682350 1665000 17350


　　A企业分单项投资投资类投资总体计提跌价损失准备
　　(1)单项投资计提
　　应提跌价准备3 200+14 200+6 50023 900(元)
　　　：投资收益计提短期投资跌价准备 23 900
　　　　贷：短期投资跌价准备股票A 3 200
　　　　　　短期投资跌价准备股票C 14 200
　　　　　　短期投资跌价准备B企业债券 6 500
　　A企业20×1年6月30日短期投资账面价值(元)：
　　20×1年6月30日短期投资科目账面余额 1 682 350
　　减：短期投资跌价准备 23 900
　　　　短期投资账面价值 1 658 450
　　(2)投资类计提
　　股票投资应提跌价准备1 070 8501 055 00015 850(元)
　　债券投资应提跌价准备611 500610 0001 500(元)
　　　：投资收益计提短期投资跌价准备17 350
　　　　贷：短期投资跌价准备股票 15 850
　　　　　　短期投资跌价准备债券 1 500
　　A企业20×1年6月30日短期投资账面价值(元)：
　　20×1年6月30日短期投资科目账面余额1 682 350
　　减：短期投资跌价准备 17 350
　　(3)投资总体计提
　　应提跌价准备1 682 3501 665 00017 350(元)
　　　：投资收益计提短期投资跌价准备 17 350
　　　　贷：短期投资跌价准备 17 350
　　A企业20×1年6月30日短期投资账面价值(元)：
　　20×1年6月30日短期投资科目账面余额1 682 350
　　减：短期投资跌价准备 17 350
　　　　短期投资账面价值 1 665 000
　　具体运成市价孰低计价时应注意问题：
　　第短期投资跌价准备公式计算：期应提取短期投资跌价准备期市价低成金额短期投资跌价准备科目贷方余额
　　果期短期投资市价低成金额短期投资跌价准备科目贷方余额应差额提取跌价损失准备果期短期投资市价低成金额短期投资跌价准备科目贷方余额应差额减已计提跌价准备果期短期投资市价高成应已计提跌价准备范围回 第二采成市价孰低计价时成应初始投资成基础较果短期投资持期间获现金股利利息减短期初始投资成应减新投资成作较基础
　　(二)长期投资期末计价
　　1计提减值准备条件判断标准
　　长期投资价值减值指长期投资未收回金额低账面价值发生损失里收回金额指企业资产出售净价预期该资产持投资期处置中形成预计未现金流量现值两者中较高者中出售净价指资产出售价格减发生资产处置费余额
　　企业会计制度求企业应长期投资账面价值定期者少年年度终时逐项进行检查果市价持续跌投资单位营状况变化等原导致收回金额低投资账面价值应计提减值准备企业持长期投资市价没市价持长期投资否计提减值准备根列迹象判断
　　(1)市价长期投资
　　市价长期投资否计提减值准备根列迹象判断：
　　①市价持续2年低账面价值
　　②该项投资暂停交易1年1年
　　③投资单位年发生严重亏损
　　④投资单位持续2年发生亏损
　　⑤投资单位进行清理整顿清算出现持续营迹象
　　值注意述判断标准针般情况言投资单位财务状况佳会引起市价跌基础确定减值准备果期末持长期投资市价低成应计提减值准备果述计提减值准备种迹象存市价未降低甚高成投资企业应投资单位实际财务状况预计未收回金额计提减值准备应市价计提减值准备
　　(2)市价长期投资
　　果企业持长期投资市价否应计提减值准备根列迹象判断：
　　①影响投资单位营政治法律等环境变化税收贸易等法规颁布修订导致投资单位出现巨额亏损
　　②投资单位供应商品提供劳务产品时消费者偏改变市场需求发生变化导致投资单位财务状况发生严重恶化
　　③投资单位事产业生产技术等发生重变化投资单位已失竞争力导致财务状况发生严重恶化进行清理整顿清算等
　　④证表明该项投资实质已企业带济利益情形
　　2计提减值准备会计处理
　　长期投资减值分暂时性减值永久性减值暂时性减值投资单位暂时财务状况佳市价发生暂时跌产生减值永久性减值预计未恢复长期投资减损企业会计制度规定暂时性永久性价值减损均减值直接计入期损益计提长期投资减值准备时应注意问题：
　　(1)长期投投资减值准备应投资项目计算确定
　　(2)果计提减值准备直接计入期损益
　　(3)已确认损失长期投资价值恢复应原已确认投资损失数额转回
　　例16：A企业20×1年1月1日B企业长期股权投资(该项长期股权投资系银行存款购买取)450 000元持B企业股份75 000股权益法核算年7月5日B企业区发生洪水企业毁部分资产已损失难恢复股票市价跌股2元A企业提取该项投资减值准备会计处理：
　　收回金额2×75 000150 000(元)
　　应提减值准备450 000150 000300 000(元)
　　　：投资收益计提长期投资减值准备 300 000
　　　　贷：长期投资减值准备B企业 300 000
　　假述B企业长期股权投资市价回升股3元应已恢复金额原计提减值准备范围回
　　应回减值准备3×75 000150 00075 000(元)
　　　：长期投资减值准备B企业 75 000
　　　　贷：投资收益计提长期投资减值准备75 000
　　十投资处置
　　投资处置指投资出售转等情形处置投资确认相应处置损益外需说明问题：
　　()投资跌价(减值)准备处理
　　处置短期投资时已计提短期投资跌价准备否应时结转应视具体情况定：果短期投资跌价准备单项投资计提跌价准备单项投资着应关系处置短期投资时时结转已计提该项投资跌价准备单项投资计提跌价准备情况果企业处置短期投资时未时结转已计提跌价准备期末时调整果短期投资跌价准备投资类总体计提跌价准备单项投资市价涨跌相抵消跌净额计提法分摊单项投资处置短期投资时时结转已计提短期投资跌价准备短期投资跌价准备期末时予调整果涉债务重组非货币性交易应收款项换入资产等情形时已计提投资减值准备应结转
　　处置长期投资时已计提减值准备应结转
　　(二)处置时投资成结转
　　1全部处置某项短期投资时成投资账面余额
　　2部分处置某项投资时应该项投资总均成确定处置部分成
　　(三)部分处置某项投资相关跌价准备处理
　　部分处置某项短期投资时短期投资跌价准备单项投资计提情况果处置时结转已计提跌价准备部分处置某项长期投资时应处置例相应结转已提跌价(减值)准备短期投资跌价准备投资类投资总体计提情况时结转已提跌价准备
　　十投资划转
　　企业投资目改变原短期投资划转长期投资企业否投资进行划转应满足列条件：

　　()企业理局营策略改变致改变投资目原短期股票投资投资企业长期持投资单位股份达控制投资单位实施重影响短期投资划转长期投资等
　　(二)企业理局投资意图改变必须合理理部工作程序企业理局批准市公司必须董事会批准般意改变投资目
　　(三)通常期末外提供财务会计报告时满足述两条件情况短期投资划转长期投资 短期投资划转长期投资时应成市价孰低结转计划处置长期投资调整短期投资处置长期投资时处置长期投资会计处理进行处理
　　十二委托贷款核算
　　企业会计制度规定委托代款核算具特点：
　　1单独设置委托贷款科目委托贷款科目设置金利息减值准备等明细科目
　　2委托贷款期限计提应收利息增加委托贷款科目账面价值确认投资收益(利息收入)计入损益果委托贷款应收利息期未收回立已确认利息收入予回备查簿中登记回利息金额收回减利息收入利息首先差减委托贷款金
　　3期末检查委托贷款金收回性果委托贷款金伯收回金额低基金应计提减值准备计提减值准备减投资收益
　　十三新旧制度较
　　()行业会计制度较
　　1取债券利息处理行业会计制度未规定取债券投资时实际支付价款中包含已付息期尚未领取债券利息处理企业会计制度规定实际支付价款中包含已付息期尚未领取债券利息作应收利息处理构成初始投资成
　　2短期投资收现金股利利润利息处理行业会计制度规定短期投资收现金股利利润利息计入期损益企业会计制度规定作初始投资成收回减投资成计入期损益
　　3取长期债权投资发生费处理行业会计制度规定企业取长期债权投资发生费计入投资成债券溢价折价中包括部分费企业会计制度规定长期债权投资发生费计入初始投资成单独核算债券存续期间确认相关债券利息收入时摊销计入投资收益长期债券投资发生费金额较取时直接计入期损益计算债券投资溢价折价时包括相关费
　　4长期债券投资溢价折价摊销方法行业会计制度规定溢价折价摊销方法均采直线法企业会计制度规定允许采直线法采实际利率法
　　5分期付息债券计提利息处理现行会计制度未规定分期付息债券计提利息时会计处理企业会计制度规定分期付息债券计提利息时作流动资产计入应收利息
　　6长期股权投资成法核算行业会计制度长期股权投资成法核算未规定投资企业收投资单位分派投资前投资单位实现盈余分配处理企业会计制度规定投资企业收投资单位分派投资前投资单位实现盈余分配作初始投资成收回减投资成处理
　　7长期股权投资权益法核算适范围行业会计制度规定投资企业拥投资单位50(外商投资企业25)股权采权益法核算企业会计制度规定投资企业拥投资单位20股权具重影响采权益法核算
　　8长期股权投资权益法确认投资损益处理行业会计制度未规定采权益法核算时法老家企业章程规定净利润中属投资者享部分处理企业会计制度规定采权益法核算时法规企业章程规定净利润中属投资者享部分计算应享应分担投资损益时应予扣
　　行业会计制度未规定投资单位发生净亏损时投资企业应确认投资损失减记长期股权投资限度企业会计制度规定投资企业确认投资单位期实现净利润投资企业应计算收益分享额超未确认亏损分担额超未确认亏损分担额金额恢复投资账面价值
　　9股权投资差额处理行业会计制度未规定股权投资差额处理企业会计制度规定股权投资差额计算摊销原
　　10股票股利处理行业会计制度未规定股票股利处理企业会计制度规定企业获股票股利作账务处理减少股成
　　11期末计价行业会计制度投资期末计价采成账面价值计价企业会计制度规定期末短期投资成市价孰低计价长期投资账面价值收回金额孰低计价
　　(二)股份限公司会计制度较
　　1短期投资收现金股利利润利息处理股份限公司会计制度规定短期投资收现金股利利润利息计入期损益企业会计制度规定作投资成收回减投资成
　　2取长期债权投资发生费处理股份限公司会计制度规定企业取长期债权投资发生费计入初始投资成计算债券溢价折价中包括部分费企业会计制度规定长期债权投资发生费计入初始投资成单独核算债券存续期间确认相关债券利息收入时摊销计入投资收益长期债券投资发生费金额较取时直接计入期损益计算债券投资溢价折价时包括相关费
　　3投资成股份限公司会计制度未投资成划分初始投资成新投资成企业会计制度投资划分初始投资成新投资成
　　4非现金资产投资处理股份限公司会计制度规定企业非现金资产投资公允价值作投资成公允价值投资资产账面价值差额减应交税余额转入资公积果计提减值准备应先减原该项投资公积准备项目足减部分确认期投资损失已确认损失长期投资价值恢复应原确认投资损失数额转回首先转回原计入损益减值差额部分恢复原抵资公积准备项目果长期投资账面价值直处置尚未恢复应处置收入长期投资账面价值差额部分首先恢复原抵资公积准备项目处置收入长期投资账面价值部分恢复原抵资公积准备项目余额确认处置损益企业会计制度规定企业非现金资产投资作非货币性交易处理般情况投出非现金资产账面价值作初始投资成
　　5采权益法核算确认亏损处理股份限公司会计制度规定采权益法核算时投资企业确认投资单位发生净亏损投资企业投资单位额外责(提供担保)外般投资账面价值减记零限考虑国般企业均负限责投资单位提供担保足说明投资企业应承担更责企业会计制度规定采权益法核算时投资企业确认投资单位发生净亏损投资账面价值减记零限
　　6股权投资差额摊销期限股份限公司会计制度规定股权投资差额摊销期限合规定投资期限投资期限摊销没规定投资期限初始投资成超应享投资单位者权益份额间差额般超10年期限摊销初始投资成低应享投资单位者权益份额间差额般低10年期限摊销企业会计制度关股权投资差额摊销期限取消
般减少灵活性加强规定性企业会计制度规定股权投资差额摊销期限合规定投资期限投资期限摊销合没规定投资期限初始投资成超应享投资单位者权益份额间差额超10年期限摊销初始投资成低应享投资单位者权益份额间差额低10年期限摊销
　　7委托贷款处理股份限公司会计制度委托贷款作投资分短期债权投资长期债权投资进行核算企业会计制度委托贷款视投资具体核算时短期长期债权投资
　　8长期投资划转股份限公司会计制度规定长期投资划转短期投资时应投资成账面价值孰低结转防止企业意长期投资划转短期投资调节企业流动率等企业会计制度规定拟处置长期投资调整短期投资处置长期投资时处置长期投资规定进行处理

第二章 资 产


　　　　第五节　固 定 资 产

　　固定资产确认
　　固定资产指企业期限超1年房屋建筑物机器机械运输工具生产营关设备器具工具等属生产营设备物品单位价值2000元年限超2年应作固定资产根规定属生产营固定资产规定时间条件属生产营设备物品时规定时间单位价值标准两条件样规定价格变化引起固定资产单位价值标准调整调整外项财产否属固定资产视企业持项财产目否长期否生产营确定
　　企业应根固定资产定义结合企业具体情况制定适合企业固定资产目录分类方法类项固定资产折旧年限折旧方法作进行固定资产核算
　　企业制定固定资产目录分类方法类项固定资产预计年限预计净残值折旧方法等应编制成册理权限股东会董事会理(厂长)会议类似机构批准法律行政法规规定报送关方备案时备置企业供投资者等关方查阅企业已确定外报送备置企业关固定资产目录分类方法估计净残值预计年限折旧方法等确定意变更需变更然应述程序批准报送关务方备案会计报表附注中予说明 未作固定资产理工具器具等作低值易耗品核算
　　二固定资产分类
　　企业固定资产种类根分类标准分成类企业应选择适分类标准固定资产进行分类满足营理需
　　()固定资产济途分类分生产固定资产非生产固定资产生产固定资产指直接服务企业生产营程固定资产非生产固定资产指直接服务生产营程固定资产
　　固定资产济途分类类反映企业生产营固定资产非生产营固定资产间组成变化情况考核分析企业固定资产理利情况促进固定资产合理配置充分发挥效
　　(二)固定资产情况分类分中固定资产未固定资产需固定资产中固定资产指正营性非营性固定资产季节性营修理等原暂时停止固定资产属企业中固定资产企业出租单位固定资产部换固定资产属中固定资产未固定资产指已完工已购建尚未交付固定资产进行改建扩建等原停止固定资产企业购建尚安装固定资产营务变更停止固定资产等需固定资产指企业余适需调配处理固定资产
　　固定资产情况进行分类利企业掌握固定资产情况便较分析固定资产利效率挖掘固定资产潜力促进固定资产合理时便企业准确合理计提固定资产折旧
　　(三)固定资产权进行分类分固定资产租入固定资产固定资产指企业拥供企业支配固定资产租入固定资产指企业采租赁方式单位租入固定资产
　　(四)固定资产济途情况进行综合分类分生产营固定资产非生产营固定资产租出固定资产需固定资产未固定资产土融资租入固定资产
　　土指已估价单独入账土征支付补偿费应计入土关房屋建筑物价值单独作土价值入账企业取土权作固定资产理
　　融资租入固定资产指企业采取融资租赁方式租入固定资产租赁期应视固定资产进行理
　　企业会计制度规定固定资产济途情况进行综合分类
　　企业营性质营规模固定资产分类分类方法企业根实际情况营理会计核算需进行必分类
　　三固定资产取时入账价值
　　固定资产取时入账价值包括企业购建某项固定资产达预定状态前发生切合理必支出支出直接发生支付固定资产价款运杂费包装费安装成等间接发生应予资化款利息外币款折合差额应予分摊间接费等
　　固定资产源渠道价值构成具体容差异固定资产取时入账价值应根具体情况分确定：
　　()购置需建造程固定资产实际支付买价包装费运输费安装成交纳关税金等作入账价值 外商投资企业采购国产设备收税务机关退增值税款减固定资产入账价值
　　(二)行建造固定资产建造该项资产达预定状态前发生全部支出作入账价值
　　(三)投资者投入固定资产投资方确认价值作入账价值
　　(四)融资租入固定资产租赁开始日租赁资产账面价值低租赁付款额现值两者中较低者作入账价值 果融资租赁资产占企业资产总额例等低30租赁开始日企业低租赁付款额作固定资产入账价值
　　(五)原固定资产基础进行改建扩建原固定资产账面价值加改建扩建该项资产达预定状态前发生支出减改建扩建程中发生变价收入作入账价值
　　(六)企业接受债务非现金资产抵偿债务方式取固定资产应收债权账面价值加应支付相关税费作入账价值涉补价规定确定受固定资产入账价值：
　　1收补价应收债权账面价值减补价加应支付相关税费作入账价值
　　2支付补价应收债权账面价值加支付补价应支付相关税费作入账价值
　　(七)非货币性交易换入固定资产换出资产账面价值加应支付相关税费作入账价值涉补价规定确定换入固定资产入账价值：
　　1收补价换出资产账面价值加应确认收益应支付相关税费减补价余额作入账价值
　　2支付补价换出资产账面价值加应支付相关税费补价作入账价值
　　(八)接受捐赠固定资产应规定确定入账价值：
　　1捐赠方提供关标明金额加应支付相关税费作入账价值
　　2捐赠方没提供关序确定入账价值：
　　1)类类似固定资产存活跃市场类类似固定资产市场价格估计金额加应支付相关税费作入账价值
　　(2)类类似固定资产存活跃市场该接受捐赠固定资产预计未现金流量现值作入账价值
　　3受赠系旧固定资产述方法确认价值减该项资产新旧程度估计价值损耗余额作入账价值
　　(九)盘盈固定资产类类似固定资产市场价格减该项资产新旧程度估计价值损耗余额作入账价值
　　(十)批准偿调入固定资产调出单位账面价值加发生运输费安装费等相关费作入账价值 固定资产入账价值中应包括企业取固定资产交纳契税耕占税车辆购置税等相关税费
　　四固定资产折旧
　　固定资产折旧固定资产磨损损耗转移产品中部分价值补偿固定资产磨损损耗包括固定资产实物损耗然损耗形损耗中固定资产实物损耗指固定资产程中实物形态运转磨损等原发生损耗般指机器磨损固定资产身结构质量状况固定资产维修情况固定资产实物磨损程度起决定性作固定资产然损耗指固定资产受然条件影响发生腐蚀性损失固定资产形损耗指固定资产程中技术进步等非实物磨损非然磨损等原发生价值损失
　　影响固定资产折旧数额素四：计提折旧基数计提固定资产折旧基数固定资产原始价值固定资产账面净值企业会计制度规定般固定资产原价作计提折旧选双倍余额递减法企业固定资产账面净值计提折旧二固定资产折旧年限折旧年限长短直接关系折旧率高低影响企业计提折旧额关键素三折旧方法企业折旧方法计提折旧额相差四固定资产净残值固定资产净残值指预计固定资产清理报废时收回残值扣预计清理费
　　企业会计制度规定企业应根固定资产性质消耗方式合理确定固定资产预计年限预计净残值根科技发展环境素选择合理固定资产折旧方法理权限股东会董事会理(厂长)会议类似机构批准作计提折旧时法律行政法规规定报送关方备案时备置企业供投资者等关方查阅企业已确定外报送备置企业关固定资产预计年限预计净残值折旧方法等确定意变更需变更然应述程序批准报送关方备案会计报表附注中予说明
　　()固定资产折旧范围
　　企业固定资产包括生产营固定资产非生产营固定资产租出固定资产等般均应计提折旧房屋建筑物否计提折旧需计提折旧固定资产具体范围包括：房屋建筑物机器设备仪器仪表运输工具工具器具季节性停修理停固定资产融资租入营租赁方式租出固定资产已达预定状态固定资产果尚未办理竣工决算应估计价值暂估入账计提折旧办理竣工决算手续实际成调整原暂估价值时调整原已计提折旧额期计提折旧额原折旧额调整均作期成费处理
　　企业更新发行等原调整固定资产价值应根调整价值预计尚年限净残值选定折旧方法计提折旧
　　接受捐赠旧固定资产企业应企业会计制度规定固定资产入账价值预计尚年限预计净残值企业选折旧方法计提折旧
　　融资租入固定资产应采应计折旧资产相致折旧政策够合理确定租赁期届满时会取租赁资产权应租赁资产尚年限计提折旧法合理确定租赁期届满时够取租赁资产权应租赁期租赁资产尚年限两者中较短期间计提折旧
　　计提折旧固定资产包括：房屋建筑物外未需固定资产营租赁方式租入固定资产已提足折旧继续固定资产规定单独估价作固定资产入账土
　　(二)计算折旧方法
　　企业会计制度规定：固定资产折旧方法采年限均法工作量法年数总法双倍余额递减法等折旧方法确定意变更需变更然应述程序批准报送关方备案会计报表附注中予说明
　　双倍余额递减法年数总法常见加速折旧方法特点固定资产前期提取折旧期提取折旧逐年减少中采双倍余额递减法时折旧率固定变计提折旧基数固定资产净值逐年变计提折旧额逐年递减年数总法折旧率逐年降低计提折旧基数固定资产原值减预计净残值固定变计提折旧额逐年递减
　　企业选双倍余额递减法计提折旧时残值固定资产价值中抵减年计提固定资产折旧额两倍直线法折旧率固定资产账面净值该项固定资产期账面净值销完毕固定资产期果发现双倍余额递减法计算折旧额采直线法计算折旧额时改直线法计提折旧操作方便实行双倍余额递减法计提折旧固定资产应折旧年限期前两年固定资产账面净值净额均摊销
　　类固定资产原价月间新增报废等原变动月中变动致起见企业般应根月初固定资产账面原价月折旧率月计提折旧月增加固定资产月提折旧月起计提折旧固定资产提足折旧否继续均提取折旧提前报废固定资产补提折旧谓提足折旧指已提足该项固定资产应提折旧总额应提折旧总额固定资产原价减预计残值加预计清理费
　　企业月计提固定资产折旧记制造费营业费理费业务支出等科目贷记累计折旧科目
　　五固定资产期末计价
　　固定资产发生损坏技术陈旧济原导致收回金额低账面价值种情况称固定资产价值减值预计收回金额通常市价确定
　　已发生资产价值减值果予确认必然导致虚夸资产价值虚盈实亏符合真实性原悖稳健原已没济价值企业带济利益固定资产必须计提固定资产减值准备例技术已淘汰机器设备等实物然存实际已产品生产企业带未济利益样机器设备确认资产
　　判断固定资产否发生减值企业般少应考虑迹象：
　　1资产市价期幅跌跌幅高时间推移正常引起跌
　　2技术市场济法律等企业营环境资产营销市场期发生期发生重变化企业产生负面影响
　　3市场利率市场投资回报率期已提高影响企业计算资产价值时采折现率幅度降低资产收回金额
　　4企业净资产账面金额市场资化金额
　　5证表明资产已陈旧时实体损坏
　　6资产预计方式程度已期发生期发生重发生企业产生负面影响变化包括计划终止重组该资产属营业务计划前预定日期前处置该资产
　　7部报告提供证表明资产济绩效已预期差
　　部报告中获表明资产已减值证包括：
　　(1)获取资产发生现金流量营维护该资产发生现金需求远远高初预算
　　(2)预算相资产实际现金净流量营损益已明显恶化
　　(3)资产预算现金流量营利润幅跌者预算损失幅增加
　　(4)期数字未期间预算数字累计结果营损失现金净流出
　　根企业会计制度规定企业应定期者少年年度终项资产进行全面检查根谨慎性原求合理预计项资产发生损失发生项资产损失计提资产减值准备
　　企业应合理计提项资产减值准备设置秘密准备确凿证表明企业恰运谨慎性原设置秘密准备应作重会计差错予更正会计报表附注中说明事项性质调整金额企业财务状况营成果影响
　　果企业固定资产实质已发生减值应计提减值准备存列情况固定资产应全额计提减值准备：
　　1长期闲置预见未会已转价值固定资产
　　2技术进步等原已固定资产
　　3然固定资产尚产生量合格品固定资产
　　4已遭毁损具价值固定资产
　　5实质已企业带济利益固定资产
　　六行业会计制度较
　　1鼓励外商投资企业购买国产设备国家规定：外商投资企业购买国产设备支付增值税进行退税处理外商投资企业采购国产设备收税务机关退增值税款企业会计制度规定减原已入账固定资产入账价值行业会计制度股份限公司会计制度会计科目会计报表没方面规定
　　2行建造固定资产行业会计制度规定建造程中实际发生全部支出作入账价值企业会计制度增加限定条件建造程该项资产达预定状态前发生全部支出作入账价值建造程中发生支出作固定资产价值该资产达预定状态前发生全部支出作固定资产入账价值样规定防止企业调节固定资产价值导致固定资产价值断发生变动改建扩建固定资产原确定入账价值
　　3融资租入固定资产企业会计制度规定租赁开始日租赁资产账面价值低租赁付款额现值两者中较低者作账价值行业会计制度股份限公司会计制度会计科目会计报表规定租协确定设备价款运输费途中保险费安装调试费等支出记账
　　4接受捐赠固定资产企业会计制度规定果 没提供关首先判断类类似固定资产否存活跃市场果存类类似固定资产市场价格估计金额加应支付相关税费作入账价值果类类似固定资产存活跃市场该接受捐赠固定资产预计未现金流量现值作入账价值行业会计制度规定确认原价估计折旧作入账价值股份限公司会计制度会计科目会计报表规定类资产市场价格根提供关确定价值发生相关费作入账价值
　　5关偿调入固定资产入账问题行业会计制度规定固定资产原价记账固定资产净值记账更便计算提取折旧提供固定资产拥量显示企业生产规模固定资产折旧较反映固定资产新旧程度行业会计制度中般固定资产原价作入账核算基础次修订制度固定资产价值构成价值补偿方面作改变规定调出单位账面价值加发生运输费安装费等相关费作入账价值样规定记账简单计提折旧时偿调入固定资产折旧尚年限进行估计计算折旧较复杂
　　6企业会计制度增加接受债务非现金资产抵偿债务方式取固定资产非货币交易换入固定资产容实际成确定
　　7盘盈固定资产行业会计制度股份限公司会计制度会计科目会计报表规定重置完全价值作入账价值企业会计制度规定类类似固定资产市场价格减该项资产新旧程度估计价值损耗余额作入账价值
　　8建造固定资产已达预定状态尚未办理竣工决算行业会计制度规定明确许企业固定资产已交付年没办理竣工手续固定资产直入账计提折旧导致企业形成虚假利润企业会计制度规定应达预定状态日起根工程预算造价者工程实际成等估计价值转入固定资产计提折旧
　　9固定资产预计年限预计净残值行业会计制度规定国家规定企业净残值率35外商投资企业净残值率10企业会计制度规定企业应根固定资产性质消耗方式合理确定固定资产预计年限预计净残值折旧方法
　　10接受捐赠旧固定资产更新改造等原调整固定资产价值企业会计制定规定应根调整价值确定价值预计尚年限预计净残值选折旧方法计提折旧
　　11盘盈盘亏毁损固定资产行业会计制度规定先记入处理财产损溢科目财政机关批准处理果未批准挂账企业会计制度规定股东会董事会理(厂长)会议类似机构批准期末结账前处理完毕期末结账前尚未批准应外提供财务会计报告时先进行处理会计报表附注中作出说明果批准处理金额已处理金额致应差额调整会计报表相关项目年初数

　　12固定资产期末计价行业会计制度股份限公司会计制度会计科目会计报表规定历史成计价企业会计制度规定账面价值收回金额孰低计价计提固定资产减值准备


第二章 资 产


　　　　　第六节 形资产资产

　　形资产概述
　　()形资产定义特征
　　形资产指企业生产商品提供功务出租理目持没实物形态非货币性长期资产形资产具特征：
　　(1)形资产具实物形态
　　形资产通常表现某种权力技术获取超额利润综合力土权非专利技术商誉等没实物形态够企业带济利益企业获取超额收益具实物形态形资产区资产特征
　　需指出某形资产存赖实物载体计算机软件需存储磁盘中没改变形资产身具实物形态特性
　　(2)形资产属非货币性长期资产
　　属非货币性资产流动资产形资产特征形资产区货币性资产特征属非货币资产形资产没实物形态货币性资产没实物形态应收款项银行存款等没实物形态仅仅实物形态形资产资产加区分够形资产属长期资产超企业营周期企业创造济利益然具形资产特性超营周期企业服务资产作企业形资产核算
　　值说明长期摊费然属非货币性长期资产属形资产长期摊费属企业生产商品提供劳务出租理目持资产
　　(3)形资产企业非出售资产
　　企业持形资产目出售生产营利形资产提供商品提供劳务出租企业营理服务软件公司开发外销售计算机软件购买方言属形资产开发商言存货土权属企业生产营资产非出售资产
　　形资产企业创造济利益方式具体表现销售产品提供劳务取收入渡形资产权取租金收入表现形资产改进生产工艺节约生产成等
　　(4)形资产创造济利益方面存较确定性
　　形资产必须企业资产结合企业创造济利益指资产包括足够力资源高素质理队伍相关硬件设备相关原材料等外形资产创造济利益力较受外界素影响相关新技术更新换代速度利形资产生产产品市场接受程度等形资产创造济利益方面存较确定性求形资产进行核算时持更谨慎态度
　　(二)形资产容
　　形资产包括专利权非专利技术商票权著作权土权特许权商誉等
　　1专利权
　　专利权指国家专利机关法授予发明创造专利申请发明创造法定期限享专权利包括发明专利权实新型专利权外观设计专利权
　　2非专利技术
　　非专利技术称专技术指外界知生产营活动中已采享法律保护种技术验非专利技术般包括工业专技术商业贸易专技术理专技术等非专利技术蓝图配方技术记录操作方法说明等具体资料表现出通卖方派出技术员进行指导接受买方员进行技术实等手段实现非专利技术具济性机密性动态性等特点
　　3商标权
　　商标辨认特定商品劳务标记商标权指专门某类指定商品产品特定名称图案权利商标权包括独占权禁止权两方面独占权指商标权享商标注册范围独家商标权利禁止权指商标标权享排禁止商标独占权进行侵犯权利
　　4著作权
　　著作权称版权指作者创作文学科学艺术作品法享某特殊权利著作权包括两方面权利精神权利(身权利)济权利(财产权利)前者指作品署名发表作品确认作者身份保护作品完整性修改已发表作品等项权利包括发表权署名权修改权保护作品完整权者指出版表演广播展览录制唱片摄制影片等方式作品授权作品获济利益权利
　　5土权
　　土权指国家准许某企业定期间国土享开发利营权利根国土理法规定国土实行公制单位单位侵占买卖者形式非法转企业取土权方式致种：行政划拨取 外购取投资者投入取等
　　6特许权
　　特许权称营特许权专营权指企业某区营销售某种特定商品权利家企业接受家企业商标商号技术秘密等权利前者般政策机构授权准许企业定区享营某种业务特权水电邮电通讯等专营权烟草专卖权等者指企业间签订合限期限期家企业某权利连锁店分店总店名称等
　　7商誉
　　商誉通常指企业处理位置优越信誉获客户信组织生产营效益高技术先进掌握生产诀窍等原形成形价值种形价值具体表现该企业获力超般企业获利水 商誉整企业密切相关单独存企业辨认种资产分开出售助形成商誉素单独计价商誉价值企业作整体时总额加确定商誉创外购
　　(三)形资产分类
　　形资产采种方法分类通常取方式否辨认进行分类
　　1取方式形资产分外部取形资产部创形资产两类中外部取形资产细分外购形资产通非货币交易换入形资产投资者投入形资产通债务重组取形资产接受捐赠取形资产等部创形资产指企业行研究开发取形资产会计制度形资产计量作出规定时采种分类方法
　　2否辨认形资产分辨认形资产辨认形资产判断某项形资产否辨认该项形资产确认计量非常重
　　般说果某项形资产单独外出租出售交换须时处置获活动中资产说明该形资产辨认企业单独购入土权属辨认形资产存特殊情况然企业出售须处置获活动中资产该形资产辨认附着物购入土权果单位希单独购买企业项土权企业须处置附着物该土权辩认企业形资产中辨认形资产外剩商誉属辨认形资产
　　二形资产确认计量
　　()形资产确认
　　形资产确认符合形资产确认条件项目作企业形资产加记录列入企业资产负债表程企业会计制度规定形资产满足两条件时企业加确认：(1)该资产产生济利益流入企业(2)该资产成够计量说某项目确认形资产首先必须符合形资产定义次符合两项条件
　　1符合形资产定义
　　作形资产核算项目首先应该符合形资产定义企业生产商品提供劳务出租理目持没实物形态非货币性长期资产
　　符合形资产定义重表现企业够控制该形资产产生济利益企业般资产具特征形资产说显尤重般说果企业权获某项形资产产生济利益时约束获济利益说明企业控制该形资产者说控制该形资产产生济利益具体表现企业拥该形资产法定权企业签订协议企业相关权利受法律保护企业行研制技术通申请法取专利权定期限便拥该专利技术法定权企业企业签订合约受商标权合约签订商标权受方相关权利受法律保护
　　反果没通法定方式合约方式认定企业拥控制权说明相关项目符合形资产定义某企业支熟练员工队伍认定通进步培训会员工技术更长进种情况企业预期员工会继续技术贡献企业企业通常法拥支熟练员工队伍进行培训引起预期未济利益实施足够控制认符合形资产定义出类似原特定理技术符合形资产定义非理技术利预期中获未济利益受法定权利保护企业拥定客户市场份额建立良客户关系信赖付出努力期客户继续进行商业缺乏法定权利保护缺乏方式控制种客户关系客户企业信赖企业般法种客户关系客户信赖引起济利益实施足够控制认项目(市场份额良客户关系客户信赖)符合形资产定义
　　2产生济利益流入企业
　　作企业形资产予确认项目必须具备产生济利益流入企业项基条件实务中确定形资产创造济利益否流入企业需实施职业判断实施种判断时需考虑相关素企业否足够力资源高素质理队伍相关硬件设备相关原材料等配合形资产企业创造济利益然重应关注外界素影响否存相关新技术新产品击形资产相关技术生产产品市场等总实施判断时企业理部门应形资产预计年限存种素作出稳健估计
　　3成够计量
　　成够计量资产确认项基条件形资产说条件显十分重企业创商誉符合形资产定义创商誉程中发生支出难计量作企业形资产予确认高新科技企业科技假定企业签订服务合合规定定期限企业提供服务种情况然科技知识规定期限预期够企业创造济利益技术知识难辨认加形成知识发生支出难计量作企业形资产加确认
　　(二)形资产计量
　　企业会计制度分形资产取方式形资产成确定作明确规定
　　1外购形资产
　　企业会计制度规定购入形资产应实际支付价款作入账价值某企业100万元外购项专利权时发生相关费2万元该外购专利权成入账价值102万元
　　揽子购入形资产成通常应该形资产资产公允价值相例确定甲公司乙公司购入项专利权相关设备价格相关费计300万元中专利权单独辨认相关设备价格没分标明种情况应考虑该专利权相关设备公允价值相例分摊实际支付300万元价款假设该专利权相关设备公允价值相例5∶1专利权成应250万元相关设备成应50万元
　　采公允价值相例确定资产购入形资产成须该形资产相价值否较前提果相价值较须单独核算计入资产成视资产组成部分核算反需单独核算作电脑必少附件机购入金额相较软件必单独核算果连组电脑购入金额相较(甚占部分)理系统软件应单独核算附着物购入土权属类似情况
　　值说明果揽子购入形资产资产分离年限方面基致须资产分开核算
　　2换入形资产
　　企业会计制度规定通非货币性交易换入形资产入账价值应关非货币性交易会计处理规定确定企业应区情况进行处理：
　　(1)涉补价换入形资产应换出资产账面价值加应支付相关税费作入账价值
　　甲企业非现金资产换入项形资产换出非现金资产账面价值20万元相关税费1万元涉补价换入形资产应21万元入账
　　(2)涉补价应区情况处理：
　　①支付补价换入形资产应换出资产账面价值加补价应支付相关税费作换入资产入账价值
　　甲企业非现金资产换入项形资产换出非现金资产账面价值等20万元支付补价2万元相关税费1万元换入形资产应23万元入账
　　②收补价换入形资产入账价值应公式计算确定： 换入形资产入账价值换出资产账面价值(补价／换入资产公允价值)×换出资产账面价值+应支付相关税费
　　甲企业非现金资产换入项形资产换出非现金资产账面价值等20万元公允价值20万元收补价2万元相关税费1万元换入形资产入账价值方法计算确定：
　　换入形资产入账价值20(220)×20+119(万元)
　　果换入形资产时时换入资产该形资产入账价值应公允价值占换入资产公允价值总额例换出资产账面价值应支付相关税费确定
　　甲企业干项资产换入包括形资产组资产换出资产账面价值总额1 000万元换入形资产公允价值占换入资产公允价值总额例2∶5发生相关税费2万元换入形资产入账价值应公式计算确定：
　　换入形资产入账价值(1 000+2)×(25) 40085(万元)
　　3投资者投入形资产
　　企业会计制度规定投资者投入形资产应投资方确认价值作入账价值企业首次发行股票接受投资者投入形资产应该形资产投资方账面价值作入账价值
　　般情况企业接受投资获形资产(包括企业首次发行股票接受投资者股入形资产)成投资方确认价值确定
　　A公司甲乙两股东投资设立股份限公司营年甲乙股东外投资者丙求加入A公司协商甲乙意丙项非专利技术投入三方确认该非专利技术价值100万元例子中A公司接受丙投入非专利技术时应100万元入账
　　B公司家市公司年拟增发新股甲企业老股东B公司协商拟项专利权抵缴新购股款双方确认甲企业抵缴股款专利权价值200万元等购股款例子中B公司接受甲公司投入专利权时应200万元入账
　　4债务重组取形资产
　　企业会计制度规定通债务重组取形资产入账价值应关债务重组会计处理规定确定
　　通债务重组取形资产情况通常产生债务形资产偿债根债务重组准规定债权企业获形资产成应重组债权账面价值入账发生相关税费应考虑相关税费影响
　　果企业债权账面价值(扣减值准备余额)120万元发生相关税费2万元通债务重组取形资产应122万元入账
　　债务重组交易涉补价应区情况进行处理：收补价形资产成债权账面价值加应支付相关税费减补价余额确定支付补价债权账面价值加应支付相关税费补价确定
　　5接受捐赠取形资产
　　企业会计制度规定接受捐赠形资产入账价值应分情况确定：
　　(1)捐赠方提供关标明金额加应支付相关税费确定甲公司接受外单位捐赠套计算机理软件捐赠方损软件系外购价款100万元捐赠程中发生相关税费3万元例子中甲公司应103万元接受捐赠该软件入账
　　(2)捐赠方没提供关序确定：类类似形资产存活跃市场应参类类似形资产市场价格估计金额加应支付相关税费确定类类似形资产存活跃市场该受赠形资产预计未现金流量现值确定
　　企业接受捐赠获某专利权捐赠方未提供关价值技术市场该专利权相类似专利权价格100万元假定没发生相关税费企业应该专利权100万元入账
　　值注意形资产唯性决定类类似形资产缺乏相关市场够活跃捐赠方没提供相关价值情况助未现金流量现值计算确定入账价值
　　6行开发形资产
　　企业会计制度规定行开发法申请取形资产入账价值应法取时发生注册费律师费等费确定法申请取发生研究开发费应发生时确认期费
　　企业行研究开发形资产程中会发生种样费研究开发员工资福利设备折旧外购相关技术发生支出等发生费难根某特定项目进行集外着企业间技术竞争加剧企业研究开发项目否成功否企业带济利益研究开发程中存较确定性企业会计制度明确求企业行开发形资产程中发生研究开发费应发生时确认期费法申请取时发生注册费律师费等费应作法申请取形资产成入账
　　某企业行开发法申请项专利发生注册费律师费等合计4万元例子中企业应申请取该项专利4万元入账
　　需说明：(1)形资产行开发法申请成前已计入发生期费申请成功转增形资产成(2)国会计制度研究开发费规定处理原相关国际会计准国际会计准认研究开发应予区分相应研究费应计入期损益开发费应符合定条件时予资化
　　(三)形资产续支出 形资产续支出指形资产入账确保该形资产够企业带预定济利益发生支出相关宣传活动支出支出仅确保已确认形资产够企业带预定济利益应发生期确认费
　　(四)形资产摊销
　　形资产摊销涉形资产成摊销开始月份摊销方法摊销年限残值等素形资产成入账价值摊销开始月份摊销方法摊销年限会计制度规定形资产成应取月起预计年限分期摊销说形资产摊销开始月份取月摊销方法直线法摊销年限形资产预计年限某形资产2001年3月取预计年限3年(没超相关合规定受益年限法律规定效年限)成应3月份开始3年均摊销
　　值注意：
　　1形资产残值应假定零甲企业支付1 000万元偿取某公路10年期营权该企业应
10年10年期营权成(假定营权入账时考虑相关税费)1 000万元均摊销中理然10年该公路营权相价值甲企业说获该公路10年期营权果甲企业希继续拥该公路营权须支付外款项支付定期款项偿拥时间段该公路营权
　　2理讲形资产摊销方法应反映企业消耗形资产含济利益方式者说应反映形资产企业带济利益方式形资产摊销方法种直线法加速折旧法方法(公路营权采车流量法)企业会计制度简化会计核算强调会计信息性规定采直线法进行形资产摊销
　　3通常情况形资产成应预计年限摊销确定形资产预计年限时企业应注意考虑种素企业形资产预期情况根该形资产生产寿命周期相关技术工艺发展情况该形资产相配套资产预计年限等
　　预计年限超相关合规定受益年限法律规定效年限会计制度求原确定摊销年限：
　　①合规定受益年限法律没规定效年限摊销年限应超受益年限 甲企业乙企业签订协议乙企业某项非专利技术协议期3年相关法律涉非专利技术效年限没明确规定例子中甲企业偿获特许权(非专利技术)成摊销期应超3年
　　②合没规定受益年限法律规定效年限摊销年限应超效年限 甲企业行开发法取项专利权关法律规定该专利权效年限超5年例子中专利权成摊销期应超5年
　　③合规定受益年限法律规定效年限摊销年限应超受益年限效年限二者中较短者
　　甲企业乙企业签订协议乙企业品牌协议期4年次该品牌受法律保护期限7年(假定已1年)说甲企业该品牌合规定受益年限4年法律规定效年限6年(甲企业说剩6年)例子中甲企业应超4年期限获该品牌发生成加摊销
　　④合没规定受益年限法律没规定效年限摊销年限应超10年
　　企业合中产生商誉没合规定受益年限没法律规定效年限种情况拥商誉企业应商誉超10年期限摊销
　　4形资产摊销年限确定意变更客观济环境改变确实需变更摊销年限应变更作会计估计变更处理否应视作滥会计估计变更重会计差错处理
　　(五)形资产减值
　　果形资产企业创造济利益足补偿形资产成(摊余成)说明形资产发生减值具体表现形资产账面价值超收回金额
　　1检查账面价值 企业会计制度规定企业应定期形资产账面价值进行检查少年年末检查次企业适财务会计报告外披露时间间隔规定存差异企业会计制度没确切规定企业应时检查形资产账面价值股份限公司类型企业少应年年末形资产账面价值进行检查
　　检查时果发现情况应形资产收回金额进行估计该形资产账面价值超收回金额部分确认减值准备：
　　(1)该形资产已新技术等代企业创造济利益力受重利影响
　　(2)该形资产市价期幅跌剩余摊销年限会恢复
　　(3)足表明该形资产账面价值已超收回金额情形
　　2确定收回金额
　　企业会计制度规定形资产收回金额指两项金额中较者：：
　　(1)形资产销售净价该形资产销售价格减出售该形资产发生律师费相关税费余额
　　(2)预期形资产持续年限结束时处置中产生预计未现金流量现值
　　20×1年末甲企业外购专利权账面价值进行检查时发现市场已存类似专利技术生产产品甲企业产品销售造成重利影响时该专利权摊余价值6 000万元剩余摊销年限5年20×1年末技术市场行情果甲企业该专利权予出售扣发生律师费相关税费获5 000万元果甲企业算持续利该专利权进行产品生产未5年预计获未现金流量现值4 500万元(假定年限结束时处置收益零)例子中该专利权收回金额应5 000万元
　　3计提减值准备
　　果形资产账面价值超收回金额应超部分确认形资产减值准备资料假定甲企业拥专利权20×1年减值准备期初余额零20×1年末甲企业应计提减值准备1 000万元(账面价值6 000万元超收回金额5 000万元部分)
　　4已确认减值损失转回
　　形资产价值受许素影响乙营养品生产商根拥专利技术生产营养品着价值进步认竞争者相关产品出现质量问题等出现旺销现象相应乙营养品生产商拥专利技术升值说明前期间导致形资产发生减值迹象已全部消失部分消失企业会计制度规定种情况出现时企业前年度已确认减值损失予全部部分转回时转回金额超已计提减值准备账面余额
　　20×1年末乙营养品生产商专利技术减值准备余额50万元20×2年度表明该专利技术发生减值迹象已全部消失乙营养品生产商拟已确认减值损失转回转回金额限50万元
　　(六)形资产处置报废
　　1形资产出售
　　企业形资产出售表明企业放弃形资产权企业会计制度规定企业出售形资产时应交价款该形资产账面价值间差额计入期损益
　　出售形资产属企业日常活动出售形资产符合企业会计准收入中收入定义出售形资产应净额核算反映
　　企业出售拥项形资产摊余价值50万元相关减值准备5万元出售价款40万元甲企业应5万元确认期损失(摊余价值50万元相关减值准备5万元价款40万元)
　　2形资产出租
　　形资产出租指企业拥形资产权渡收取租金根企业会计准收入规定类交易属企业渡资产权相关应作收入核算
　　根企业会计准收入规定形资产出租收入应符合条件时予确认：(1)出租交易相关济利益够流入企业(2)租金收入金额够计量时租金收入应合协议规定计算确定确保收入费相配确认租金收入时应确认相关费
　　3形资产转销
　　果形资产预期企业带济利益符合形资产定义应转销企业判断形资产否预期企业带济利益时应根迹象加判断：
　　(1)该形资产否已新技术等代已企业带济利益
　　(2)该形资产否受法律保护企业带济利益
　　甲企业某项形资产法定效年限已藉生产产品没市场种情况出现时甲企业应立转销该形资产
　　4关土权特殊处理
　　土权项特殊形资产企业会计制度规定企业进行房产开发时应相关土权予结转结转时土权账面价值次计入房产开发成
　　企业会计制度发布前较企业区分开发房产属外销售进行土权会计核算土权作形资产单独核算土开发结转商品房开土权作形资产核算取时直接通建工程科目核算
　　企业会计制度改变种做法统规定企业应土权作形资产核算实际开发时次性账面价值结转房增开发成
　　值说明果企业土权原先入账应先交纳土出金该土权确认形资产该土权账面价值次计入房产开发成
　　例17：某企业拥项专利权出售价款100万元应交营业税5万元该专利权摊余价值80万元假定考虑相关税费
　　会计分录：
　　　：银行存款 100
　　　　贷：形资产 80
　　　　　　应交税金应交营业税 5
　　　　　　营业外收入 15
　　例1820×1年1月1日甲企业外购A形资产实际支付价款120万元根相关法律A形资产效年限10年已1年甲企业估计A形资产预计年限6年20×2年12月31日A形资产相关济素发生利变化致A形资产发生价值减值甲企业估计收回金额25万元
　　20×4年12月31日甲企业发现导致A形资产20×2年发生减值损失利济素已全部消失时估计A形资产收回金额40万元假定考虑税相关税费影响
　　分析：20×1年1月1日甲企业预计A形资产预计年限6年没超相关法律A形资产规定效年限企业会计制度规定A形资产成应处20×1年1月起6年摊销考虑减值损失减值损失转回情况摊销期间A形资产价值变化：
　　时间　　　　　　　　　　　　　　项　目　　　　　　　金额(万元)
　　20×1年1月1日　　　　　　　　成　　　　　　　　　　　120
　　20×1年　　　　　　　　　　　摊销　　　　　　　　　　　 20
　　20×1年12月31日　　　　　　　账面价值　　　　　　　　　100
　　20×2年　　　　　　　　　　　摊销　　　　　　　　　　　 20
　　　　　　　　　　　　　　　　 减值　　　　　　　　 　　　55
　　20×2年12月31日　　　　　　　账面价值　　　　　　　　　 25
　　20×3年　　　　　　　　　　　摊销　　　　　　　　　　　 625
　　20×3年12月31日　　　　　　　账面价值　　　　　　　　　1875
　　20×4年　　　　　　　　　　　摊销　　　　　　　　　　　 625
　　20×4年12月31日　　　　　　　减值损失转回前账面价值　1250
　　　　　　　　　　　　　　　　 减值转回　　　　　　　　　 275
　　　　　　　　　　　　　　　　 减值损失转回账面价值　　　40
　　20×5年　　　　　　　　　　　摊销　　　　　　　　　　　　20
　　20×5年12月31日　　　　　　　账面价值　　　　　　　　　　20
　　20×6年　　　　　　　　　　　摊销　　　　　　　　　　　　20
　　20×6年12月31日　　　　　　　账面价值　　　　　　　　　 　0
　　会计分录：
　　20×1年1月1日购入：
　　　：形资产 120
　　　　贷：银行存款 120
　　20×1年摊销：
　　　：理费 20
　　　　贷：理费 20
　　20×2年摊销：20×1年
　　20×2年计提减值准备：
　　　：营业外支出 55
　　　　贷：形资产减值准备 55
　　20×3年摊销：
　　　：理费 625
　　　　贷：形资产 625
　　20×4年摊销：20×3年
　　20×4年12月31日减值损失转回：
　　　：形资产减值准备 275
　　　　贷：营业外支出 275
　　20×5年摊销：
　　　：理费 20
　　　　贷：理费 20
　　20×6年摊销：20×5年
　　20×6年转销形资产相关减值准备余额：
　　　：形资产减值准备 275
　　　　贷：形资产 275
　　三新旧制度较
　　1行业会计制度较
　　行业会计制度相形资产会计核算披露变化：
　　第合理界定形资产行业会计制度形资产界定具备实物形态够企业生产营中长期发挥作权利技术等特殊资产企业会计制度形资产定义
企业生产商品提供劳务出租理目持没实物形态非货币性长期资产相言会计制度形资产界定更具合理性
　　第二规定形资产确认条件行业会计制度没明确规定形资产确认条件企业会计制度作规范企业会计制度规定某项目确认形资产首先符合形资产定义该形资产项目否企业带济利润成否够计量
　　第三某方式取形资产计量原作修改表现行开发法取形资产捐赠取形资产计量行业会计制度规定行开发法取形资产应开发程中实际发生支出数作入账价值会计制度规定法取时发生注册数聘请律师费等作入账价值次企业会计制度捐赠取形资产入账价值作更详细规定
　　第四求形资产计提减值准备行业会计制度求形资产计提减值准备企业会计制度明确求企业计提减值准备
　　第五形资产摊销年限作较详细规定行业会计制度般性规定企业应种形资产受益年限分期均摊销企业会计制度形资产摊销规定较具体
　　第六形资产续支出处理作明确规定行业会计制度未予明确企业会计制度明确指出形资产确认发生支出应发生时确认期费
　　第七改变菜资产权转会计处理方法行业会计制度规定企业转形资产权时价款通业务收入核算结转摊销价值通业务支出核算企业会计制度改变种处理方法求企业转形资产权取价款该形资产账面价值间差额作利核算通业务收入业务支出科目核算
　　2股份限公司会计制度较
　　第合理界定形资产
　　第二明确求形资产计提减值准备
　　第三形资产续支出处理作明确规定
　　第四改变形资产权转会计处理方法
　　四资产
　　资产指流动资产长期投资固定资产形资产等外资产长期摊费
　　长期摊费指企业已支出摊销期限1年(含1年)项费包括固定资产修正理支出租入固定资产改良支出等应期负担款利息租金等作长期摊费处理
　　长期摊费应单独核算费项目受益期限分期均摊销修理费采摊方式应发生修理费次修理前均摊销租入固定资产改良支出应租赁期限预计年限两者孰短期限均摊销长期摊费应受益期均摊销
　　股份限公司委托单位发行股票支付手续费佣金等相关费减股票发行冻结期间利息收入余额发行股票溢价中够抵消者溢价金额较直接计入期损益金额较作长期摊费超两年期限均摊销计入损益
　　购置建造固定资产外筹建期间发生费先长期摊费中集企业开始生产营起次计入开始生产营期损益
　　果长期摊费项目会计期间受益应尚未摊销该项目摊余价值全部转入期损益

第三章 负 债


　　　　 第节　概 述

　　负债概念特征
　　负债指交易事项形成现时义务履行该义务预期会导致济利益流出企业负债定义出负债少具基特征：
　　1负债基交易事项产生说导致负债交易事项必须已发生例购置货物劳务会产生应付账款(已预付交货时支付款项外)接受银行贷款会产生偿贷款义务源已发生交易事项会计确认负债正筹划未交易事项企业业务计划会产生负债
　　2负债企业承担现时义务具约束力合法定求义务法律强制执行收货物劳务发生应付款项属类外义务产生正常业务活动惯保持良业务关系公处事愿果企业定出条方针产品保证期期满显现缺陷予免费修理企业已售出产品预期会发生修理费该企业负债
　　里注意现时义务等未承诺果仅仅企业理层决定某时间购买资产身产生现时义务般情况资产已获时产生义务
　　3现时义务履行通常关系企业放弃含济利益资产满足方求现时义务履行采取干种方式例：支付现金转资产提供劳务义务换该项义务该项义务转换者权益等等
　　4负债通常未某时日通交付资产(包括现金资产)提供劳务清偿时企业通承诺新负债转化者权益结项现负债前种情况负债展期种情况相增加者权益结债务
　　二负债分类
　　便分析企业财务状况偿债力企业负债应流动性划分流动负债长期负债两部分
　　划分流动负债长期负债标准偿付时间传统流动负债长期负债区分1年界限1年偿付负债流动负债1年偿付负债列长期负债营业周期超1年情况1年标准划分方式真实反映企业财务状况里讲营业周期指企业正常生产营程中取存货购买劳务直销售商品劳务收取货款劳务款时间跨度通常商业企业营周期较短制造业营周期较长超1年营周期较长企业财务状况正确反映企业会计制度规定1年者超1年营业周期作划分流动负债长期负债界限1年者超１年营业周期偿负债作流动负债偿期1年者超1年营业周期负债作长期负债

第二节 负债确认计量

　　流动负债
　　前述流动负债指1年(含1 年)者超1年营业周期偿债务企业会计制度规定实际发生额计量项流动负债列示资产负债表
　　()流动负债分类
　　负债企业现承担债务责偿付发生根负债金额确定程度流动负债划分应付金额确定流动负债应付金额视营情况定流动负债应付金额须予估计流动负债
　　1应付金额确定流动负债
　　类流动负债般确认项义务时根合契约法律规定具确切金额确切债权付款日期必须偿购入台机器合确定交易额开出承兑商业汇票负债具确定金额偿日期确定债权(卖方)类流动负债较精确计量
　　2应付金额视营情况定流动负债
　　类流动负债需企业定营期末确定负债金额该营期末结束前负债金额确定应交税应付投资者利润等必须定会计期间终确定应交少税应投资者分配少利润
　　3应付金额须予估计流动负债
　　类流动负债发生时金额精确计量进行估计预计负债关预计负债确认计量账务处理第十三章事项中讲述
　　(二)流动负债确认计量
　　1短期款
　　短期款企业银行金融机构等入期限1年(含1年)种款项短期款般企业维持正常生产营需资金入者抵偿某项债务入述定义出企业短期款基特征：债权仅包括银行包括非银行金融机构金融性公司等二款期限较短般1年(含1年)三短期款时仅款金根货币时间价值应支付相应利息企业会计制度规定短期款应款金确定利率期计提利息计入期损益
　　2应付票
　　应付票出票签发委托付款指定日期条件支付确定金额收款者持票票通常企业购买材料商品接受劳务供应等开出承兑商业汇票包括银行承兑汇票商业承兑汇票两种采商业承兑汇票方式承兑应付款承兑项债务定时期支付承诺作企业项负债采银行承兑汇票方式承兑应银行银行承兑银行承兑汇票收款期收回债权提供信保证付款说会银行承兑项负债消失银行承兑汇票付款现存义务然存应作项负债国商业汇票付款期限长超6月应付票流动负债进行理核算
　　3应付账款
　　应付账款指购买材料商品接受劳物供应等发生债务买卖双方购销活动中取物资支付货款时间致产生负债应付账款般较短期限支付应付账款列入流动负债项目核算
　　应付账款入账时间确定应购买物资权转移接受劳务已发生标志实际工作中应区两种情况分进行处理：
　　(1)物资发票账单时达情况区分两种情况处理：果物资验收入库时支付货款通应付账款科目核算果物资验收入库未付款发票账单登记入账发票账单登记入账确认购入物资否质量数量品种合订明条件相符免先入账验收入库时发现购入物资错漏破损等问题行调账
　　(2)物资发票账单时达情况区分两种情况处理：发票账单已物资未情况应直接根发票账单支付物资价款运杂费记入关物资成应付账款(未时支付货款时)需应付债务估计入账物资已发票账单未法确定实际成情况月度终需购物次应付债务估计入账月初红字予回
　　应付账款般应付金额入账期应付金额现值入账果购入资产形成笔应付账款时带现金折扣应付账款入账金额确定发票记载应付金额总值(扣折扣)记账种方法应发票记载全部应付金额记关科目贷记应付账款科目现金折扣实际获时减财务费
　　4预收账款
　　预收账款买卖双方协议商定购货方预先支付部分货款供应方发生项负债预收账款期限较短列入流动负债项目核算企业会计制度规定预收账款应实际收确认项流动负债实际收金额计量
　　5代销商品款
　　代销商品款企业接受代销商品价款该部分价款销售前属委托代销单位资产着企业代销商品出售价值逐渐转移委托代销单位该部分价款属负债性质代销商品款期限般较短会计列入流动负债项目进行核算企业会计制度规定代销商品款实际发生额计量
　　6应付工资
　　应付工资企业应付职工工资总额企业职工知识技时间业务予职工种补偿(报酬)企业支付职工工资日期资产负债表编制日期致应付工资构成企业职工种负债流动负债项目反映企业会计制度规定应付工资实际发生额计量
　　应付工资科目集中反映企业应付职工工资总额构成职工工资总额容应通应付工资科目核算工资总额计算应直接支付单位全部职工劳动报酬反映会计核算工资总额应应付工资科目方发生额合计数工资总额组成具体容应国家统计局1989年第1号令发布关职工工资总额组成规定执行2000年关部门相应出台住房改革系列办法规定定标准发放住房补贴职工工资进入企业成费样工资总额中包括部分规定标准发放住房补贴
　　7应付福利费
　　应付福利费企业准备企业职工福利方面资金企业职工劳动技知识等义务承担必劳动报酬外必须负担职工福利方面义务国企业中规定职工福利方面资金源包括费中提取税利润中提取两方面费中提取职工福利费职工福利会计核算中作项负债税净利润中提取福利费集体福利设施会计核算中作者权益费中提取职工福利费提取例职工工资总额(扣规定标准发放住房补贴)14前面已讲企业工资总额中包括规定标准逐月发放住房补贴国家关规定定期例计提职工福利费工会费职工教育费时应扣部分住房补贴计提职工福利费工会费职工教育费职工医药费(包括企业参加职工医疗保险交纳医疗保险费)职工生产困难补助职工浴室理发室幼园托员工资等
　　外商投资企业特殊规定维护中方职工合法权益关规定外商投资企业税利润中提取定例职工奖励福利基金中方职工方面福利奖励部分基金属负债性质应作流动负债进行核算应作留存收益核算
　　8应付股利
　　应付股利企业董事会股东会类似机构决议确定分配现金股利利润企业作独立核算济实体实现营成果税法关法规规定交税交费外必须运投资者投入资金予定回报作投资者应该分享投资收益企业分配投资者现金股利利润实际未支付投资者前形成笔负债企业会计制度规定应付股利应实际发生额计量
　　9应交税金
　　企业定时期取营业收入实现利润事应税项目规定国家交纳种税金权责发生制原求应交税金应预提计入关科目应交税金尚未交纳前暂行停留企业形成企业项负债具体包括：增值税营业税消费税资源税税土增值税城市维护建设税房产税土税车船税等外企业代理身份代理国家消费者征收某种税金然交国家税等种代扣代交税金交国家前形成企业项负债项负债金额视企业营状况定应交税金额必须企业会计期间终计算出企业利润总额(亏损总额)确定营业税等流转税计税营业收入需预计应交数者需定期税务机关进行结算清算需预计应交数额者需定期税务机关结算清算税金会计设置应交税金科目进行核算种税金分设置明细科目进行核算
　　10应交款
　　应交款指企业应交税金应付股利等外种应交款项包括应交教育费附加矿产资源补偿费应交住房公积金等教育费附加国家发展国教育事业提高民文化素质征收入项费企业交纳流转税定例计征流转税起交纳矿产资源补偿费中华民国领域辖海域开采矿产资源征收项费矿产资源补偿费矿产品销售收入定例计征采矿权享交纳住房公积金指规定应企业职工交纳属职工确定途款项确定计算缴纳住房公积金基础时应包括规定标准逐月发放住房补贴
　　11应付款
　　企业应付票应付账款应付工资等外会发生应付暂收单位款项应付租入固定资产包装物租金存入保证金应付统筹退休金等具体包括：应付营租入固定资产包装物租金职工未期领取工资存入保证金(收取包装物押金等)应付暂收属单位款项(应付统筹退休金等)应付暂收款项应付暂收款项构成企业项流动负债
　　12预提费
　　企业规定成费中预先提取尚未支付费预提租金保险费款利息固定资产修理费等企业日常营活动中发生某费定时支付权责发生制原求属期费应计入期企业固定资产修理未进行修理时产生修理费修理费应固定资产两次修受益期间进行预提作期费期预提计入费金额时形成项流动负债
　　13转资产价值
　　转资产价值指外商投资企业转接受非现金资产捐赠价值外商投资企业接受非现金资产捐赠终转入
资公积科目进行核算税法规定企业接受非现金资产捐赠需交纳税转入企业资公积科目核算接受捐赠资产价值必须扣应交税(弥补亏损差额计算应交税)余额转入资公积科目前外商投资企业接受非现金资产捐赠价值作转资产价值列作企业项流动负债企业会计制度确定实际成作入账价值
　　二长期负债
　　()长期负债特点
　　长期负债指偿期1年营业周期负债包括长期款应付债券长期应付款等长期负债作企业项义务结算期较长成企业筹集(融通)资金种重方式长期负债具负债特征外流动负债相具债务金额偿期限长分期偿等特点
　　般企业满足生产营需特拓展企业营规模必购建型机械设备产增建扩建厂房等需企业投入量需长期占资金企业拥生产营资金法满足种需果等企业部形成资积累购置丧失企业发展利时机需筹集长期资金筹集长期资金方式两种：投资者投入新资(股东追加投资增发新股)种举长期负债通常说举债营签发长期应付票发行企业债券银行金融机构举长期款融资租入固定资产应付款属长期负债站投资者(股东)立场增加股入资(股)相举长期负债优点：
　　1举长期负债影响企业原资(股权)结构利保持原投资者(股东)控制企业权力作股份公司般会影响股票价格增发股票会稀释股收益额导致股票价格跌
　　2举长期负债增加投资者(股东)盈余长期债权企业营决策中通常没表决权企业营状况固定利率获取利息参企业剩余利益分配果企业营获投资利润率高长期负债固定利率剩余利益全部投资者(股东)
　　3交纳税时长期负债利息支出资化外作正常营费利润总额中扣减股利税利润中支付作纳税扣减项目
　　然举长期负债足处表现：
　　1长期负债利息企业必须定期支付固定费果举债营投资报酬率低长期负债资金成率(利率)会带减少投资者(股东)利益风险时果企业营善市场情况恶化笔固定利息费会成企业财务负担利润(股利)支付根企业坏效益分配少分配甚分配
　　2长期负债般明确期日企业必须债务偿做财务安排安排现金流出长期债务契约中包含限制企业财务决策条款(规定负债产权率)影响企业财务灵活性采增加资增发股票方式筹措长期资没期日需期偿(非企业进行清算)资(股)
　　3债权企业财产享优先求偿权果企业资金周转困难法定期支付利息期偿金债权求偿权迫企业破产清算举债营通常企业带较财务风险求企业逼债务偿期时应具较财务弹性财务适应性
　　考虑举债营优点足企业应进行合理财务决策适度举债方面保证举债营投资报酬率高长期负债利率方面举债程度应企业资结构偿债力相适应
　　(二)长期负债确认计量
　　根筹措方式长期负债分长期款应付债券长期应付款专项应付款递延税款等企业会计制度规定项长期负债应分进行核算资产负债表中分列项目反映1年期偿长期负债资产负债表中应作项流动负债单独反映
　　长期负债应实际发生额入账时应负债金债券面值确定利率期计提利息企业会计制度规定分计入工程成期财务费
　　1长期款
　　长期款指企业银行金融机构入期限1年(含1年)项款长期款期限较长少1年列入长期负债项目进行核算理短期款相长期款款期限较长外点体现款利息费处理企业会计制度规定长期款利息费等应权责发生制原求期预提计入购建资产成(予资化)直接计入期财务费关款费资化确认计量账务处理第十章 款费中讲述
　　2应付债券
　　应付债券指企业筹集长期资金实际发生种书面证里应付债券指发行期限1年(含1年)应付长期债券构成企业项长期负债
　　(1)企业债券溢折价处理
　　企业发行债券利率通常年利率表示般固定变称票面利率名义利率债券发行企业实际负担利率(债券持实际获利率)称实际利率实际利率债券发行时市场利率金融市场风险期限发行债券类似贷资利率企业债券发行价格受期银行存款利率(相市场利率)影响较常会出现利率票面利率者说实际利率名义利率情况种情况债券发行企业高低市场利率票面利率支付债券利息高低债券面值价格出售债券票面利率高期银行存款利率时超债券票面价值价格发行称溢价发行溢价发行表明企业期付利居事先补偿果债券票面利率低期银行存款利率低债券票面价值价格发行称折价目发行折价发行表明企业期少付利息预先投资补偿果债券票面利率期银行存款利率致票面价值发行称面值发行企业会计制度规定债券溢价折价债券存续期间实际利率法直线法计提利息时摊销款费处理原处理
　　(2)发行债券利息处理
　　企业发行债券果发行费发行期间冻结资金产生利息收入发行费减发行期冻结资金产生利息收入差额根发行债券筹集资金途属固定资产项目款费资化处理原处理属途计入期财务费果发行费发行期间冻结资金产生利息收入发行期间冻结资金产生利息收入减发行费差额视发行债券溢价收入债券存续期间计提利息时摊销摊销费款费处理原处理
　　企业发生款费财务处理第十章款费中讲述
　　(3)发行转换公司债券处理
　　发行转换公司债券企业转换公司债券发行转换股份前应般公司债券进行处理转换公司债券持行转换权利持债券转换股份资时应账面价值结转转换公司债券账面价值转换股份面值差额减支付现金余额作资公积处理
　　企业发行附赎回选择权转换公司债券赎回日支付利息补偿金债券约定赎回期届满日应支付利息减应付债券票面利息差额应债券发行日债券约定赎回届满日期间计提应付利息计提应付利息款费处理原处理
　　3长期应付款
　　长期应付款指企业长期款应付债券外种长期应付款包括采补偿贸易方式引进国外设备价款应付融资租入固定资产租赁费等通常情况补偿贸易方式引进国外设备融资租入固定资产资产前款项支付采补偿贸易方式引进国外设备时企业先取设备设备投产生产产品偿该设备价款补偿贸易方式引进国外设备融资租入固定资产尚未偿价款尚未支付租赁费前构成企业项长期负债
　　融资租入固定资产时形成长期付款账务处理第十章租赁中讲述
　　4专项应付款
　　专项应付款指企业接受国家拨入具专门途拨款专项技术改造技术研究等源取款项企业会计制度规定企业收专项拨款作专项应付款处理拨款项目完成属应核销部分减专项应付款部分转入资公积
　　5递延税款
　　递延税款指采纳税影响会计法进行税会计处理企业时间性差异造成税前会计利润应纳税额前差异影响税金额期转回金额纳税影响会计法核算税企业时间性差异产生应纳税抵减时间性差异税影响单独核算作期税费调整递延税款贷项构成企业项长期负债

第三节 负债核算应注意问题

　　负债核算变动里科目详解面针负债核算程中应注意问题作阐述便读者准确握负债核算
　　款核算应注意问题
　　里款包括短期款核算企业银行金融机构入期限1年(含1年)1年种款企业应分设置短期款长期款科目
　　1短期款
　　短期款利息核算特点预提实际支付利息时均通短期款科目通预提费财务费科目核算果短期款利息季度半年度支付者利息款期时连金数额较正确计算期损益采预提办法月预提计入费果短期款利息月度支付者利息款期时连金数额采预提方法实际支付收银行计息通知时直接计入期损益
　　2长期款
　　长期款核算短期款相区长期款科目仅核算款金包括利息等费短期款科目核算款金包括利息费
　　企业长期款划转出者需偿长期款应记入企业资公积科目
　　二应交税核算应注意问题
　　1企业交纳种税金否企业盈亏关必须预计税额者税务机关定期结算清算次性交纳必须通应交税金科目进行核算
　　2果需预计应交数额税金者存税务部门发生结算清算关系税金通
应交税金科目进行核算企业交纳印花税耕占税契税等
　　(1)印花税
　　印花税书立领受购销合等证行征收税款企业交纳印花税纳税根规定行计算应纳税额购买次贴足印花税票方式交纳税款般情况企业需预先购买印花税票发生应税时根证性质规定例税率者件计算应纳税额已购买印花税票粘贴应纳税证枚税票骑缝处盖戳注销者划销办理完税手续企业交纳印花税第会发生应付未付税款情况需预计应纳税金额第二存税务机关结算清算问题企业交纳印花税需通应交税金科目核算购买印花税票时直接记理费摊费科目贷记银行存款科目
　　(2)耕占税
　　耕占阁国家利土资源加强土理保护农耕征收税款企业交纳耕占税实际占耕面积计税规定税额次性征收存税务机关结算清算问题需通应交税金科目核算企业规定计算交纳耕占税记建工程科目贷记银行存款科目
　　(3)契税
　　契税境转移土房屋权属征收税款企业取土权房屋规定交纳契税实际取动产价格计税规定税额次性征收存税务机关结算清算问题需通应交税金科目核算企业规定计算交纳契税记固定资产形资产等科目贷记银行存款科目
　　3应交增值税
　　增值税暂行条例纳税分般纳税企业规模纳税企业实行增值税般纳税企业会计核算特点：购进阶段账务处理时实物价税分离价税分离增值税专发票注明价款增值税属价款部分计入购入货物成属增值税额部分计入进项税额二销售阶段销售价格中含税果定价时含税应原含税价格作销售收入购买方收取增值税作销项税额规模纳税企业特点：规模纳税企业购入货物否具增值税专发票支付增值税额均计入进项税额销项税额抵扣计入购入货物成说规模纳税企业购入货物通应交税金——应交增值税(进项税额)科目核算直接记入应交税金——应交增值税科目二企业规模纳税企业购入货物接受劳务支付增值税额果取增值税专发票作进项税额抵扣应计入购入货物应税劳务成三规模纳企业销售收入含税价格计算四规模纳税企业应交税金——应交增值税科目应采三栏式账户
　　应交增值税核算应注意问题：
　　(1)规定企业购入货物者接受应税劳务没规定取保存增值税扣税证者增值税扣税证未规定注明增值税额关事项进项税额销项税额中抵扣会计核算中果企业取关扣税证明购进货物接受应税劳务支付增值税额作进项税额扣税已支付增值税计入购入货物接受劳务成
　　(2)企业实际交纳增值税时月交纳月增值税月交纳前期应交未交增值税账务处理企业月交纳月增值税然通应交税金——应交增值税(已交税金)科目核算月交前期应交未交增值税应通应交税金——未交增值税科目核算
　　(3)企业收先征返增值税应实际收时计入补贴收入记银行存款科目贷记
补贴收入科目
　　4应交消费税
　　消费税实行价征收方式征收方式采取价定率量定额两种会计核算时受托方提供原材料生产物资者受托方先原材料卖委托方然接受加工物资受托方委托方名义购进原材料生产物资作委托加工物资应销售制物资交纳消费税
　　企业收先征返消费税应收时直接减原已记入营业务税金附加业务支出科目
　　5应交营业税
　　营业税国家提供劳务转形资产者销售动产单位征收种流转税营业税营业额规定税率计算应纳税额里营业额指企业提供应税劳务转形资产者销售动产方收取全部价款价外费价外费包括方收取手续费基金集资费代收款项代垫款项种性质价外收费
　　企业收先征返营业税应收期减营业务税金附加业务支出科目
　　6应交税
　　企业税国家企业生产营关税暂行条例例细规定征收种税国家社会理者身份参企业营成果分配种形式期应计入损益税作项费净收益前扣企业应交税应分采应付税款法纳税影响会计法核算国家规定实行税先征返企业应实际收返税时减收期税费
　　7关固定资产投资方调节税核算问题1999年国家调整固定资产投资方调节税关政策规定1999年7月1日开始固定资产投资方调节税实行减半征收国家相应出台政策决定暂停征收固定资产投资方调节税
　　三负债核算应注意问题
　　1应付票
　　应付票否带息分带息应付票带息应付票两种应付票期限较短否带息般面值记账国商业汇票期限较短长付款期限超6月通常期末编制外提供财务会计报告时尚未支付应付票计提利息计入期财务费
　　果应付票期企业数偿项负债时应付票已逾期债权作索取债务证时企业期偿付票款票期限已部分负债果继续保留应付票科目中已真实反映企业实际情况基述原果期支付企业应票期时包括带息带息应付票科目账面余额转入应付账款科目核算
　　例1：某企业19×1年10月1日购入批价值60 000元商品时出具张期限4月带息商业票年利率5增值税率17假企业商品价款1支付银行承兑汇票手续费根述资料企业应作会计处理：
　　(1) 19×1年10月1日购入商品时
　　　：库存商品　 60000
　　　　　应交税金——应交增值税(进项税额) 10200
　　　　贷：应付票 70200
　　（2） 支付银行承兑汇票手续费时
　　　：财务费　 600
　　　　贷：银行存款　600
　　(3)19×1年12月31日计算3月应付利息87750元(70200×5÷12×3)
　　　：财务费　 87750
　　　　贷：应付票　87750
　　(4)19×2年2月1日期付款时
　　　：应付票　 7107750
　　　　　财务费　 29250
　　　　贷：银行存款 71370
　　(5)19×2年2月1日期付款时
　　　：财务费　　29250
　　　　贷：应付票　29250
　　　：应付票　　71370
　　　　贷：应付账款　71370
　　2代销商品款
　　前已述代销商品销售前应属委托方资产受托方加强代销商品核算理商品流通企业需单独设置代销商品款科目进行核算会计报表代销商品款单独作负债项目资产表列示作存货项目抵减项目处理
　　3应付工资
　　(1)职工工资总额容包括种工资奖金津贴等否月支付应通应付工资科目核算包括工资总额发职工款项医药费福利补助退休费等分应付福利费理费等科目核算通应付工资科目核算
　　(2)企业月度终应发放工资进行分配时应分计入关成费科目商品流通企业应采购销售费开支员工资应计入营业费科目工业企业应采购销售费开支员工资应区分情况处理：果专设销售机构员工资应计入营业费科目果专设销售机构员工资应计入理费科目
　　(3)企业应劳动工资制度规定根考勤记录工时记录产量记录工资标准工资等级等编制工资单(称工资结算表工资表工资计算表等)计算种工资工资单格式容企业根实际情况行规定财务会计部门应工资单进行汇总编制工资汇总表备发放工资
　　(4)应付职工工资中包括必须职工负担费需企业代扣代缴企业职工代垫房租家属药费体制改革税等时企业处种代理身份企业代扣职工负担支出应应付职工工资中扣部分企业代扣代缴种扣款应付工资科目方转入关科目中
　　(5)规定期限企业职工尚未领取工资部分发放工资单位退交财务会计部门时通应付款科目核算通应付工资科目核算
　　(6)应付工资科目期末否余额视具体情况定果企业月实发工资月考勤记录计算实发工资月考勤记录计算应付工资差额科目期末余额果企业实发工资应付工资相差月实发工资作应付工资进行分配样科目余额果述原引起应付工资实发工资期末贷方余额反映工资结余
　　4应付福利费
　　应付福利费科目核算企业费中提取职工福利费外商投资企业规定税利润中提取职工奖励福利基金外疯投资企业规定税利润中提取职工奖励福利基金应应付福利费科目设置明细科目单独核算前已述应付福利费提取例职工工资总额
14里工资总额应扣规定标准发放职工住房补贴
　　5应付股利
　　(1)应付股利科目核算企业应付投资者现金股利应付国家单位利润等企业单位合作项目协议合规定应支付单位利润通应付股利科目核算
　　(2)股利支付两种基形式现金股利股票股利现金股利指企业现金形式股东派发股利股票股利指企业增发股票股东派发股利作股利发放股票称红股般称送股纳入应付股利科目核算包括企业确定现金形式分配股利利润包括企业分配股票股利股票股利未分配利润转作股企业者权益部种变化会引起含济利益资源外流企业分配股利正式办理增资手续前需备查簿中作相应登记需作账务处理
　　(3)企业利润分配应股东会批准利润分配方案准股东会召开资产负债表日企业般先蔌提请股东会批准利润分配方案进行利润分配作财务处理董事会提取股东会批准利润分配方案会股东会批准年度利润分配方案致股东会批准年度利润分配方案董事会提请股东会批准利润分配方案致股东会批准利润分配方案董事会提请股东会批准利润分配方案中分配现金股利差额调整利润分配应付股利科目
　　6应付款
　　(1)应付款科目通常核算企业应付暂收单位零星款项企业常发生应付供应单位货款等应应付账款应付票等科目核算通应付款科目核算时发生应付账款应付票应付股利应交税金等外应付暂收款项企业应时清偿
　　(2)会计核算时应付租入固定资产租金指企业采营性租赁方式租入固定资产应支付租金项应支付租金应计入企业费(制造费理费等)融资租入固定资产应付租赁费作长期负债计入长期应付款科目中包含融资费应计入企业账务费
　　(3)存入保证金单位企业某项资产交付押金(出租包装物押金)资产需退暂收款项
　　7递延税款
　　(1)采纳税影响会计法核算企业税率变更开征新税时采递延法进行会计处理需调整税率变更新税征收递延税款科目余额影响采债务法进行会计处理递延税款科目余额应税率变更新征税款进行调整整
　　(2)外商投资企业外企业接受捐赠非现金资产未应交税递延税款科目核算

第四节 新旧会计制度较

　　行业会计制度较
　　()定义区
　　1992年印发企业会计准负债定义：负债企业承担货币计量需资产劳务偿付债务定义缺点没说明该偿债义务发行会产生果预期会导致济利益流出国2001年1月1日起施行企业财务会计报告条例(国务院令第287号)中负债重新进行定义企业财务会计报告条例第九条规定：负债指交易事项形成现时义务履行该义务预期付导致济利益流出企业

　　(二)核算容区
　　1关应付账款核算应付账款债权单位撤销者原企业法支付该笔应付款项该笔法支付应付款项行业会计制度中作企业项额外收入列营业外收入核算企业会计制度中笔法支付应付款项直接转入资公积确认利润
　　2行业会计制度核算容中包括住房周转金科目作会计报表项目列示根国务院深化城镇住房制度改革精神1998年半年起停止住房实物分配逐步实行住房分配货币化停止住房实物分配新建济适住房原售租体现会计核算住房周转金科目已失核算意义出售住视固定资产出售处理
　　3行业会计制度中单独反映企业事项确认负债事项确认负债单独设置会计科目进行核算采资产负债表括号附注说明(补充资料)报表说明等方法予充分揭示企业会计制度中充分体现谨慎性原流动负债类科目设置预计负债科目核算企业事项确认负债单独列示资产负债表中时确认负债关费支出作营业费理费营业外支出等项目组成部分利润表中反映时规定会计报表附注中负债进行充分披露
　　二股份限公司会计制度较
　　关应付账款核算应付账款债权单位撤销者原企业法支付该笔应付款项该笔法支付应付款项股份限公司会计制度中作企业项额外收入列入营业外收入核算企业会计制度中笔法支付应付款项直接转入资公积确认利润


第四章 者权益


　　企业言资产形成资金源外采两：债权者债权企业资产求权形成企业负债者企业资产求权形成企业者权益者权益实质指权益企业资产中享济利益金额资产减负债余额
　　者权益包括实收资资公积盈余公积未分配利润般言实收资资公积者直接投入者投入资资溢价等盈余公积未分配利润企业生产营程中实现利润留存企业形成盈余公积未分配利润称留存收益
　　者权益核算仅反映企业资源揭示企业法定资利润分配公积金等构成限制实收资资公积般利润分配资公积中接受捐赠非现金资产准备股权投资准备等直接转增资等者权益核算助投资者债权等提供关资源净资产增减变动分配力等决策信息
　　企业资源运受企业组织形式相关法律约束较者权益核算类型企业公司制企业非公司制企业公司制企业中股份限公司限责公司公司法规定股份限公司通发行股票筹集资利润分配财务会计报告提供减资等作特规定限责公司通发行股票筹集资两者者权益核算容求样国会计核算股份限公司者权益称股东权益实收资称股
　　

第节 实收资

　　实收资概念
　　实收资指投资者企业章程合协议约定实际投入企业资什投资者设立企业首先必须投资资国关法律规定
　　国民法通规定设立企业法必须必财产国企业法登记理条例规定企业申请开业必须具备符合国家规定生产营服务规模相适应资金数额国公司法规定限责公司中生产营商品批发注册资50万元商业零售注册资30万元科技开发咨询服务性公司注册资少10万元股份限公司注册资低限额1 000万元
　　里出现三概念注册资二实收资三投入资三者间什关系呢？注册资企业工商登记机关登记投资者缴纳出资额国设立企业采注册资制投资者出资达法定注册资求企业设立先决条件根注册资制求企业会计核算中实收资法定资应注册资相致企业擅改变注册资数额抽逃资金投入资投资者作资实际投入企业资金数额般情况投资者投入资构成企业实收资正等登记机关注册资特殊情况投资者会种种原超额投入(溢价发行股票等)投入资超企业注册资种情况企业进行会计核算时应单独核算计入资公积国外少国家称额外投入资者超面额缴入资等
　　二般企业实收资核算
　　根国关法律规定投资者投入资形式种投资者现金投资非现金资产投资符合国家规定例形资产投资
　　()企业接受现金资产投资核算
　　企业收投资者现金投入资时应实际收存入企业开户银行金额作实收资入账记现金银行存款科目贷记实收资科目实际收存入企业开户银行金额超投资者企业注册资中占份额部分应计入资公积
　　(二)企业接受非现金资产投资账务处理
　　企业收投资者非现金资产投入资时应投资方确认价值作实收资入账办理完关产权转移手续记固定资产原材料库存商品等科目贷记实收资科目投资方确认资产价值超注册资中占份额部分应计入资公积
　　(三)企业接受外币资核算
　　接受外币资投资针外商投资企业言外商投资企业接受外币资投资时方面应实际收外币款项等资产作资产入账收外币日汇率折合民币金额记银行存款等科目方面应接受外币资产作实收资入账具体折算时应区情况投资合中否约定汇率定：
　　1果投资合中约定汇率应收外币日汇率折合民币金额记银行存款科目合约定汇率折合民币金额贷记实收资科目外币资约定汇率折算民币金额收外币日汇率折合民币金额间差额计入资公积记贷记资公积——外币资折算差额科目
　　2果投资合没约定汇率应收出资额日汇率折合民币金额记银行存款科目贷记实收资科目
　　(四)中外合作营企业合作期间投资者投资核算
　　根中华民国中外合作营企业法中外合作者合作企业合中约定合作期满时合作企业全部固定资产中国合作者合作企业合中约定外国合作者合作期限先行回收投资种情况完整反映企业原始总投资情况时反映已投资情况应已投资进行单独核算设置已投资科目资产负债表中作实收资减项单独反映企业投资时实际金额记已投资科目贷记银行存款科目
　　三股份限公司股核算
　　股份限公司指全部资等额股份构成通发行股票筹集资股东持股份公司承担责公司全部资产公司债务承担责企业法企业相显著特点企业资划分等额股份通发行股票方式筹集资股票面值股份总数积公司股股等股份限公司注册资实反映公司股情况股份限公司应设置股科目进行核算
　　()公司发行股票筹集股核算
　　根国家关规定股份限公司应核定股总额核定股份总额范围发行股票公司发行股票收现金等资产时应实际收金额记现金银行存款等科目股票面值核定股份总额积计算金额贷记股科目差额贷记资公积——股溢价科目
　　(二)境外市公司境发行外资股公司股核算
　　境外市公司境发行外资股公司收股款时应收股款日汇率折合民币金额记银行存款等科目股票面值核定股份总额积计算金额贷记股科目收股款日汇率折合民币金额民币计算股票面值总额差额贷记资公积——股溢价科目
　　四转换公司债券转股核算
　　公司发行转换公司债券规定转股时应该债券面值记应付债券——债券面值科目未摊销溢价折价记贷记应付债券——债券溢价债券折价科目已提利息记应付债券——应计利息科目股票面值转换股数计算股票面值总额贷记股科目实际现金支付转换股票部分贷记现金等科目差额贷记资公积——资(股)溢价科目
　　五企业资(股)变动核算
　　根国关法律规定企业资(股)列情况外意变动：
　　符合增资条件关部门批准增资
　　二企业法定程序报批准减少注册资
　　企业发生述两种符合规定资(股)变动情况时应作会计处理：
　　()企业增资核算
　　1企业接受投资者额外投入实现增资核算
　　企业规定接受投资者额外投入实现增资时企业应实际收款项资产记银行存款等科目增加实收资股金额贷记实收资股科目两者间差额贷记资公积——资溢价资公积——股溢价科目
　　2资公积转增资核算
　　企业采资公积转增资时企业应转增资金额记资公积科目贷记实收资股科目
　　3盈余公积转增资核算
　　企业采盈余公积转增资时企业应转增资金额记盈余公积科目贷记实收资股科目
　　4采发放股票股利方式增资核算
　　股份限公司会类似机构批准采发放股票股利方式增资时公司应实施该方案办理完增资手续根实际发放股票股利数记利润分配——转作股普通股股利科目贷记股科目
　　(二)企业减资核算
　　企业法定程序报批准减少注册资时应减资金额记实收资股科目贷记现金银行存款等科目
　　股份限公司采收购企业股票方式减资应注销股票面值总额减少股购回股票支付价款超面值总额部分次减少资公积留存收益记实收资股科目资公积盈余公积利润分配——未分配利润科目贷记现金银行存款科目购回股票支付价款低面值总额应股票面值记实收资股科目支付价款贷记现金银行存款科目差额贷记资公积科目
　　

第二节 资 公 积

　　资公积概述
　　()资公积概述
　　资公积投资者者投入企业权属投资者金额超法定资部分资者资产资公积形成源企业实现利润转化质讲应属投入资范畴留存收益根区者企业实现利润转化基核算资公积时关键点收益项目相区分
　　时资公积属投入资范畴实收资实收资般投资者投入谋求价值增值原始投资属法定资金额较严格限制资公积金额没严格限制源相较样源投资者额外投入源投资者外企业接受捐赠资产等
　　(二)资公积形成源
　　资公积者权益机组成部分通常会直接导致企业净资产增加资公积信息投资者债权等会计信息者决策十分重避免虚增净资产误导决策必明确资公积形成源资公积形成源途包括两类：
　　类直接转增资资公积包括资(股)溢价接受现金捐赠拨款转入外币资折算差额资公积等中资(股)溢价指企业投资者投入资金超注册资中占份额部分股份限公司称股溢价接受现金捐赠指企业接受现金捐赠增加资公积拨款转入指企业收国家拨入专门技术改造技术研究等拨款项目完成规定转入资公积部分企业应转入金额入账外币资折算差额指企业接受外币投资采汇率产生资折算差额资公积指述项资公积外形成资公积资公积准备项目转入金额中包括债权豁免债务
　　类直接转增资资公积包括接受捐赠非现金资产准备股权投资准备等中接受捐赠非现金资产准备指企业接受非现金资产捐赠增加资公积股权投资准备指企业投资单位长期股权投资采权益法核算时投资单位接受捐赠等原增加资公积导致投资企业持股例投资例计算增加资公积
　　(三)资公积途
　　根国公司法等法律规定资公积途转增资(股)前已述资公积质讲属投入资范畴国采注册资制度等原导致资公积产生资公积转增资更反映投资者权益
　　应该讲资公积转增资没改变企业投入资总额没改变企业者权益(净资产)总额应会增加企业价值资公积转增资意义呢？济影响呢？种解释资公积转增资改变企业投入资结构体现企业稳健持续发展潜力企业实收资般会投资者分配者弥补亏损企业破产情况优先分配债权种解释股份限公司言会增加投资者持股份增加公司股票流通量进激活股价提高股票交易量资流动性
　　确保转增资公积体现济价值避免虚增资企业接受非现金资产捐赠企业投资单位长期股权投资采权益法时投资单位接受捐赠等原增加资公积企业投资例计算增加资公积考虑资公积增加非现金增加价值确定公允价值目前国市场发展尚充分情况公允价值较难取尤许资产尚未存活跃市场情况考虑资公积入账价值确定性出稳健性原考虑国述两项资公积项目首先计入接受捐赠非现金资产准备股权投资准备科目相关资产处置前转增资
　　(四)资公积核算需设置明细科目
　　资公积形成源较复杂源资公积账务处理更加实完整反映企业资公积源情况需分资公积形成类设置明细账进行明细分类核算资公积般应设置明细科目：
　　1资(股)溢价
　　2接受捐赠非现金资产准备
　　3接受现金捐赠
　　4股权投资准备
　　5拨款转入
　　6外币资折算差额
　　7资公积
　　二资公积核算
　　源资公积特点核算求分阐述资公积项目核算求
　　()资(股)溢价核算
　　资(股)溢价企业投资者投入资金超注册资中占份额形成什投资者会投入资金呢？分般企业股份限公司进行阐述
　　(1)般企业资溢价产生原
　　般言企业创立时出资者认缴出资额注册资应全部计入实收资科目会出现资溢价企业重组新投资者加入时维护原投资者利益新加入新投资者投入资定全部作实收资处理原：
　　①补偿原投资者企业资公积留存收益中享权益
　　新投资者加入前企业者权益中原始投资——实收资外企业创立生产营程中实现利润留企业形成留存收益(包括年提取盈余公积历年未分配利润)甚存接受捐赠资产等原形成资公积显然留存收益资公积属原投资者权益没转入实收资然果新投资者旦加入原投资者享该部分权益补偿原投资者权益损失新投资者果需获定投资例需付出原投资者获取该投资例时投入资更出资额
　　例1：盛世限责公司(简称盛世公司)者权益合计金额1 000万元中实收资800万元盈余公积100万元未分配利润100万元企业留存收益200万元现甲投资者欲出资投资该企业准备占该企业注册资20企业意增资200万元注册资扩充1 000万元甲占20投资例
　　种情况甲投资少应该投入少资原投资者够接受呢？
　　通方法求解：
　　假设甲投资者应该投入X万元构造议程式：
　　(1 000+x)×(120)1 000
　　 x250(万元)
　　说新投资者少应该投入250万元中200万元直接增加企业实收资新投资者企业投资例达20超额投入50万元作原投资者种补偿计入资公积新老投资者享样新投资者加入企业资公积留存收益合计250(50+100+100)万元原投资者享中200(250×80)万元正等新投资者加入前应该享滚存留存收益200(100+100)万元盛世公司新投资者加入前者权益金额结构见表41
　　表41　　　盛世公司新投资者加入前者权益金额结构

　　　　　(补偿原投资者企业资公积留存收益中享权益) 者权益项目
投资者进行入前金额

(万元)
新投资者进入金额

(万元)

实收资
800
1 000(800+200)

资公积
0
50

盈余公积
100
100

未分配利润
100
100


　　②补偿企业未确认创商誉
　　企业创立筹建生产运行开拓市场构造企业理体系等会形中增加企业商誉进增加企业财富现行会计制度出会计计量确定性会计稳健性原等考虑企业够确认创商誉企业者权益中没体现创商誉企业者财富增加部分然果新投资者加入企业毫疑问会分享创商誉益处鉴创商誉创造程中需量付出付出原投资者承担根谁投资谁受益原创商誉收益权应该属原投资者新投资者加入企业分享收益权必须付出更投入资补偿原投资者创商誉收益权方面损失种情况新投资者投入资会超投资例实收资中拥部分产生资公积
　　例2：承例1假设盛世公司创商誉价值1 000万元条件变新投资者——甲投资者需投入少资实收资中占20例呢？
　　通方法求解：
　　假设甲投资者应该投入x万元构造议程式：
　　　　(1 000+x)×(120)1 000+1 000
　　　　x1 500(万元)
　　说新投资者少应该投入1 500万元中200万元直接增加企业实收资新投资者企业投资例达20超额投入1 300万元作原投资者种补偿(中50万元原投资者企业留存收益中享权益补偿1 250万元原投资者企业创商誉中享权益补偿)计入资公积新老投资者享样新投资者加入企业资公积留存收益合计1 500(1 300+100+100)万元原投资者享中1 200(1 500×80)万元正等新投资者加入前应该享滚存留存收益200(100+200)万元创商誉1 000万元(见表42)
　　③原
　　企业重组活动中述两原外新投资者获企业控制权获行业准入政策扶持
　　表42 　盛世公司新投资加入前者权益金额结构

　　　　(补偿原投资者企业资公积留存收益 创商誉中享权益) 者权益项目
新投资者进入金额

(万元)
新投资者进入金额

(万元)

实收资
800
1 000(800+200)

资公积
0
1 300

盈余公积
100
100

未分配利润
100
100


者税优惠等原会导致投入资高实收资中投资例享份额部分产生资公积
　　(2)股份限公司股溢价产生原
　　股份限公司发行股票方式筹集股股票企业签发证明股东持股份享权利承担义务书面证明国采注册资制情况根国家关规定股份限公司股总额应该注册资相等应等股票面值股份总数积股票面值统1元
　　股票面值确定股票发行规模国般事先确定种情况果投资者企业发展前景踊跃认购股票会导致股票发行价格高股票面值出现股票溢价发行情况股票溢价发行原方面中资金供求关系原投资者股票价值评估原补偿原投资者企业资公积中留存收益中享权益补偿未确认创商誉原等股票溢价发行时企业取超出股票面值溢价收入应计入资公积新老股东享中委托证券商代理发行股票支付手续费佣金等直接导致股东权益减少应首先溢价收入中予扣企业应扣手续费佣金净额作资公积予确认
　　2资(股)溢价账务处理
　　(1)般企业资溢价账务处理
　　般企业(限责公司等)收投资者投入资金时实际收金额确定价值记银行存款固定资产等科目注册资中占份额贷记实收资科目差额贷记资公积——资溢价科目
　　例3：承例2甲投资者占盛世公司注册资(1 000万元)20份额投入500万元现金套生产线设备该生产线设备双方确认价值1 000万元盛世公司已现金收存银行已收生产线设备
　　根述资料公司应作账务处理：
　　　：银行存款 5 000 000
　　　　　固定资产 10 000 000
　　　　贷：实收资 2 000 000
　　　　　　资公积——资溢价 13 000 000
　　(2)股份限公司股溢价账务处理
　　股份限公司溢价发行股票收现金等资金时实际收金额记现金银行存款等科目股票面值核定股份总额积计算金额贷记股科目溢价部分贷记资公积——股溢价科目
　　果股份限公司境外市企业者境发行外资股股份限公司收股款时收股款日汇率折合民币金额记现金银行存款等科目确定民币股票面值核定股份总额积计算金额贷记股科目差额贷记资公积——股溢价科目
　　股份限公司发行股票时支付手续费佣金股票印刷成等应首先减发行股票冻结期间产生利息收入溢价发行股票发行溢价收入中抵销溢价溢价足支付部分作长期摊费分期摊销
　　例4：华乐股份限公司(简称华乐公司)委托华路证券公司代理发行普通股1000万股股面值1元股发行价格5元公司证券公司约定发行收入3收取手续费发行收入中扣公司已收股款存入银行华乐股份限公司应作会计处理：
　　公司收股款 1 000×5×(13)4 850(万元)
　　应计入资公积科目金额溢价收入发行手续费1 000×4150 3 850(万)
　　：银行存款 48 500 000
　　　贷：股 10 000 000
　　　　　资公积——股溢价 38 500 000
　　(二)接受捐赠资产核算
　　企业接受捐赠获资产般情况权转接受捐赠企业企业意者处置该资产时接受捐赠导致资产增加非企业盈利活动获企业接受捐赠取资产应作收益应作者权益增加处理
　　者权益项目中企业接受捐赠资产应计入项目中呢？捐赠资产权已转移捐赠企业者()参企业营决策收益分配捐赠资产构成企业实收资应作实收资予确认时企业接受捐赠资产属收益性质分配应作留存收益(包括盈余公积未分配利润)予确认根前面定义分析资公积投资者者投入企业权属投资者金额超法定资部分资者资产显然企业接受捐赠资产符合资公积定义性质反映真实性纳入资公积核算较恰企业接受捐赠资产应作资公积处理考虑企业接受非现金资产捐赠现金捐赠核算容资公积途企业会计制度规定分开核算资公积科目分设置接受现金捐赠接受捐赠非现金资产准备两明细科目进行账务处理
　　1企业接受现金捐赠账务处理
　　企业接受捐赠现金资产时企业应实际收金额记银行存款等科目贷记资公积——接受现金捐赠科目
　　外商投资企业接受现金捐赠核算求企业外商投资企业接受捐赠现金应实际收金额记银行存款等科目接受捐赠现金现行税税率计算应交税贷记
应交税金——应交税科目接受捐赠现金资产价值减应交税差额贷记资公积——接受现金捐赠科目年度终时企业根年终清算结果接受捐赠现金原计算应交税实际应交税差额记应交税金——应交税科目贷记资公积——接受现金捐赠科目
　　2企业接受非现金资产捐赠核算
　　(1)接受捐赠非现金资产入账价值确定
　　考虑企业接受捐赠非现金资产企业购置建造制造非现金资产捐赠时通常存实际交易价格问题入账价值确定问题需分情况进行处理：
　　①捐赠方提供关应标明金额加应支付相关税费作入账价值
　　②捐赠方没提供关应序确定入账价值：
　　i类类似非现金资产存活跃市场类类似非现金资产市场价格估计金额加应支付相关税费作入账价值
　　ii类类似非现金资产存活跃市场该接受捐赠非现金资产预计未现金流量现值作业入账价值
　　果接受捐赠旧固定资产应述方法确认价值减该项资产新旧程度估计价值损耗余额作入账价值
　　(2)接受捐赠非现金资产账务处理
　　根国税法规定纳税接受捐赠实物资产接受捐赠时计入企业应纳税额企业出售该资产进行清算时出售清算价格低接受捐赠时实物资产价格应接受捐赠时实物价格计入应纳税额清算额出售清算价格高接受捐赠实物资产价格应出售收入扣清理费余额计入应纳税额法缴纳企业税企业税项费会扣减企业利润进减少企业者权益(净资产)企业接受非现金资产捐赠进行会计处理时捐赠时需缴纳税考虑出售清算时需缴纳税避免虚增企业净资产公允反映企业财务状况尤负债情况接受捐赠非现金资产计入资公积时需价值中扣未应交税账务处理求具体：
　　①企业接受捐赠固定资产原材料库存商品等非现金资产时企业应确定价值记固定资产原材料库存商品等关科目确定价值扣现行税税率计算未应交税余额贷记资公积——接受捐赠非现金资产准备科目确定价值现行税税率计算未应交税贷记递延税款科目接受捐赠非现金资产准备转增资
　　②接受捐赠非现金资产处置(出售清算)时表明价值已实现企业应原转入资公积金额记资公积——接受捐赠非现金资产准备科目贷记资公积——资公积科目时接受捐赠时计入递延税款科目金额记递延税款科目贷记应交税金——应交税科目
　　接受捐赠非现金资产准备旦转入资公积明细科目该部分资公积转增资
　　例5：盛世公司20×1年12月31日接受捐赠项固定资产公司未捐赠方取关该固定资产价值证市场该类固定资产市场价格100万元20×5年12月31日企业该固定资产外出售获价款10万元款项已收存银行出售时固定资产已累计计提折旧85万元没发生相关税费公司适税税率33
　　根述资料盛世公司应作账务处理：
　　①20×1年12月31日接受捐赠时：
　　　：固定资产 1 000 000
　　　　贷：资公积——接受捐赠非现金资产准备　670 000
　　　　　　递延税款 330 000
　　②20×5年12月31日固定资产出售时：
　　　：固定资产清理 150 000
　　　　　累计折旧 850 000
　　　　贷：固定资产 1 000 000
　　　：银行存款 100 000
　　　　贷：固定资产清理 100 000
　　　：营业外支出 50 000
　　　　贷：固定资产清理 50 000
　　　：递延税款 330 000
　　　　贷：应交税金——应交税 330 000
　　　：资公积——接受捐赠非现金资产准备 670 000
　　　　贷：资公积——资公积 670 000
　　(3)外商投资企业接受捐赠非现金资产核算特规定
　　外商投资企业接受捐赠非现资产账务处理企业通资公积——接受捐赠非现金资产准备科目核算首先通转资产价值科目进行核算然年度终时转入资公积——资公积科目具体言
　　①外商投资企业接受捐赠资产时确定价值记固定资产原材料等科目贷记转资产价值等科目
　　②年度终时企业应转资产价值科目账面余额记转资产价值科目应交税(弥补亏损差额计算应交税)贷记应交税金——应交税科目接受非现金资产捐赠价值减应交税余额贷记资公积——资公积科目
　　(三)股权投资准备核算
　　1股权投资准备形成原
　　企业长期股权投资采权益法核算时长期股权投资账面余额应着投资单位者权益变动变动投资单位接受捐赠增资扩股等原增加资公积时者权益便相应增加样投资企业应投资企业注册资中占投资例计算调增长期股权投资账面价值相应调增资公积考虑投资企业接受捐赠非现金资产等存价值确定性问题投资企业身持股权价值样存确定性问题投资企业调增该部分资公积时应首先瘵计入股权投资准备然投资企业处置持股权时原计入股权投资准备部分转入资公积中时该部分资公积方转增资
　　2股权投资准备账务处理
　　根长期股权投资权益兴核算基方法投资企业接受捐赠增资扩股等原增加资公积企业应投资企业注册资中占投资例计算应享份额记长期股权投资——股票投资(股权投资准备)科目贷记资公积——股权投资准备科目
　　投资企业处置持股权时原计入股投资准备部分记资公积——股权投资准备科目贷记资公积——资公积科目
　　(四)拨款转入
　　拨款转入指企业收国家拨入专门技术改造技术研究等拨款项目完成规定转入资公积部分具体账务处理述拨款项目完成时形成项资产部分应实际成记固定资产等科目贷记关科目时记专项应付款科目贷记资公积——拨款转入科目
　　(五)外币资折算差额
　　外币资折算差额指企业接受外币投资采汇率产生资折算差额国般求企业民币作记账位币企业接受外币资投资时方面应实际收外币款项等资产作资产入账收外币日汇率折合民币金额记银行存款等科目方面应接受外币资产作实收资入账果投资合中约定汇率应合约定汇率折合民币金额贷记实收资科目样外币资约定汇率计算民币金额收外币日汇率折合民币金额间会产生差额差额应计入资公积外币资约定汇率折算民币金额收外币日汇率折合民币金额部分应贷记资公积——外币资折算差额科目外币资约定汇率折算民币金额收外币日汇率折合民币金额部分应记资公积——外币资折算差额科目
　　(六)资公积
　　资公积指述项资公积外形成资公积资公积准备项目转入金额中包括债权豁免债务
　　企业述资公积源外形成资公积应记关科目贷记资公积——资公积科目企业发生接受捐赠非现金资产准备股权投资准备等资公积准备项目转入资公积应记资公积——接受捐赠非现金资产准备资公积——股权投资准备等科目贷记资公积——资公积科目企业获债权豁免债务时应豁免债务金额记应付账款应付款短期款长期款等科目贷记资公积——资公积科目
　　资公积核算需说明两点：
　　实行国家拨补流动资企业应资公积科目设置补充流动资明细科目进行核算企业收国家拨补流动资应记银行存款科目贷记资公积——补充流动资科目
　　二规定偿调入调出固定资产企业应资公积科目设置偿调入固定资产偿调出固定资产明细科目进行核算企业规定收偿调入固定资产时应调出单位固定资产账面价值加发生运输费安装费等相关费作入账价值记固定资产科目贷记资公积——偿调入固定资产科目果偿调入新固定资产直接价值相关费记固定资产科目贷记资公积——偿调入固定资产科目企业规定偿调出固定资产时应根偿调出固定资产账面净值记固定资产清理科目根计提累计折旧额记累计折旧科目根固定资产原值贷记固定资产科目根偿调出时发生清理费记固定资产清理科目贷记银行存款等科目根固定资产清理方余额(固定资产净值清理费)记资公积——偿调出固定资产科目贷记固定资产清理科目
　　三行业会计制度较
　　企业会计制度原行业会计制度相较资公积核算方面变化：
　　()规范企业接受捐赠非现金资产导致资公积增加账务处理首先接受捐赠非现金资产计价原进行规范然基础非现金资产入账价值扣未应交税余额作接受捐赠非现金资产增加资公积入账价值外该部分资公积接受捐赠非现金资产处置前允许转增资
　　(二)新设资公积——股权投资准备明细科目核算企业长期股权投资权益法核算投资企业资公积增加导致投资企业应增加权益(资公积)部分外明确投资企业处置长期股权投资前允许该部分资公积转增资
　　(三)新设资公积——拨款转入明细科目核算企业国家专项拨款项目完成形成资产部分企业应该资产实际成记专项应付款项目贷记资公积——拨款转入科目
　　(四)新设资公积——资公积科目核算企业资公积包括债权企业豁免债务应作调增企业资公积——资公积处理
　　

第三节 留 存 收 益

　　留存收益组成途
　　留存收益指企业历年实现利润中提取形成留存企业部积累留存收益源企业生产营活动中实现净利润实收资资公积区实收资资公积源企业资投入留存收益源企业资增值
　　留存收益目保证企业实现净利润部分留存企业全部分配投资者样方面满足企业维持扩生产营活动资金需保持提高企业获利力方面保证企业足够资金偿债务保护债权权益基留存收益提取企业行外法律诸规定限制例国规定企业必须根净利润提取法定盈余公积法定公益金
　　留存收益包括盈余公积未分配利润两类分述
　　()盈余公积组成途
　　般企业股份限公司盈余公积包括：
　　1法定盈余公积指企业规定例净利润中提取盈余公积例根国公司法规定限责公司股份限公司应净利润10提取法定盈余公积计提法定盈余公积累计达注册资50时提取非公司制企业言超净利润10例提取
　　2意盈余公积指企业股东会类似机构批准规定例净利润中提取盈余公积法定盈余公积区提取例企业行决定法定盈余公积提取例国家关法规决定
　　3法定公益金指企业规定例净利润中提取职工集体福利设施公益金根国公司法规定限公司股份限公司净利润5～10提取法定公益金法定公益金职工集体福利设施时应转入意盈余公积
　　企业提取盈余公积方面途：
　　1弥补亏损根企业会计制度关法规规定企业发生亏损发生亏损五年实现税前利润弥补发生亏损五年足弥补应实现税利润弥补通常企业发生亏损税利润足弥补提取盈余公积加弥补盈余公积弥补亏损应董事会提议股东会批准者类似机构批准
　　2转增资(股)企业提取盈余公积累积较时盈余公积转增资(股)必须股东会类似机构批准盈余公积转增资(股)留存盈余公积少注册资25
　　3发放现金股利利润特殊情况企业累积盈余公积较未分配利润较少时维护企业形象投资者合理回报符合规定条件企业盈余公积分派现金利润股利盈余公积质讲收益形成属资增值部分
　　需说明外商投资企业国关外商投资企业法律特规定盈余公积包括容般企业股份限公司包括方面容：
　　1储备基金储备基金指法律法规规定净利润中提取批准弥补亏损转增资储备基金
　　2企业发展基金企业发展基金指法律行政法规规定净利润中提取企业生产发展批准增加资企业发展基金
　　3利润投资利润投资指中外合作营企业规定合作期利润投资者投资
　　(二)未分配利润形成途
　　未分配利润企业实现净利润弥补亏损提取盈余公积投资者分配利润留存企业历年结存利润未分配利润通常留年度投资者进行分配未分配利润相盈余公积言属未确定途留存收益企业未分配利润较权受国家法律法规限制较少
　　二留存收益核算
　　()留存收益增加核算
　　般企业股份限公司规定提取项盈余公积时应提取项盈余公积金额记利润分配——提取法定盈余公积提取法定公益金提取意盈余公积科目贷记盈余公积——法定盈余公积法定公益金意盈余公积科目
　　外商投资企业规定提取储备基金企业发展基金时应提取基金额记利润分配——提取储备基金提取企业发展基金科目贷记盈余公积——储备基金企业发展基金科目中外合作营企业利润投资时应实际投资金额记已投资科目贷记银行存款科目时记利润分配——利润投资科目贷记盈余公积——利润投资科目
　　规定实行补充流动资国工业企业应盈余公积科目设置补充流动资明细科目补充流动资提取情况进行核算企业规定税利润中提取补充流动资金额应记利润分配——补充流动资科目贷记盈余公积——补充流动资科目
　　企业未分配利润结余数字会计期末企业会计期间实现收入成费支出项目集年利润科目计算出净利润(净亏损)转入利润分配——未分配利润科目然实现净利润进行分配分配利润分配——未分配利润科目余额果贷方累积未分配利润果方累积未弥补亏损
　　(二)留存收益减少核算
　　1盈余公积弥补亏损核算
　　企业股东会类似机构决议盈余公积弥补亏损时应记盈余公积科目贷记利润分配——转入科目外商投资企业特殊情况批准储备基金亏损时应记盈余公积——储备基金科目贷记利润分配——转入科目
　　2盈余公积转增资(股)核算
　　般企业批准盈余公积转增资时应实际转增盈余公积金额记盈余公积科目贷记实收资科目
　　股份限公司股东会决议盈余公积派送新股转增股时应记盈余公积——股溢价科目
　　外商投资企业批准储备基金转增资时应记盈余公积——储备基金科目贷记实收资科目外商投资企业企业发展基金转增资时应记盈余公积——企业发展基金科目贷记实收资科目
　　3盈余公积分配现金股利利润核算
　　企业股东会类似机构决议盈余公积分配现金股利利润时应记盈余公积科目贷记应付股利科目
　　4法定公益金集体福利设施支出核算
　　企业法定公益金集体福利设施应实际发展金额记盈余公积——法定公益金科目贷记盈余公积——意盈余公积科目

第五章 收 入


　　　　 第节 概 述

　　收入定义
　　收入指企业销售商品提供劳务渡资产权等日常活动中形成济利润总流入包括销售商品收入劳务收入利息收入费收入租金收入股利收入等包括第三方客户代收款项
　　正确理解收入概念做收入核算重前提理解收入概念时注意点：
　　()日常活动含义
　　日常活动指企业完成营目标事活动相关活动制造业销售商品商品流通企业销售商品出租固定资产商业银行提供贷款服务广告商提供广告策划服务等
　　(二)济利益含义
　　济利益指现金终转化现金非现金资产
　　(三)收入收益利关系
　　收益利收入密切相关收益指会计期间济利益增加表现导致者权益增加资产流入资产增值负债减少导致者权益增加收益重特征注意导致者权益增加说明定收益投资者投入导致企业者权益增加收益 收益形式源企业日常活动源日常活动外活动企业日常活动形成收益收入源日常活动外活动形成收益通常称作利
　　实务中收入利两者作出区分时注意点：
　　1利企业边缘性偶发性交易事项结果形资产权转固定资产处置形成收益等
　　2利属种营程取期获收益企业接受政府补贴企业违约收取违约金流动资产价值变动等
　　3利利润表中通常净额反映
　　判断通营业外收入科目核算固定资产盘盈处置固定资产净收益非货币性交易收益出售形资产收益罚款净收入等属利范畴通补贴收入科目核算退增值税销量工作量等国家规定补助定额计算期予定额补贴属利范畴

　　二收入特点
　　()收入企业日常活动中产生偶发交易事项中产生工商企业收入销售商品提供工业性劳务等日常活动中产生处置固定资产等非正常活动中产生
　　(二)收入表现企业资产增加增加银行存款应收账款等表现企业负债减少商品劳务抵偿债务者二者兼例商品销售货款中部分抵偿债务部分收取现金
　　(三)收入导致企业者权益增加收入增加资产减少负债者二者兼根资产负债者权益公式企业取收入定增加者权益收入扣相关成费净额增加者权益减少者权益里仅指收入身导致者权益增加指收入扣相关成费毛利者权益影响
　　(四)收入包括企业济利益流入包括第三方客户代收款项企业代国家收取增值税商业银行代委托贷款企业收取利息旅行社代客户购买门票飞机票收取票款等等代收款项方面增加企业资产方面增加企业负债增加企业者权益属企业济利益作企业收入
　　三收入分类
　　收入分类收入性质分销售商品收入提供劳务收入流渡资产权等取收入企业营业务次分类分营业务收入业务收入行业营业务收入包括容工业性企业营业务收入包括销售商品制半成品代制品代修品提供工业性劳务等取收入商品流通企业营业务收入包括销售商品取收入营业务收入般占企业收入重较企业济效益产生较影响业务收入般占企业收入重较包括包装物出租收入等会计核算中常性业务产生收入应单独设置营业务收入科目核算非常性兼营业务交易产生收入应单独设置业务收入科目核算

　　 第二节 销售商品收入确认计量


　　销售商品中指商品包括企业销售生产购进商品工业企业生产产品商品流通企业购进商品等企业销售存货原材料包装物等视商品企业商品进行投资捐赠等会计均作销售商品处理应成结转
　　销售商品收入确认
　　()确认涵义基条件
　　确认指某项目作项资产负债收入费等正式入账列入企业财务报表程具体收入确认指某项目作收入素记账利润表反映
　　根收入素确认般原某项目作收入加确认必须符合两项基条件收入项目关济利益够流入企业收入够计量
　　(二)销售商品收入确认条件
　　销售商品收入作特定类收入确认首先符合基确认条件销售商品相关济利益够流入企业销售商品收入够加计量
　　次收入必须费进行配销售商品收入确认应符合赚取收入发生成够计量项条件

　　外销售商品交易复杂性实践中仅两点足判断销售商品交易否已实现般说需考虑素中销售商品否已完成销售商品收入确认具重影响考虑设立销售商品收入确认条件时考虑销售商品交易否真正完成否存较确定性判断销售商品交易否已完成标志销售方否已商品权风险报酬转移购货方否保留通常权相联系继续理权否售出商品实施控制
　　基讨会计制度规定销售商品收入时符合四项条件时加确认：
　　(1)企业已商品权风险报酬转移购货方
　　(2)企业没保留通常权相联系继续理权没已售出商品实施控制
　　(3)交易相关济利益够流入企业
　　(4)相关收入成够计量
　　销售商品收入确认条件说明：
　　条件：企业已商品权风险报酬转移购货方
　　商品权风险指商品者承担该商品价值发生损失性商品发生减值商品发生毁损性商品权报酬指商品者预期获商品中包括未济利益商品价值增加商品形成济利益等
　　商品权风险报酬转移购货方指风险报酬均转移购货方项商品发生损失均需销货方承担带济利益销货方意味着该商品权风险报酬已移出该销货方
　　判断项商品权风险报酬否已转移买方需关注项交易实质形式通常权证转移实物交付需考虑重素举列加说明：
　　(1)商品权证转移实物交付商品权风险报酬转移数零售交易
　　(2)商品权证转移实物交付商品权风险报酬未转移
　　①企业销售商品质量品种规格等方面符合合规定求未根正常保证条款予弥补负责
　 例1：某企业A5月21日销售批商品商品已发出买方已预付部分货款余款A企业开出张商业承兑汇票已发票账单交付买方买方天收商品发现商品质量没达合规定求买方天收商品发现商品质量没达合规定求立根合关条款A企业交涉求A企业价格予定减否买方会退货双方没达致意见A企业未采取弥补措施
　　例中商品已发出发票账单已付买方已收部分贷款理双方商品质量弥补方面未达成致意见买方尚未正式接受商品商品退回商品权风险报酬留A企业A企业时确认收入应买方求进行弥补予确认
　　②企业销售商品收入否够取取决代售方寄销方否已商品售出
　　代销寄销特点受托方代理商委托方商品发出权未转移受托方权风险报酬委托方受托方商品售出商品权风险报酬转移出委托方代销寄销情况委托方通常应受托方售出商品取受托方提供代销清单时确认收入
　　③企业尚未完成售出商品安装检验工作项安装检验务销售合重组成部分
　　例2：某电梯生产企业销售电梯电梯已发出发票账单已交付买方买方已预付部分贷款根合规定卖方须负责安装卖方安装检验合格买方支付余款
　　例中电梯发出表示商品权风险报酬已转移买方时电梯销售言安装属销售合重组成部分
　　④销售合中规定约定情况买方权退货条款企业确定退货性
　　例3：某企业推销项新产品规定购买该产品者均月试期满意试期退货 例中该企业已商品售出已收货款新产品通常法估计退货性时商品权风险报酬实质未转移买方该企业售出商品时确认收入买方正式接受商品时退货期满时确认收入
　　讲商品权风险报酬必须转移购货方确认收入注意果企业保留权次风险符合销售商品收入确认三项条件相应收入应予确认举例加说明
　　例4：A企业出售批商品B企业期收回货款A企业暂时保留售出商品法定权
　　例中A企业仅仅期收回货款保留商品法定权表明销售中重确定素已存货款收回保留商品法定权相保障买方取法定权般会支付货款认商品权风险报酬已转移果条件符合话A企业应确认收入
　　例5：某商场销售A商品时客户承诺果卖出商品三月质量问题符合求退货根验商场估计退货例销假售额1
　　例中然商场保留定风险种风险次售商品权风险报酬已转移客户该商场A商品售出确认收入
　　例6：A制造企业B企业签订项设备定制合合规定：B企业应先支付部分货款A企业购买材料时规定A企业必须严格B企业求制造设备假定A企业制造该设备时间跨年度已设备制造完成B企业验收需安装目前该设备尚未运B企业
　　例中A企业已设计求制造设备B企业验收设备尚未运B企业完全认定设备权风险报酬已转移 B企业果条件符合话A企业确认收入
　　例7：A企业销售批商品B企业B企业已根A企业开出发票账单付清货款取提货单A企业尚未商品移交B企业
　　例中A企业采交款提货销售方式买方已根卖方开出发票账单支付货款取卖方开出提货单种情况买方付清货款取提货单说明商品权风险报酬已转移出A企业然货未实际交付A企业应确认收入(假定销售商品收入确认条件符合)
　　例8：A企业家电销商销售批高档电视机B宾馆根合A企业应该批电视机送抵B宾馆负责调试A企业已电视机发出收90货款调试工作尚未开始
　　例中然A企业没完成调试工作电视机销售言调试工作影响销售实现重素货运抵B宾馆说明电视机权关风险报酬已转移出A公司果销售商品收入确认条件符合话A企业应确认收入
　　条件二：企业没保留通常权相联系继续理权没已售出商品实施控制 售出商品实施继续理源拥商品权商品权没关系果商品售出企业保留该商品权相联系继续理权说明项销售商品交易没完成销售成立确认收入样果商品售出企业售出商品实施控制说明项销售没完成确认收入A制造商批商品销售某中间商合规定A企业权求中间商售出商品转移退回种例子中A企业然已商品售出商品拥实际控制权确认收入
　　企业已售出商品继续理商品权关例子
　　例9：A房产开发商片住宅区销售某客户受客户委托代售区商品房理区物业
　　例中A房产开发商然区继续理种理区权关区权属客户区权关风险报酬已A开发商转移客户时果符合销售商品收入确认条件AB房产开发商确认收入
　　例10：某软件咨询公司销售成套软件某客户接受客户委托软件进行日常理中包括更新软件等
　　例子中客户成套软件受益者相关风险客户独立承担软件咨询公司售继续理认软件销售独立项提供劳务交易软件咨询公司售出软件继续理权软件权关妨碍软件咨询公司销售收入确认
　　条件三：交易相关济利益够流入企业 销售商品交易中交易相关济利益表现销售商品价款销售商品价款否握收回收入确认重条件企业销售商品时估计价款收回性收入确认条件均满足应确认收入
　　销售商品价款否收回根企业前买方交直接验方面取信息政府关政策等进行判断例企业根前买方交直接验判断买方信誉较差销售时知买方项交易中发生巨额亏损资金周转十分困难出口商品时汉肯定进口企业国政府否允许款项汇出等等情况企业应推迟确认收入直确定素消
　　企业判断价款收回性时应进行定性分析确定价款收回性收回性时认价款够收回
　　实务中企业售出商品符合合协议规定求已发票账单交付买方买承诺付款表明销售商品价款够收回企业判断价款收回应指出判断
　　条件四：相关收入成够计量
　　收入否计量确认收入基前提收入计量法确认收入企业销售商品时售价通常已确定销售程中某种确定素出现售价变动情况新售价未确定前应确认收入
　　根收入费配原项销售关收入成应会计期间予确认成计量相关收入确认条件均已满足已收价款收价款应确认项负债 销售商品收入确认较复杂企业运4项条件进行销售商品收入确认时必须仔细分析项交易实质交易全部符合4项条件确认收入
　　二销售商品收入计量账务处理
　　()销售商品收入计量原
　　计量指资产负债表利润表确认列报财务报表素确定金额程销售商品收入金额应根企业购货方签订合协议金额确定合协议应购销双方意接受价格确定
　　销售商品收入进行计量时应注意区商业折扣现金折扣销售折三概念商业折扣影响销售商品收入计量商业折扣销货方购货方提供种优惠构成终成交价格部分企业制定销售政策购买A产品1 000件客户便享受10价格优惠(正常价格件100元)商品折扣销售A产品企业言果该销售符合收入确认条件确认90 000元销售商品收入
　　现金折扣指债权鼓励债务规定期限付款债务提供债务扣销售折指企业售出商品质量合格等原售价予减销售折实际发生时减期销售收入现金折扣否影响销售商品收入计量取决采会计处理方法总额法净额法采总额法情况企业确定销售商品收入金额时考虑种预计发生现金折扣现金折扣实际发生时计入期财务费采净额法情况企业确定销售商品收入金额时应现金折扣予扣净额部分确认销售商品收入企业会计制度求企业采总额法现金折扣进行会计处理
　　(二)销售商品账务处理
　　进行销售商品账务处理时首先考虑销售商品收入否符合确认条件符合规定4项条件企业应时确认收入结转相关销售成否确认收入符合确认条件商品已发出情况应发出商品通发出商品等科目核算
　　例11：某企业销售批化妆品增值税发票注明售价200 000元增值税34 000元该批产品适消费税税率5生产成160 000元
　　(1)该项销售符合销售商品收入确认4项条件应作会计分录：
　　　：应收账款银行存款 234 000
　　　　贷：营业务收入 200 000
　　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 34 000
　　　：营业务税金附加 10 000
　　　　贷：应交税金应交消费税 10 000
　　(2)该项销售符合销售商品收入确认4项条件产品已发出应作会计分录：
　　　：发出商品 160 000
　　　　贷：库存商品 160 000
　　例12：A企业4月20日B企业销售批商品托收承付结算方式进行结算该批商品成60 000元增值税发票注明售价100 000元增值税17 000元A企业销售时已知B企业资金周时困难难时支付货款减少存货积压时维持B企业长期建立商业关系A企业商品销售B 企业该批商品已发出已银行办妥托收手续假定A企业销售该批商品纳税义务已发生
　　例中购货方资金周转存暂时困难A企业货款回收方面存确定性根销售商品收入确认条件A企业销售时确认收入A企业应已发出商品成转入发出商品科目应作会计分录：
　　　：发出商品 60 000
　　　　贷：库存商品 60 000
　　时增值税发票注明增值税额转入应收账款：
　　　：应收账款应收销项税额 17 000
　　　　贷：应交税金应交增值税(销项税额) 17 000
　　(注：果销售该商品纳税义务尚未发生作笔分录纳税义务发生时作应交增值税分录)
　　假定11月5日A企业知B企业营情况逐渐转B企业承诺期付款A企业确认收入：
　　　：应收账款B企业 100 000
　　　　贷：营业务收入 100 000
　　时结转成：
　　　：营业务成 60 000
　　　　贷：发出商品 60 000
　　12月28日收款项时：
　　　：银行存款 117 000
　　　　贷：应收账款B企业 100 000
　　　　　　　　　　应收销项税额 17 000
　　例13：A房产企业(简称A企业)1998年4月20日幢已建造完成墅销售中间商B(简称B企业)售价5 000 000元该墅成2 000 000元双方合中订明B企业先预付1 000 000元时约定两年B企业正常情况法墅销售出权该房退回A企业应墅占期间月10 000元租金支付A企业
　　例子属附退回条件销售商品交易A企业否住宅售出时确认收入赖B企业年两年销售情况预测通常情况A企业住宅售出时确认销售商品收入种情况出现意味着房产权风险报酬没A企业转移B企业时应作出会计分录：
　　　：发出商品 2 000 000
　　　　贷：库存商品 2 000 000
　　收B企业支付1 000 000元款项时：
　　　：银行存款 1 000 000
　　　　贷：预收账款 1 000 000
　　①假定B企业1999年2月10日该墅售出A企业应立确认收入：
　　　：预收账款 5 000 000
　　　　贷：营业务收入 5 000 000
　　结转成：
　　　：营业务成 2 000 000
　　　　贷：发出商品 2 000 000
　　收回余款时：
　　　：银行存款 4 000 000
　　　　贷：预收账款 4 000 000
　　②假定直2000年2月该墅尚未售出B企业决定退货A企业规定收取22月租金220 000元扣余款780 000元退回B企业租金收入计入业务收入A企业应作会计分录：
　　　：库存商品 2 000 000
　　　　贷：发出商品 2 000 000
　　　：预收账款 1 000 000
　　　　贷：业务收入 220 000
　　　　　　银行存款 780 000
　　例14：某企业1998年5月1日销售批商品100件增值税发票注时明售价10 000元增值税额1 700元企业时收回货款合中承诺予购货方现金折扣条件：210120n30假定计算现金折扣时考虑增值税
　　例涉现金折扣采总额法核算情况现金折扣确定销售商品收入时予扣时现金折扣质属企业理财费实际发生时计入财务费假定该销售商品收入符合确认条件企业应作会计分录：
　　5月1日总售价确认收入：
　　　：应收账款 11 700
　　　　贷：营业务收入 10 000
　　　　　　应交增值税(销项税额) 1 700
　　①5月9日买方付清货款售价10 000元2享受200(10 000×2)元现金折扣实际付款11 500（11 700200）元相关会计分录
　　　：银行存款 11 500
　　　　　财务费 200
　　　　贷：应收账款 11 700
　　②5月18日买方付清货款应享受现金折扣100(10 000×1)元实际付款11 600元相关会计分录：
　　　：银行存款 11 600
　　　　　财务费 100
　　　　贷：应收账款 11 700
　　③买方5月底付款应全额付款相关会计分录：
　　　：银行存款 11 700
　　　　贷：应收账款 11 700
　　例15：甲企业销售批商品乙企业增值税发票售价80 000元增值税额13 600元货买方发现商品质量合格求价格予5折查明乙企业提出销售折求符合原合约定甲企业意办妥关手续假定前甲企业已确认该批商品销售收入
　　例涉销售折销售折应实际发生时减发生期收入发生销售折时规定允许扣减期销项税额应时红字减应交税金交增值税科目销项税额专栏果发生销售折时卖方尚未确认销售商品收入应直接扣折金额确认销售商品收入
　　销售实现时相关会计分录：
　　　：应收账款乙企业 93 600
　　　　贷：营业务收入 80 000
　　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 13 600
　　②发生销售折时相关会计分录
　　　：营业务收入 4 000
　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 680
　　　　贷：应收账款乙企业 ４4 680
　　③实际收款项时
　　　：银行存款 88 920
　　　　贷：应收账款乙企业 88 920
　　三特殊销售商品业务
　　()代销
　　代销通常两种方式：
　　(1)视买断方式委托方受托方签订协议委托方协议价收取代销货款实际售价受托方定实际售价协议价间差额受托方销售方式种销售质代销委托方商品交付受托方时商品权风险报酬未转移受托方委托方交付商品时确认收入受托方作购进商品处理受托方商品销售应实际售价确认销售收入委托方开具代销清单委托方收代销清单时确认企业销售收入
　　例16：A企业增值税般纳税企业适增值税税率1720×0年4月1日A企业B企业签订代销协议委托B企业销售100件协议价100元／件该商品成60元／件8月1日A企业收B企业开代销清单时开具增值税发票发票注明售价10 000元增值税1 700元B企业实际销售时开具增值税发票注明售价12 000元增值税2 040元8月5日A企业收B企业合协议价支付款项
　　A企业应作会计分录：
　　①4月1日甲商品交付B企业：
　　　：委托代销商品 6 000
　　　　贷：库存商品 6 000
　　②8月1日收代销清单：
　　　：应收账款B企业 11 700
　　　　贷：营业务收入 10 000
　　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 1 700
　　　：营业务成 6 000
　　　　贷：委托代销商品 6 000
　　③8月5日收Ｂ企业汇贷款11 700元：
　　　：银行存款 11 700
　　　　贷：应收账款B企业 11 700
　　B企业应作会计分录：
　　①4月1日收甲商品：
　　　：受托代销商品 10 000
　　　　贷：代销商品款 10 000
　　②实际销售甲商品：
　　　：银行存款 14 040
　　　　贷：营业务收入 12 000
　　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 2 040
　　　：营业务成 10 000
　　　　贷：受托代销商品 10 000
　　　：代销商品款 10 000
　　　　贷：应付账款A企业 10 000
　　③8月5日合协议价款项付A企业：
　　　：应付账款A企业 10 000
　　　　　应交税金应交增值税(进项税额) 1 700
　　　　贷：银行存款 11 700
　　(2)收取手续费方式受托方根代销商品数量委托方收取手续费销售方式受托方收取手续费属劳务收入种代销方式第(1)种方式相特点受托方通常应受托方规定价格销售行改变售价种代销方式委托方应收受托方交付商品代销清单时确认销售商品收入受托方应收取手续费确认收入

　　例17：例16资料假定：(1)A企业B企业签订代销协议规定：B企业应件商品100元价格外销售A企业售价10支付B企业手续费(2)7月28日B企业外售出商品买方开具增值税专发票注明甲商品售价10 000元增值税额1 700元8月1日A企业收B企业交代销清单B企业开具张相金额增值税发票8月5日A企业收B企业支付商品代销款(已扣手续费)
　　A企业应作会计分录：
　　①4月1日甲商品交付Ｂ企业：
　　　：委托代销商品 6 000
　　　　贷：库存商品 6 000
　　②8月1日收代销清单：
　　　：应收账款B企业 11 700
　　　　贷：营业务收入 10 000
　　　　　　应交增值税金应交增值税(销项税额) 1 700
　　　：营业费代销手续费 1 000
　　　　贷：应收账款B企业 1 000
　　③8月5日收B企业汇贷款净额10 700(11 7001 000)元：
　　　：银行存款 10 700
　　　　贷：应收账款B企业 10 700
　　B企业应作会计分录：
　　①4月1日收甲商品：
　　　：受托代销商品 10 000
　　　　贷：代销商品款 10 000
　　②实际销售甲商品：
　　　：银行存款 11 700
　　　　贷：应付账款A企业 10 000
　　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 1 700
　　　：应交税金应交增值税(进项税额) 1 700
　　　　贷：应付账款A企业 1 700
　　　：代销商品款 10 000
　　　　贷：受托代销商品 10 000
　　③支付甲商品代销款A企业计算代销手续费：
　　　：应付账款A企业 11 700
　　　　贷：银行存款 10 700
　　　　　　营业务收入 1 000
　　（二）分期收款销售
　　分期收款销售指商品已交付货款分期收回种销售方式分期收款销售特点销售商品价值较房产汽车重型设备等收款期较长年长达十年相应收取货款风险较分期收款销售方式企业应合约定收款日期分期确认销售收入时商品全部销售成全部销售收入率计算出期应结转销售成采分期收款销售方式情况企业应设置分期收款发出商品科目核算已发出尚未结转商品成
　　例18：某企业增值税般纳企业适增值税税率171998年6月1日采分期收款销售方式外销售
A设备台合规定设备售价500 000元分5年等额收取年付款日期年6月1日设备发出支付第期货款货已发出第期货款款已收存银行该设备实际生产成300 000元
　　企业应作会计分录：
　　①6月1日发出商品：
　　　：分期收款发出商品 300 000
　　　　贷：库存商品 300 000
　　②年6月1日：
　　　：银行存款(应收账款) 11 700
　　　　贷：营业务收入 100 000
　　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 17 000
　　时结转商品成300 000÷500 000×100 00060 000元
　　　：营业务成 60 000
　　　　贷：分期收款销售 60 000
　　(三)分期预收款销售
　　分期预收款销售指购买方商品尚未收前合约定分期付款销售方收次付款时交货销售方式分期预收款销售特点确保货款时收取种情况销售方式销售方直收取次付款时商品交付表明商品权风险报酬收次付款时转移购买方商品交付前预收货款应作销售方项负债处理货物实际交付确认销售收入
　　例19：甲公司增值税般纳税企业适增值税税率172000年5月3日甲公司乙公司签订协议采公期预收款销售方式销售批商品乙企业该批商品销售价格1 000 000元(含增值税额)协议规定乙企业应协议签订日预付60货款(销售价格计算)剩部分7月31日付清
　　假定：(1)5月3日甲公司已收乙公司预付款项(2)7月31日甲公司收乙公司支付剩余货款增值税额该批商品交付乙公司(3)该批产品实际成700 000元
　　甲公司应作会计分录：
　　①5月3日收乙公司预付款：
　　　：银行存款 600 000
　　　　贷：预收账款 600 000
　　②7月31日收剩余货款增值税额：
　　　：预收账款 600 000
　　　　　银行存款 570 000
　　　　贷：营业务收入 1 000 000
　　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 170 000
　　　：营业务成 700 000
　　　　贷：库存商品 700 000
　　(四)售回购
　　售回购指销售商品时销售方意日重新买回销商品销售售回购交易中通常情况售商品权风险报酬没销售方转移购货方确认相关销售商品收入
　　例20：甲公司增值税般纳税企业适宜增值税税率171998年5月1日甲公司乙公司签订协议乙公司销售批商品增值税专发票注明销售价格1 000 000
元增值税额170 000元协议规定甲公司应9月30日售商品购回回购价1 000 000元(含增值税额)商品已发出货款已收假定：(1)该批商品实际成800 000元(2)增值税外考虑相关税费
　　甲公司会计分录：
　　①发出商品时：
　　　：银行存款 1 170 000
　　　　贷：库存商品 800 000
　　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 170 000
　　　　　　转库存商品差价 200 000
　　②回购价原售价应销售回购期间期计提利息费计提利息费直接计入期财务费样做理种售回购质属种融资交易回购价原价差额相融资费应计提时直接计入期财务费
　　5月8月月应计提利息费20 000元(100 000元／5月)会计分录：
　　　：财务费 20 000
　　　　贷：转库存商品差价 20 000
　　③9月30日甲公司购回5月1日销售商品增值税专发票注明商品价款1 100 000元增值税额187 000元
　　　：物资采购(库存商品等) 1 100 000
　　　　　应交税金应交增值税(进项税额) 187 000
　　　　贷：银行存款(应付账款) 1 287 000
　　　：转库存商品差价 80 000
　　　　　财务费 20 000
　　　　贷：物资采购(库存商品等) 100 000
　　(五)房产销售
　　房产销售指房产营商行开发房产市场进行销售房产销售般销售商品类似应销售商品收入确认原确认收入果房产营商事先买方签订合合求开发房产相关收入确认应建造合处理原处理
　　房产销售中房产法定权转移买方通常表明权风险报酬已转移企业应确认销售收入出现法定权转移权风险报酬尚未转移情况属法定权转移权风险报酬尚未转移情况：
　　1卖方根合规定责实施重行动例工程尚未完工种情况企业应实施重行动完成时确认收入
　　2合存重确定素买方退货选择权销售企业应素消失确认收入
　　3房产销售卖方某种程度继续涉入签订销售回购协议卖方保证买方特定时期获定投资报酬协议等情况企业应分析交易实质确定作销售处理作筹资租赁利润分成处理作销售处理卖方继续涉期间般应确认收入
　　确认收入时应考虑价款收回性估计价款收回确认收入已收回部分价款收回部分确认收入
　　(六)销售退回
　　销售退回指企业售出商品质量品种符合求等原发生退货销售退回应分情况进行处理：
　　1未确认收入已发生商品退回种销售退回会计处理较简单须已记入
发出商品科目商品成转回库存商品科目果销售方采计划成售价核算应计划成售价记入库存商品科目计算成差异商品进销差价
　　2已确认收入销售退回般均应减退回月销售收入时减退回月销售成该项销售已发生现金折扣应退回月调整企业发生销售退回时规定允许扣减期销项税应时红字减应交税金应交增值税科目销项税额专栏 特殊情况资产负债表日前售出商品资产负债表日财务会计报告批准报出日间发生退回应作资产负债表日事项调整事项处理调整报告年度收入成等果该项销售资产负债表日前已发生现金折扣应时减报告年度现金折扣
　　例21某生产企业1998年12月18日销售批商品售价50 000元增值税额8 500元成26 000元合规定现金折扣条件：210120／n30买方12月27日付款享受现金折扣1 000元1999年5月20日该批产品质量严重合格退回 该企业应作会计分录：
　　①销售商品时
　　　：应收账款 58 500
　　　　贷：营业务收入 50 000
　　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 8 500
　　　：营业务成 26 000
　　　　贷：库存商品 26 000
　　②收回货款时：
　　　：银行存款 57 500
　　　　　财务费 1 000
　　　　贷：应收账款 58 500
　　③销售退回时：
　　　：营业务收入 50 000
　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 8 500
　　　　贷：银行存款 57 500
　　　　　　财务费 1 000
　　　：库存商品 26 000
　　　　贷：营业务成 26 000
　　述销售退回1998年12月31日1999年3月24日财务报告批准报出前发生该项销售退回应作资产负债表日事项处理1999年账作调整分录(假定该企业税率33)：
　　　：前年度损益调整 (50 0001 000)49 000
　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 8 500
　　　　贷：银行存款 57 500
　　　：库存商品 26 000
　　关减税结转前年度损益调整分录里省略
　　(七)商品需安装检验销售
　　商品需安装检验销售指售出商品需安装检验等程销售方式种销售方式购买方接受交货安装检验完毕前般应确认收入果安装程序较简单检验终确定合价格必须进行程序商品发出时商品装运时确认收入
　　(八)附销售退回条件商品销售 销售退回条件商品销售指购买方关协议权退货销售方式种销售方式果企业够验退货性作出合理估计应发出商品时估计会发生退货部分确认收入估计发生退货部分确认收入作发出商品处理果企业合理确定退货性售出商品退货期满时确认收入

第三节 提供劳务收入确认计量

　　提供劳务收入确认计量
　　提供劳务划分标准种便会计核算般提供劳务否跨年度作划分标准跨年度劳务指提供劳务交易开始完成均年度跨年度劳务指提供劳务交易开始完成分属年度
　　跨年度劳务提供劳务收入完成合法确认确认金额合协议总金额确认时参销售商品收入确认原
　　跨年度劳务提供劳务收入分资产负债表日劳务结果否够予估计加确认
　　()资产负债表日劳务结果够估计
　　资产负债表日果提供劳务结果够估计应采完工百分法确认劳务收入完工百分法指劳务完成程序确认收入费方法完工百分法确认收入仅适提供劳务交易劳务提供活动开始完成分属会计年度准确反映会计年度收入费利润情况企业应资产负债表日劳务完成程度确认收入费 根会计制度提供劳务交易结果否估计条件进行判断时满足条件交易结果够估计
　　1劳务总收入总成够计量劳务总收入般根双方签订合协议注明交易总金额确定着劳务断提供会根实际情况增加减少交易总金额企业应时调整劳务总收入
　　劳务总成包括资产负债表日止已发生成完成劳务发生成企业应建立完善部成核算制度效部财务预算报告制度准确提供期发生成完成剩余劳务发生成作出科学估计着劳务断提供外部情况断变化时估计成进行修订
　　2交易相关济利润够流入企业交易相关济利益够流入企业时企业确认收入企业接受劳务方信誉验双方应结算期限达成协议等方面进行判断
　　3劳务完成程度够确定劳务完成程度采方法确定：
　　(1)已完工作测量种较专业测量法专业测量师已完成工作工程进行测量定方法计算劳务完成程度
　　(2)已提供劳务占应提供劳务总量例种方法劳务量标准确定劳务完成程序
　　(3)已发生成占估计总成例
　　采完工百分法确认收入时收入相关费应公式计算：
　　年确认收入劳务总收入×年末止劳务完成程序前年度已确认收入 　　　年确认费劳务总成×年末止劳务完成程度前年度已确认费
　　难出采完工百分法确认收入关键确定劳务完成程度
　　(二)资产负债表日劳务交易结果估计
　　企业资产负债表日估计提供劳务交易结果满足述三条件中条企业完工百分法确认收入时企业应正确预计已收回收回款项弥补少已发生成分情况进行处理：
　　1已发生劳务成预计够补偿应已发生劳务成金额确认收入时相金额结转成确认利润
　　2已发生劳务成预计部分补偿应够补偿劳务成金额确认收入已发生劳务成结转成确认收入金额已发生劳务成金额确认期损失
　　3已发生劳务成预计全部补偿应确收入应发生劳务成确认期费
　　二提供劳务收入账务处理
　　采完工百分确认劳务收入情况提供劳务收入确认时应确定收入金额记应收账款银行存款等科目贷记营业务收入科目结转成时记营业务成科目贷记劳务成科目
　　例22：A企业1998年11月受托B企业培训批学员培训期6月11月1日开学双方签订协议注明B企业应支付培训费总额60 000元分三次支付第次开学时预付第二次培训期中间1999年2月1日支付第三次培训结束时支付期支付20 000元B企业已11月1日预付第期款项
　　1998年12月31日A企业知B企业年效益营发生困难两次培训费否收回没握A企业已发生培训费30 000元(假定均培训员工资费)中够补偿部分(20 000)确认收入发生30 000元成全部确认年费A企业应作会计分录：
　　①1998年11月1日收B企业预付培训费时：
　　　：银行存款 20 000
　　　　贷：预收账款 20 000
　　②A企业发生成时：
　　　：劳务成 30 000
　　　　贷：应付工资 30 000
　　③1998年12月31日确认收入结转成：
　　　：预收账款 20 000
　　　　贷：营业务收入 20 000
　　　：营业务成 30 000
　　　　贷：劳务成 30 000
　　例23：某企业1998年10月5日客户订制套软件工期约5月合总收入4 000 000元1998年12月31日发生成2 200 000元(假定均开发员工资)预收账款2 500 000元预计开发完整软件发生成800 000元1998年1231日专业测量师测量软件开发完成程序60
　　1998年确认收入劳务总收入×劳务完成程度前年度已确认收入
　　　　　　　　　4 000 000元×6002 400 000(元)
　　1998年确认费劳务总成×劳务完成程度前年度已确认费
　　　　　　　　　(2 200 000+800 000)×600 1 800 000(元)
　　该企业应作分录：
　　①发生成时：
　　　：劳务成 2 200 000
　　　　贷：应付工资 2 200 000
　　②预收款项时：
　　　：银行存款 2 500 000
　　　　贷：预收账款 2 500 000
　　③确认收入：
　　　：预收账款 2 400 000
　　　　贷：营业务收入 2 400 000
　　④结转成：
　　　：营业务成 1 800 000
　　　　贷：劳务成 1 800 000
　　例24：某咨询公司1998年4月1日客户签订项咨询合合规定咨询期2年咨询费300 000元客户分三次支付第次项目开始时支付第二次项目中期支付第三次项目结束时支付估计总成180 000元假定成估计十分准确会发生变化发生成(均咨询员工资)资料：
　　

年 度 1998年 1999年 2000年 合 计
发生成 70 000 90 000 20 000 180 000

　 项劳务应时间例确定劳务完成程度
　　①1998年实际发生成时：
　　　：劳务成 70 000
　　　　贷：银行存款应付工资等 70 000
　　预收账款时：
　　　：银行存款 100 000
　　　　贷：预收账款 100 000
　　12月31日完工百分法确认收入：
　　劳务完成程度9月÷24月375
　　确认收入30 000元×3750112 500(元)
　　结转成180 000元×375067 500(元)
　　　：预收账款 112 500
　　　　贷：营业务收入 112 500
　　结转成：
　　　：营业务成 67 500
　　　　贷：劳务成 67 500
　　②1999年实际发生成时：
　　　：劳务成 90 000
　　　　贷：银行存款应付工资等 90 000
　　预收账款时：
　　　：银行存款 100 000
　　　　贷：预收账款 100 000
　　12月31日完工百分法确认收入：
　　劳务完成程度21月÷24月875
　　确认收入300 000元×875112 500150 000(元)
　　结转成180 000元×87567 50090 000(元)
　　　：预收账款 150 000
　　　　贷：营业务收入 150 000
　　结转成：
　　　：营业务成 90 000
　　　　贷：劳务成 90 000
　　③2000年实际发生成时：
　　　：劳务成 20 000
　　　　贷：银行存款应付工资等 20 000
　　预收账款时：
　　　：银行存款 100 000
　　　　贷：预收账款 100 000
　　4月1日完工时确认剩余收入：
　　　：预收账款 37 500
　　　　贷：营业务收入 37 500
　　结转成：
　　　：营业务成 22 500
　　　　贷：劳务成 22 500
　　例 25：某企业1998年11月1日接受项产品安装务安装期3月合总收入300 000元年底已预收款项220 000元实际发生成140 000元(均安装员工资)估计会发生60 000元实际发生成占估计总成例确定劳务完成程度
　　实际发生成占估计总成例140 000÷(140 000+60 000)70
　　1998年确认收入300 000×700210 000(元)
　　1998年结转成200 000×700140 000(元)
　　应作分录：
　　①实际发生成时：
　　　：劳务成 140 000
　　　　贷：银行存款应付工资等 140 000
　　②预收账款时：
　　　：银行存款 220 000
　　　　贷：预收账款 220 000
　　③12月31日确认收入：
　　　：预收账款 210 000
　　　　贷：营业务收入 210 000
　　④结转成：
　　　：营业务成 140 000
　　　　贷：劳务成 140 000
　　三特殊劳务交易
　　面述特殊劳务交易均完工百分法基础
　　()安装费收入 果安装费商品销售分开应年度终时根安装完工程度确认收入果安装费销售商品收入部分应销售商品时确认收入
　　(二)广告费收入 宣传媒介佣金收入应相关广告商业行开始出现公众面前予确认广告制作佣金收入应年度终时根项目完成程度确认
　　(三)入场费收入 艺术表演招宴会特殊活动产生收入应活动发生时予确认果笔预收项活动费笔预收款应合理分配项活动
　　(四)申请入会费会员费收入 方面收入确认应提供服务性质果收费允许取会籍服务商品行收费款项收回存确定性时确认收入果收费会员会员期种服务出版物者低非会员负担价格购买商品劳务该项收费应整受益期分期确认收入种情况尚未确认收入通递延收益科目核算
　　(五)特许权费收入 特许权费收入包括提供初始续服务设备形资产专门技术等方面收入中属提供设备形资产部分应资产权转移时确认收入属提供初始续服务部分提供服务时确认收入尚未确认特许权费收入通递延收益科目核算
　　例26：AB两企业达成协议A企业允许B企业营连锁店协议规定A企业B企业收取特许权费600 000元中提供家具柜台等收费200 000元家具柜台成180 000元提供初始服务帮助选址培训员融资广告等收费300 000元发生成200 000元提供续服务收费100 000元发生成50 000元假定款项协议开始时次付清
　　A企业应作会计分录：
　　①收款项时：
　　　：银行存款 600 000
　　　　贷：预收账款 600 000
　　②家具柜台等权转移时确认200 000元收入：
　　　：预收账款 200 000
　　　　贷：营业务收入 200 000
　　结转成：
　　　：营业务成 180 000
　　　　贷：库存商品 180 000
　　③提供初始服务时提供服务完成程度确认300 000元收入：
　　　：预收账款 300 000
　　　　贷：营业务收入 300 000
　　结转成：
　　　：营业务收入 200 000
　　　　贷：劳务成 200 000
　　④提供续服务时提供服务完成程度确认100 000元收入：
　　　：预收账款 100 000
　　　　贷：营业务收入 100 000
　　结转成：
　　　：营业务成 50 000
　　　　贷：劳务成 50 000
　　(六)订制软件收入
　　订制软件指特定客户开发软件包括开发通软件订制软件收入应资产负债表日根开发完工程度确认收入
　　(七)定期收费
　　企业客户签订合长期客户提供某种种重复劳务客户期支付劳务费种情况企业应合约定收款日期确认收入
　　某物业理企业某住宅区物业产权签订合该区住户提供维修清洁绿化保安代收房费水电费等项劳务月末收取劳务费50 000元该企业应月末应收取劳务费确认月收入
　　(八)包括商品售价服务费
　　商品售价包括区分售定期限服务费企业应商品销售实现时售价扣该项服务费余额确认销售商品收入服务费递延提供服务期间确认收入企业应设置递延收益科目核算售商品售价中包含区分售服务费
　　(九)高尔夫球场果岭券收入
　　高尔夫球场会员次性购买干果岭券收款项收时确认劳务收入应着提供服务收回果岭券时确认收入合期满未消费果岭券应全部确认收入
　　会员消费时购买果购券(企业会员提供服务时会员购买果岭券)收款项应会员购买果岭券时确认收入

第四节 渡资产权产生入确认计量

　　渡资产权产生收入确认计量
　　()渡资产权产生收入种类
　　渡资产权产生收入种形式：
　　1渡现金权收取利息收入指金融企业存贷款形成利息收入业间发生形成利息收入等
　　2转形资产(商标权专利权专营权软件版权)等资产权形成收入
　　渡资产权取收入应包括出租固定资产取租金债权投资取利息收入进行股权投资取股利收入等关收入确认计量请参关租赁投资业务会计处理规定
　　(二)利息费收入确认原 利息收入费收入应列确认原进行确认：
　　1交易相关济利益够流入企业交易均应遵循项基原企业应根方信誉情况年效益情况双方结算方式付款期限等达成协议等方面进行判断果企业估计收入收回性应确认收入
　　2收入金额够计量利息收入根合协议规定存贷款利率确定费收入企业资产者签订合协议确定收入金额够计量时企业进行确认
　　二渡资产权产生收入账务处理
　　()利息收入账务处理 企业应会计期末未收回存款贷款等金存续期间适利率计算确认利息收入
　　例27：某银行1998年10月1日某企业贷款1 000 000元贷款期1年年利率6假定该银行季外报外报送财务报告应季终该笔存款金已存期限利率计算确认利息收入
　　①1998年10月1日贷出款项时：
　　　：中长期贷款 1 000 000
　　　　贷：活期存款 1 000 000
　　②季末应确认利息收入1 000 000×612×3 15 000(元)
　　　：应收利息 15 000
　　　　贷：利息收入 15 000
　　③1999年10月1日期收贷款时应作分录：
　　　：活期存款 1 060 000
　　　　贷：中长期贷款 1 000 000
　　　　　　应收利息 60 000
　　（二）费收入财务处理
　　费收入应关合协议规定收费时间方法确认费收入收费时间收费方法相次收回笔固定金额例次收取10年场费协议规定效期分期等额收回例合规定期期收取笔固定金额分期等额收回例合规定资产方期销售额百分收取费等
　　果合协议规定费次支付提供期服务应视该项资产销售次确认收入提供期服务应合协议规定效期分期确认收入合规定分期支付费应合规定收款时间金额合规定收费方法计算金额分期确认收入
　　例28：A企业B企业转某项软件权次性收费40 000元提供续服务
　　该项交易实质出售软件应视销售进行处理：
　　　：银行存款 400 000
　　　　贷：营业务收入 400 000
　　例29：A企业B企业转某项专利权权转期5年收取费60 000元
　　A企业年应确认收入60 000元
　　　：应收账款(银行存款) 60 000
　　　　贷：业务收入 60 000
　　例30：A企业B企业转商品商标权合规定B企业年年末年销售收入10支付A企业费期10年假定第年B企业销售收入1 000 000元第二年销售收入1 500 000元两年费期支付
　　A企业应列方法确认收入：
　　第年年末应确认费收入1 000 000×10 100 000(元)
　　　：银行存款 100 000
　　　　贷：业务收入 100 000
　　第二年年末应确认费收入1 500 000×10 150 000(元)
　　　：银行存款 150 000
　　　　贷：业务收入 150 000

第五节 建筑合收入确认计量

　　建造合概述
　　()建造合定义特征
　　建造合指建筑项资产者设计技术功终途等方面密切相关数项资产订立合中指资产包括房屋道路桥梁水坝等建筑物船舶飞机型机械设备等
　　建造合特征：
　　1先买(客户)标底(资产)建筑资产造价合签订时已确定
　　2资产建设周期长般跨越会计年度长达数年
　　3建筑资产体积造价高
　　4建造合般撤消合
　　(二)建造合类型
　　建筑合分两类：类固定造价合类成加成合固定造价合指固定合价固定单价确定工程价款建造合某建造承包商客户签订项建造合客户建造栋办公楼合规定建筑楼总造价2 000万元该合固定造价合某建筑承包商客户签订项建造合客户建造条100公里长公路合规定公里单价600万元该合固定造价合
　　成加成合指合允许方式议定成基础加该成定例定额费确定工程价款建筑合建筑承包商客户签订项建筑合客户建造台型机械设备双方约定建造该设备实际成基础价款实际成2计算确定该合属成加成合 固定造价合成国成合区含风险承担者前者风险建造承包方承担者发包承担
　　二合收入
　　()合收入组成容
　　合收入包括容：
　　1合初始收入建造承包商客户双方签订合中初商订合总金额构成合收入基容
　　2合变更索赔奖励等形成收入部分收入构成合双方签订合时已合中商订合总金额执行合程中合变更索赔奖励等原形成收入建造承包商意确认部分收入符合规定条件时构成合总收入
　　(二)合变更收入确认
　　合变更指客户改变合规定作业容提出调整例某建造承包商客户签订合建筑栋住宅楼合执行三分时客户提出改变原住宅部分户型设计意增加变更收入100万元属合变更
　　合变更增加收入应时符合条件时加确认：
　　1客户够认变更增加收入
　　2收入够计量
　　果时具备两条件确认合变更收入注意里说合变更收入确认仅指合变更收入计入合总收入说期损益中确认提索赔款奖励款收入确认类似含义时计入损益合收入合费确认部分讨
　　(三)索赔款收入确认
　　索赔款指客户第三方原造成建造承包商客户第三方收取补偿包括合造价中成款项某建造承包商客户签订份金额1 000万元建造合建造座电站合规定建设期1998年12月1日2000年12月1日时合规定发电机客户采购2000年9月1日前交付建造承包商安装该合执行程中客户未合规定时间范围发电机交付承包商建造承包商求客户支付延误工期款80万元发生索赔款例子
　　发生索赔形成收入索赔款收入应时符合条件时加确认：
　　1根谈判情况预计方够意项索赔：
　　2方意接受金额够计量
　　果时符合条件确认索赔收入 例中建造承包商初始收入
1 000万元根双方谈判情况客户意建造承包商支付延误工期款80万元根确认条件建造承包商2000年索赔增加收入80万元确认合收入组成部分2000年该项建造合总收入应1 080万元假客户意支付延误工期款80万元计入合总收入假客户意支付延误工期款40万元40万元计入该项合总收入2000年该项建造合总收入1 040万元
　　(四)奖励款收入款确认
　　奖励款指工程达超规定标准时客户意支付建造承包商额外款项某建造承包商客户签订项合金额9 000万元建造合建造座跨海桥合规定建设期1998年12月20日2000年12月20日该合执行中2000年9月体工程已基完工工程质量符合设计标准提前3月完工客户意建造承包商支付提前竣工奖100万元发生奖励款例子
　　奖励形成收入应时符合条件时加确认：
　　1根目前合完成情况足判断工程进度工程质量够达超定标准
　2奖励金额够计量
　　时符合条件确认奖励款收入
　　三合成
　　()合成组成容
　　合成包括合签订开始合完成止发生执行合关直接费间接费
　　1直接费
　　直接费指完成合发生直接计入合成核算象项费支出直接费包括四项费：耗工费耗材料费耗机械费直接费中直接费包括关设计技术援助费施工现场材料二次搬运费生产工具具费检验试验费工程定位复测费工程点交费场清理费等
　　2间接费
　　间接费企业属施工单位生产单位组织理施工生产活动发生费包括时设施摊销费施工生产单位理员工资奖金职工福利费劳动保护费固定资产折旧费修理费物料消耗低值易耗品摊销取暖费水电费办公费差旅费财产保险费工程保修费排污费等
　　(二)合成会计处理
　　直接费发生时直接计入合成间接费应期末系统合理方法分摊计入合成常见间接费分配方法工费例法直接费例法
　　1工费例法 工费例法合实际发生工费基数分配间接费种方法公式表示：
　　2直接费例法 直接费例法成象发生直接费基础分配间接费种方法公式表示：
　　某合应负担间接费该合实际发生直接费×间接费分配率
　　值提起核算合成时点需关注：
　　1合关零星收益作合收入直接减合成中零星收益指合执行程中取计入合收入应减合成非常性收益完成合处置残余物资取收益
　　2列项费计入合成作间费直接计入期损益
　　(1)企业行政理部门组织理生产营活动发生理费
　　(2)船舶等制造企业销售费
　　(3)企业筹集生产营需资金发生财务费
　　(4)订立合发生关费计入合成应直接作期间费
　　四合收入合费确认
　　()合收入合费确认原
　　提供劳务收入确认类似合收入合费确认建造合结果否估计
　　1建造合结果够估计时处理 会计制度规定建造合结果够估计应采完工百分法确认合收入合费
　　建造合分固定造价合成加成合类型建造合判断结果否估计条件完全相
　　(1)判断固定造价合结果够估计条件
　　①合总入够计量
　　②合相关济利益够流入企业
　　③资产负债表日合完工进度完成合尚需发生成够确定
　　④完成合已发生合成够清楚区分计量便实际合成够前预计成相较
　　(2)判断成加成合结果够估计条件
　　①合相关济利益够流入企业
　　②完成合已发生合成够清楚区分计量
　　根建造合准方法确定合完工进度：
　　①累计实际发生合成占合预计总成例
　　②已完成合工作量占合预计总工作量例
　　③已完合工作测量
　　2建造合结果估计时处理
　　果建造合结果估计采完工百分法确认合收入合费应分情况进行会计处理：
　　(1)合成够收回合收入根够收回实际合成加确认合成发生期确认费
　　(2)合成收回应发生时立确认费确认收入
　　果预计总成超合预计总收入应预计损失立确认期费
　　(二)合收入合费确认计量账务处理
　　采完工百分法确认合收入合费关键确定工程完工进度具体运完工百分法时第步做确定建造合完工程度然根完工百分确认计量期合收入合费公式表示：
　　期确认合收入(合总收入×完工进度)前会计年度累计已确认收入 期确认毛利(合总收入合预计总成)×完工进度前会计年度累计已确认毛利
　　期确认合费期确认合收入期确认合毛利前会计年度预计损失准备
　　需说明完工进度指累计完工进度企业运述公式确认计量期合收入合费时应分建造合实施情况处理：
　　1年开工年未完工建造合种情况企业运述公式确认计量期合收入合费时前会计年度累计已确认合收入合毛利均零
　　2前年度开工年未完工建造合种情况企业直接运述公式确认计量期收入费
　　3前年度开工年度完工建造合种情况期确认计量合收入等合总收入扣前会计年度累计已确认收入余额期确认计量合毛利等合总收入扣实际合总成减前会计年度累计已确认毛利余额
　　例31：某造船企业客户签订项总金额5 800 000元固定造价合承建艘船舶工程已1998年2月开工预计2000年8月完工初预计工程总成5 500 000元1999年底钢材价格涨等素调整预计总成预计工程总成已达6 000 000元该造船企业2000年6月提前两月完成合工程优良客户意支付奖励款200 000元建造该船舶关资料表：
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 单位：元

1998年 1999年 2000年
目前止已发生成 1 540 000 4 800 000 5 950 000
完成合尚需发生成 3 960 000 1200000
已结算合价款 1 740 000 2 960 000 1 300 000
实际收价款 1700000 2900000 1400000

　　11998年账务处理信息披露
　　(1)1998年账务处理
　　①登记发生合成
　　　：工程施工 1 540 000
　　　　贷：原材料应付工资累计折旧等 1 540 000
　　②登记已结算合价款
　　　：应收账款 1 740 000
　　　　贷：工程结算 1 740 000
　　③登记实际收合价款
　　　：银行存款 1 700 000
　　　　贷：应收账款 1 700 000
　　④确认计量年收入费登记入账
　　1998年完工进度1 540 000(1 540 000+3 960 000) 28
　　1998年应确认合收入5 800 000×28 1 624 000(元)
　　1998年应确认毛利(5 800 0001 540 0003 960 000)×28 84 000(元)
　　1998年应确认合费1 624 00084 000 1 540 000(元)
　　　：工程施工毛利 84 000
　　　　　营业务成 1 540 000
　　　　贷：营业务收入 1 624 000
　　(2)1998年该项合关信息披露：
　　①资产负债表中披露关信息：
　　应收账款：根应收账款科目余额填列金额40 000元(1 740 0001 700 000
　　已结算未完工款：项目应流动负债类项目列示反映建合已办理结算尚未完工部分价款根工程结算科目余额减工程施工科目余额差额填列金额116 000元(1 740 0001 540 00084撒 000)
　　②利润表中披露关信息：
　　营业务收入：根营业务收入科目年贷方发生额填列金额1 624 000元
　　营业务成：根 营业务成科目年方发生额填列金额1 540 000元
　　③会计报表附注中披露关信息：
　　确定合完工进度方法：例中合完工进度根累计实际发生合成占合预计总成例确定
　　建工程累计已发生成：根工程施工科目余额扣毛利余额填列金额1 540 000元
　　建工程已结算价款：反映建合累计已办理结算工程价款根工程结算科目余额填列金额1 740 000元
　　合总金额：5 800 000元
　　21999年账务处理信息披露
　　(1)1999年账务处理
　　①登记发生合成
　　　：工程施工 3 260 000
　　　　贷：原材料应付工资累计折旧等 3 260 000
　　②登记已结算合价款
　　　：应收账款 2 960 000
　　　　贷：工程结算 2 960 000
　　③登记实际收合价款
　　　：银行存款 2 900 000
　　　　贷：应收账款 2 900 000
　　④确认计量年收入费登记入账
　　1999年完工进度4 800 000(4 800 000+1 200 000) 80
　　1999年应确认合收入5 800 000×801 624 000 3 016 000(元)
　　1999年应确认毛利(5 800 0004 800 0001 200 000) ×8084 000 244000(元)
　　1999年应确认合费3 016 000+244 000 3 260 000(元)
　　1999年确认合预计损失(4 800+1 200 000 5 800 000)×(180) 40 000(元)
　　注：1999年底该合预计总成6 000 000元合总收入5 800 000元预计发生损失总额200 000元工程施工毛利科目中反映160 000元亏损(84 000244 000)应剩余完成工程发生预计损失40 000元确认期损失
　　　：营业务成 3 260 00
　　　　贷：营业务收入 3 016 000
　　　　　　工程施工毛利 244 000
　　时确认合预计损失
　　　：合预计损失 40 000
　　　　贷：预计损失准备 40 000
　　(2)1999年该项合关信息披露：
　　①资产负债表中披露关信息：
　　应收账款：根应收账款科目余额填列金额100 000元
　　已结算未完工款：项目应流动负债类项目列示反映建合已办理结算尚未完工部分价款根工程结算科目余额减工程施工科目余额差额填列金额60 000元(4 700 0004 640 000)
　　②利润表中披露关信息
　　营业务收入：根营业务收入科目年贷方发生额填列金额3 016 000元
　　营业务成：根营业务成科目年方发生额填列金额3 260 000元
　　③合预计损失根合预计损失科目年方发生额填列金额40 000元
　　④会计报表附注中披露关信息：
　　确定合完工进度方法：例中合完工进度根累计实际发生合成占合预计总成例确定
　　建工程累计已发生成：根工程施工科目余额扣毛利余额填列金额4 960 000元(1 540 000+3 260 00084 000+244 000)
　　建工程已结算价款：反映建合累计已办理结算工程价款根工程结算科目余额填列金额4 700 000元(1 740 000+2 960 000)
　　合总金额：5 800 000元
　　32000年账务处理信息披露
　　(1)2000年账务处理
　　①登记发生合成
　　　：工程施工 1 150 000
　　　　贷：原材料应付工资累计折旧等 1 150 000
　　②登记已结算合价款
　　　：应收账款 1 300 000
　　　　贷：工程结算 1 300 000
　　③登记实际收合价款
　　　银行存款 1 400 000
　　　　贷：应收账款 1 400 000
　　④确认计量年收入费登记入账
　　2000年应确认合收入合总金额目前止累计已确认收入 (5 800 000+200 000) (1 624 000+3 016 000) 1 360 000(元)
　　2000年应确认毛利[(5 800 000+200 000)5 950 000] (84 000244 000) 50 000+160 000 210 000(元)
　　2000年应确认合费年确认合收入年确认毛利前年度预计损失 准备 1 360 000210 00040 000 1 110 000(元)
　　　：营业务成 1 110 000
　　　　　预计损失准备 40 000
　　　　　工程施工毛利 210 000
　　　　贷：营业务收入 1 360 000
　　⑤2000年工程全部完工应工程施工科目余额工程结算科目余额相
　　　：工程结算 6 000 000
　　　　贷：工程施工 5 950 000
　　　　　　工程施工毛利 50 000
　　(2)2000年该项合关信息披露：
　　工程2000年已全部完工工程价款已全部办理结算已收讫需利润表中披露年确认收入费利润

第六节 新旧会计制度较

　　收入般
　　()关收入概念
　　原会计制度(泛指行业会计制度)没收入进行严格定义营业收入作简单描述原会计制度中营业收入指企业生产营活动中销售商品产品提供劳务等取收入般分营业务收入业务收入种表述没揭示收入质

　　(二)关收入确认
　　原会计制度规定企业应发出商品提供劳务时收讫价款者索取时确认营业收入实现 新会计制度改变做法分根销售商品提供劳务渡资产权等交易特点规定收入确认条件规定收入确认条件中注重交易实质形式销售商品收入确认言新会计制度着眼商品权关风险报酬转移购买方售出商品实施控制交易相关济利益够流入企业相关收入成计量等
　　应该注意般情况根原会计制度根新会计制度某交易形成收入确认时点通常致：
　　1分期收款销售通常合规定收款日期确认收入
　　2代销委托方通常受托方代销清单时确认收入
　　3交款提货销售通常收货款发票账单提货单交买方确认收入
　　4分期预收款销售通常商品发出时确认收入
　　5托收承付结算方式销售通常商品已发出劳务已提供发票账单提交银行办妥托收手续确认收入
　　二建造合收入
　　()关建造合收入确认
　　原会计制度(指施工企业会计制度)合收入确认根国家规定工程价款结算办法确定结算方式办理工程价款结算时根结算工程价款金额确认合收入新会计制度规定果建造合结果够估计企业应根完工百分法资产负债表日确认合收入费采完工百分法合收入完工进度确认实际结算工程价款会定差
　　(二)关办理工程价款结算时会计处理
　　关办理结算时会计处理新旧会计制度规定相关较原会计制度开单结算收入确认合起进行核算开单结算时记应收账款科目贷记工种结算收入科目收款项时记银行存款科目贷记应收账款科目结转成时记工程结算成科目贷记工程施工科目新会计制度改变种做法工程款结算收入确认分开处理开出工程价款结算账单时记银行存款科目贷记工程结算科目收工程款时记银行存款科目贷记应收账款科目资产负债表日确认收入费时确认费记营业务成科目确认毛利记工程施工毛利科目确认收入贷记营业务收入科目工程结算科目资产负债表中应作工程施工科目抵销科目果工程施工科目余额工程结算科目余额资产负债表列项流动资产反列项流动负债
　　外新会计制度开单结算会计处理规定提供更充分会计信息具体说(1)工程施工账户余额工程未完工时直保留账户提供开工累计发生工程成 (2)开单结算单独加处理提供开工累计开出结算办理结算金额已收工程款
　　(三)关合预计亏损
　　新会计制度求企业合预计亏损时合预计总成合总收入时计提合损失准备原会计制度中没作出规定

第六章 成费


　　　　第节 概 述

　　成费概念特征
　　()成费概念
　　费作会计素会计报表素构成容收入相应存企业会计制度中费定义：费指企业销售商品提供劳务等日常活动发生济利益流出成定义：成指企业生产产品提供劳务发生种耗费
　　费成两行概念两者间联系区成定象集费象化费说生产成相定产品言发生费产品品种等成计算象期发生费进行集形成两者间区费资产耗费定会计期间相联系生产种产品关成定种类数量产品商品相联系发生会计期间
　　(二)费特征
　　费具两基特征：
　　1费终会减少企业资源种减少具体表现企业资金支出意义说费二质企业种资产流出资产流入企业形成收入相反
　　2费终会减少企业者权益通常企业资金流入(收入)会增加企业者权益相反资金流出会减少企业者权益形成企业费企业生产营程中支出应入费例企业生产营程中支出应入费例企业银行存款偿付项债务项资产项负债等额减少者权益没影响构成费企业投资者分配股利利润资金流出然减少企业者权益属性利时利润分配营活动结果应作费
　　二费分类
　　便合理确认计量费正确计算产品成应恰费行分类费进行分类分类标准
　　()费济容(性质)分
　　费济容(性质)进行分类分劳动象方面费劳动手段方面费活劳动方面费三类会计称生产费素般九项目组成：
　　1外购材料指企业进行生产耗外购入原材料材料半成品辅助材料包装物修理备件低值易耗品等
　　2外购燃料指企业进行生产耗外部购入种燃料包括固体燃料液体燃料气体燃料
　　3外购动力指企业进行生产耗外部购入种动力包括热力电力蒸汽等
　　4工资指企业应计入生产费职工工资
　　5提取职工福利费指企业工资总额定例计提计入费职工福利费
　　6折旧费指企业控制固定资产情况计提折旧费
　　7利息支出指企业计入期间费等负债利息净支出(利息支出减利息收入余额)
　　8税金指计入企业成费种税金印花税房产税车船税土税等
　　9费指属费素费
　　费济容进行分类反映企业定时期发生生产费金额少便分析企业时期种费占整费重进分析企业时期种素费支出水利考核费计划执行情况
　　(二)费济途分类
　　费济途进行分类首先企业发生费划分应计入产品成劳务成费应计入产品成劳务成费两类应计入产品成劳务成费继续划分：直接费间接费中直接费包括直接材料直接工直接费间接费指制造费应计入产品成劳务成费继续划分：理费财务费营业费
　　1直接材料指企业生产产品提供劳务程中消耗直接产品生产构成产品实体原料材料外购半成品(外购件)修理备件(备品配件)包装物助产品形成辅助材料直接材料
　　2直接工指企业生产产品提供劳务程中直接事产品生产工工资生产工工资总额规定例计算提取职工福利费
　　3直接费指企业发生直接材料费直接工费外生产商品提供劳务直接关系费
　　直接费应根实际发生数进行核算成计算象进行集直接计入产品生产成
　　4制造费指企业生产产品提供劳务发生项间接费包括工资福利费折旧费修理费办公费水电费机物料消耗劳动保护费季节性修理期间停工损失等包括企业行政理部门组织理生产营活动发生理费
　　5期间费指企业期发生必须期收入补偿费仅期实现收入相关必须计入期损益称期间费包括：行政理部门组织理生产营活动发生理费筹集资金发生财务费销售商品发生营业费
　　费济途进行分类够明确反映出直接产品生产材料费少工工资少耗组织理生产营活动项支出少助企业解费计划定额预算等执行情况控制成费支出加强成理成分析

第二节 费确认计量

　　费确认原
　　费实质资产耗费资产耗费费需明确什样资产耗费应确认费发生费目取收入费确认应收入确认相联系确认费应遵循划分收益性支出资性支出原权责发生制原配原
　　()划分收益性支出资性支出原划分收益性支出资性支出原某项支出效益会计年度(营业周期)该项支出应予资化作期费果某项支出会计期间确认费原费确认定时间总体界限正确区分收益性支出资性支出保证正确计量资产价值正确计算期产品成期间费损益
　　(二)权责发生制原划分收益性支出资性支出原费确认作出时间致区分权责发生制原规定具体什时点确认费企业会计制度规定期已发生应负担费款项否收付应作期费属期费款项已期支付应作期费
　　(三)配原配原产生期收入发生费应确认该期费配原基含义收入已实现时某资产(物料品)已消耗已出售(商品)劳务已提供(专设销售部门员提供劳务)已耗资产劳务成应确认关收入期间予确认果收入未期间实现相应费应递延分配未实际受益期间费确认根费收入相关程度确定资产耗费负债增加应期收入中扣减
　　二费确认标准
　　根述费确认原确认费时般应遵循三标准：
　　()费收入直接联系(称果关系)加确认
　　期收入直接果关系耗费应确认该期间费种果关系具体表现两方面：济性质果性应予确认费期间收入项目具必然果关系必费收入取发生费二时间致性应予确认费某项收入时结合起加确认程收入费配程例果企业销售出商品直接产生营业收入相联系该项销售商品成期实现销售收入作该期费果企业采分期收款方式销售商品应合约定收款日期分期确认收入种情况商品全部销售成全部销售收入率计算出期应结转营业成期确认营业收入相配
　　(二)直接作期费确认
　　企业中支出提供明确未济利益果支出加分摊没意义时费应采标准直接作期费予确认例固定资产日常修理费等费然跨期收入联系确定性素肯定预计收益涉期间直接列作期费
　　(三)接系统合理分摊方式确认
　　果费济效益干会计期间发生致间接确定收益联系该项费应合理分配程序利润表中确认项费固定资产折旧形资产摊销属情况般类费称折旧摊销
　　三费计量
　　费通耗商品劳务价值计量通常费计量标准实际成企业会计制度规定企业生产营程中发生项费应实际发生数计入成费
　　费资产种转化形式资产会会计期间受益样计量通系统合理分摊形成费时资产取成实际数进行计量例固定资产折旧固定资产原始价值规定年限计算形资产摊销长期摊费摊销属种情况费立确认时实际发生额进行计量
　　总企业应实际成计量费估计成计划成代实际成
　　四正确确认计量费应处理方面关系
　　通常情况果资产减少负债增加导致未济利益减少够加计量应确认项费正确确认计量费应处理关系：
　　()费收入关系
　　费指直接间接取营业收入发生相应耗费取营业收入目种耗费作费购买种股票债券发生支出捐赠支出等工业企业费指构成产品成费期间费生产营程中取销售商品提供劳务等收入发生耗费
　　(二)费损失关系
　　生产营程中发生耗费通常情况直接间接产生收入耗费收入间定果关系耗费定产生收入存货盘亏投资发生损失耗费严格意义认种损失确认费会计实务中损失费区分作费处理坏账损失属非常损失外存货盘亏损失等
　　(三)生产费产品成关系
　　生产费指生产产品发生种耗费定时期发生生产费构成产品成基础生产费产品成区：生产费包括构成期产品成生产费构成期产品成生产费产品成生产费中构成产品成部分生产费着重会计期间集发生费产品成着重产品品种集费种完工产品成包括会计期间生产费
　　(四)生产费期间费关系
　　生产费需直接间接计入产品成期间费直接计入期损益计入产品产成品成项费种耗费必须营业收入中补偿补偿时间期间费直接期收入中补偿构成产品成费产品销售时补偿
　　(五)期费跨期费关系
　　期发生耗费定期减收入中部分期减收入属期费部分分摊会计期间减会计期间收入称跨期费
　　(六)生产成营业务成关系
　　生产成生产费中构成产品成部分产品尚未出售前表现存货中销售时表现营业务成定时期营业务成定时期营业收入相配

第三节 产品成核算

　　产品成核算求般程序
　　()正确划分种费支出界限
　　正确计算产品成首先划清种费支出界限般应划清5方面费界限
　　1划清收益性支出资性支出营业外支出界限
　　2划清产品制造成期间费界限
　　3划清期产品期产品应负担费界限
　　4划清种产品费界限
　　5划清期完工产品期末产品间费界限
　　5方面费界限划分应遵循受益原谁受益谁负担费负担费少应受益程度成正5方面费界限划分程产品成计算程
　　(二)选择适产品成计算方法
　　费集汇总计算产品成企业适应生产特点理求选择产品成计算方法企业生产特点组织方式量生产成批生产单件生产工艺程特点装配式生产连续式生产企业采种成计算方法程度产品生产特点决定
　　生产特点产品成计算方法关系表现成核算象确定费集计入产品成程序成计算期确定生产费产成品产品间分配等方面四方面称成计算素四素差异构成成计算方法
　　(三)成核算般程序
　　1费进行确认确定产品成核算范围
　　2应计入期产品成种素费种产品间成项目进行集分配计算出种产品成
　　3完工产品产品产品月初产品成月生产费完工产品月末产品间进行分配集计算出该种完工产品成
　　4结转已销售产品成
　　二生产成账务处理
　　()基财务处理
　　核算企业进行工业性生产发生项生产费包括生产种产品(包括产成品制半成品提供劳务等)制材料制工具制设备等发生项生产费企业应设置生产成科目该科目方反映发生项生产费贷方反映完工转出种产品制材料制工具制设备等成期末方余额反映尚未加工完成项产品成
　　分核算基生产成辅助生产成企业应生产成科目分设置基生产成辅助生产成两明细科目基生产成明细科目核算企业基生产车间完成企业生产目进行产品生产发生生产费计算基生产产品成辅助生产成明细科目核算企业辅助生产车间基生产服务进行产品生产劳务供应发生生产费计算辅助生产产品劳务成里注意辅助生产提供劳务辅助生产成明细科目核算属独立劳务提供活动面讲劳务成科目核算容致两明细科目应成核算象开设明细账账成项目设专栏进行明细核算
　　企业发生项生产费应成核算象成项目分集属直接材料直接工等直接费直接计入基生产成辅助生产成属企业辅助生产车间生产产品提供动力等直接费应科目辅助生产成明细科目核算转入科目基生产成明细科目间接费先制造费科目集月度终定分配标准分配计入关产品成
　　(二)生产成核算程中应注意问题
　　1企业应根企业生产特点选择适合企业成核算象成项目成计算方法
　　2需单独核算废品损失工业企业基生产成明细科目设置废品损失明细科目集分配基生产车间发生废品损失
　　废品损失包括生产程中发现入库发现种废品报废损失修复费述废品报废损失指修复废品实际成减回收材料废料价值净损失废品修复费指修复废品返修程中发生修理费应造成废品失负担赔款应废品损失中减
　　检验部门鉴定需返修降价出售合格品成合格品相售价低合格品售价发生损失应计算销售损益中体现作废品损失处理产品入库保善等原损坏变质损失应作企业理费处理列作废品损失
　　3需单独计算停工损失企业基生产成明细科目设置停工损失明细科目集分配基生产车间停工发生种费里停工损失包括停工期支付生产工工资提取应付福利费耗燃料动力费应负担制造费果季节性生产企业停工期费应采摊预提方法开工期生产成负担作停工损失
　　三制造费账务处理
　　()制造费核算容
　　制造费产品制造成重组成部分指企业生产产品提供劳务发生项间接费制造费作种间接费发生时般法直接判定应属成核算象直接计入发生产品成中必须费发生点进行集月度终采定方法成核算象间进行分配然计入成核算象成中制造费包括项：
　　1间接产品生产费例机物料消耗车间生产房屋建筑物折旧费修理费营租赁费保险费车间生产明费取暖费运输费劳动保护费季节性停工生产固定资产修理期间停工损失等
　　2直接产品生产理求者核算便单独核算没专设成项目费例机器设备折旧费修理费营租赁费保险费生产工具摊销设计制图费试验费生产工艺动力果没专设成项目包括制造费中
　　3车间组织理生产费包括车间员工资福利费车间理房屋设备折旧费修理费营租赁费保险费车间理具摊销车间理明费水费取暖费差旅费办公费等果企业组织机构分车间分公司总公司等干层次分公司车间相似企业生产单位分公司组织理生产费作制造费核算
　　(二)基账务处理
　　核算企业生产产品提供劳务发生项间接费企业应设置制造费科目该科目方反映企业发生项间接费贷方反映企业分配项间接费季节性生产性企业外期末般余额
　　季节性生产企业基生产车间制造费般制造费全年停工月度预算数产品全年计划产量计算确定计划分配率进行分配果制造费实际发生数产品实际产量预算数计划产量相差较时应时调整计划分配率年度终制造费全年实际发生数分配数差额中属明年开工生产作准备留明年分配外余应年调整产品成：发生数分配数差额记生产成——基生产成科目贷记制造费科目实际发生数分配数差额红字登记
　　(三)制造费核算程中应注意问题
　　1制造费理费
　　正确计算产品制造成应严格区分制造费理费界限制造费称间接费企业生产产品提供劳务发生产品制造成重组成部分理费属期间费种企业组织理营活动发生
　　2企业发生项制造费应定方法进行分配具体分配方法通常包括种：(1)生产工工资(2)生产工工时(3)机器工时(4)耗原材料数量成(5)直接成(原材料生产工工资应提取福利费)(6)产品产量
　　企业根需行决定具体采种分配方法分配方法确定意变更果需变更企业应会计报表附注中予说明
　　四劳务成核算
　　企业会计制度规定劳务成指企业外提供劳务发生成前面生产成制造费核算部分出现提供劳务概念分生产成制造费等科目中核算里提供劳务否概念否重复核算呢？答案否定记入生产成制造费劳务生产产品
(商品)程中生产车间提供项劳务属独立提供劳务行生产程中发生生产产品(商品)等关劳务例外提供加工劳务保证生产利进行提供修理劳务等等劳务成科目核算劳务般指企业外提供项独立劳务企业生产营关附某生产产品生产程企业外提供装修装饰劳务销售产品(商品)关运输劳动某生产线提供劳务等等需注意里劳务成包括企业接受建造合劳务发生成
　　核算企业提供劳务发生成企业应设置劳务成科目该科目方反映企业发生项劳务成贷方反映企业结转项劳务成期末方余额反映尚未完成劳务成完工百分法确认收入时尚未结转劳务成
　　五生产费完工产品产品间分配
　　()生产费完工产品产品间进行分配
　　通述项费集分配基生产车间生产程中发生项费已集中反映生产成——基生产成科目明细账方成项目予反映果企业车间月末没产品计算产品成费完工产品总成果月末完工产品产品应月产品负担费(包括月初产品成加月发生应月产品负担生产费)月完工产品月末产品间进行分配求月完工产品成
　　生产费完工产品产品间分配成计算工作中重较复杂问题企业应根产品生产特点月末结存产品数量少月月末产品结存数量变化月末结存产品价值项费成中占重轻重企业定额理基础工作扎实否等结合企业理求选择合理简便分配方法通常6种分配生产费方法分：1计算产品成(产品成零)通常水生产企业采掘企业等采方法2产品成年初数固定计算例冶炼化工企业产品高炉化学反应装置容积固定产品成采种方法3产品成耗原材料费计算例纺织造纸酿酒等工业产品采种分配方法4约产量法种方法适范围较广泛特月末产品结存数量较月月末产品结存稳定变化较分配方法受限制宜采时尤适合5产品成定额成计算6定额例法适项消耗定额较健全稳定定额理基础较月末产品数量变动较产品
　　(二)完工产品成核算
　　企业发生项生产费成核算求划清种费界限分类集分配中应计入月种产品成项费成项目直接计入分配计入种产品成计入种产品成生产费完工产品月末产品间分配求月末产品成完工产品成
　　(三)产品成计算方法
　　产品成计算方法通常包括品种法分批法分步法等3种方法
　　1品种法
　　产品成计算品种法指产品品种成核算象集生产费计算产品成种方法特点：成核算象般企业终完工产品成计算期月会计报告期致生产费全部完工产品负担适单步骤量生产发电供水采掘等企业者生产流水线组织理求生产步骤计算半成品成批量步骤生产糖果饼干水泥造纸等企业企业供水供电供汽等辅助生产车间计算提供基生产车间辅助生产车间水电汽劳务成品种法计算产品成
　　2分批法
　　产品成计算分批法产品批计算成种方法特点成核算象工作列件批产品成计算期生产周期般需分配产品成适单件批类型生产造船业重型机器制造业等适般工业企业中新产品试制试验生产建工程设备修理作业等断更新产品高档时装等企业
　　3分步法
　　产品成计算分步法产品生产步骤计算产品成种方法特点：成核算象终完工产品加工步骤品种计算结转产品成外需计算结转产品步骤成种方法适连续加工式生产企业车间冶金纺织等
　　总产品成计算企业进行成理控制手段企业根具体情况采适企业特点成计算方法企业车间种产品生产类型理求定相产品生产步骤成项目理求完全致企业时应种成计算方法利企业期成进行趋势分析企业采成计算方法应保持相稳定企业会计制度规定成核算象成项目成计算方法确定意变更需变更应根理权限股东会董事会理(厂长)会议类似机构批准会计报表附注中予说明

第四节 期间费核算

　　期间费核算特点
　　期间费指直接属某特定产品成费着时间推移发生期产品理产品销售直接相关产品产量产品制造程直接关系容易确定发生期间难判应属产品列入产品制造成发生期损益中扣期间费包括直接企业期产品销售收入中扣营业费理费财务费期期间费全额期损益中扣发生额会影响会计期间
　　期间费产品成：
　　1生产产品关系期间费发生生产产品提供正常条件加强生产营销售理产品生产身直接相关产品成指够明确生产产品关直接生产费间接生产费直接计入分配计入产品中
　　2会计期间关系期间费费发生期关影响兴发摊会计期间产品成中期完工部分期转产成品未完工部分结转期继续加工前会计期间联系
　　3会计报表关系期间费直接列入期利润表抵扣期损益产品成完工部分转产成品已销售产成品销售成转营业务成营业务成直接列入期利润表未销售产成品未完工产品列入资产负债表期间费提供明确未收益谨慎性原期间费发生时采立确认原
　　二营业费核算
　　()营业费核算容
　　营业费指企业销售商品程中发生项费销售企业商品专设销售机构(含销售网点售服务网点等)营费商品流通企业购买商品程中发生进货费包括营业费中营业费般包括
5方面容：
　　1产品销费
　　包括应企业负担包装费运输费装卸费保险费
　　2产品促销费
　　扩企业商品销售发生促销费：展览费广告费营租赁费(扩销售租柜台设备等费包括融资租赁费)销售服务费(提供售服务等费)
　　3销售部门费
　　般指销售企业商品专设销售机构(含销售网点售服务网点等)职工工资福利费类似工资性质费业务费等营费企业部销售部门属行政理部门发生费开支包括营业费中列入理费
　　4委托代销费
　　指企业委托单位代销代销合规定支付委托代销手续费
　　5商品流通企业进货费
　　指商品流通企业进货程中发生运输费装卸费包装费保险费运输途中合理损耗入库前挑选整理费等
　　(二)基账务处理
　　核算企业销售商品程中发生项费企业应设置营业费科目该科目方反映企业发生项费贷方反映企业转入年利润科目营业费营业费科目结转年利润科目期末应余额
　　商品流通企业单独设置理费科目进行核算企业进货程中发生运输费装卸费包装费保险费运输途中合理损耗入库前挑选整理费等入企业营业费科目进行核算
　　三理费核算
　　()理费核算容
　　理费指企业组织理生产营活动发生种费包括企业董事会行政理部门企业营理中发生者应企业统负担负项费体包括项：
　　1企业理部门职工方面费
　　(1)公司费：指直接企业行政理部门发生行政理部门职工工资修理费物料消耗低值易耗品摊销办公费差旅费等
　　(2)工会费：指职工工资总额(扣规定标准发放住房补贴)2计提拨交工会费
　　(3)职工教育费：指职工工资总额15计提职工培训学费
　　(4)劳动保险费：指企业支付离退休职工退休金(包括规定交纳方统筹退休金)价格补贴医药费(包括支付离退休员参加医疗保险费)异安家费职工退职金6月病假员工资职工死亡丧葬补助费抚恤费规定支付离休员费
　　(5)业保险费：指企业规定交纳行业保险基金
　　2企业直接理外费
　　(1)董事会费：指企业董事会高权力机构成员执行职权发生项费包括成员津贴差旅费会议费等
　　(2)咨询费：指企业关咨询机构进行生产技术营理咨询支付费支付企业济顾问法律顾问技术顾问费
　　(3)聘请中介机构费：指企业聘请会计师事务进行查账验资资产评估清账等发生费
　　(4)诉讼费：指企业法院起诉应诉支付费
　　(5)税金：指企业规定交纳房产税车船税土税印花税等
　　(6)矿产资源补偿费：指企业中华民国领域辖海域开采矿产资源营业务收入定例缴纳矿产资源补偿费
　　3提供生产技术条件费
　　(1)排污费：指企业根环保部门规定交纳排污费
　　(2)绿化费：指企业区域零星绿化费
　　(3)技术转费：指企业非专利技术支付费
　　(4)研究开发费：指企业开发新产品新技术发生新产品设计费工艺规程制定费设备调试费原材料半成品试验费技术图书资料费未纳入国家计划中间试验费研究员工资研究设备折旧新产品新技术研究关费委托单位进行科研试制费试制失败损失等
　　(5)形资产摊销：指企业分期摊销形资产价值包括专利权商标权著作权土权非专利技术商誉等摊销
　　(6)长期摊费摊销：指企业分摊期限年项费费项目受益期限分期均摊销包括修理间隔期均摊销固定资产修理支出租赁期限租赁资产尚年限两者孰短期限均摊销租入固定资产改良支出受益期均摊销长期摊费摊销
　　4购销业务应酬费
　　业务招费：指企业业务营合理需支付费应实列入理费
　　5损失准备
　　(1)坏账准备：指企业应收款项定例计提坏账准备
　　(2)存货跌价准备：指企业存货期末变现净值低成差额计提存货跌价准备
　　(3)存货盘亏盘盈：指企业存货盘点盈亏盘盈净额包括应计入营业外出存货损失
　　6费
　　理费：指包括项应列入理费费
　　()基账务处理
　　核算企业组织理企业生产营发生理费企业应设置理费科目该科目方反映企业发生项理费贷方反映企业转入年利润科目理费理费科目结转年利润科目期末应余额
　　四财务费核算
　　()财务费核算容
　　财务费指企业筹集生产营需资金等发生费包括利息支出(减利息收入)汇兑损失(减汇兑收益)相关手续费等具体容包括：
　　1利息支出指企业短期款利息长期款利息应付票利息票贴现利息应付债券利息长期应付引进国外设备款利息等利息支出(资化利息外)减银行存款等利息收入净额
　　2汇兑损失指企业银行结售购入外汇产生银行买入卖出价记账采汇率间差额月度(季度年度)终种外币账户外币期末余额期末规定汇率折合记账民币金额原账面民币金额间差额等
　　3相关手续费指发生债券需支付手续费(需资化手续费外)开出汇票银行手续费调剂外汇手续费等包括发行股票支付手续费等
　　4财务费融资租入固定资产发生融资租赁费等
　　(二)基账务处理
　　核算企业发生项筹集生产营资金等发生费企业应设置财务费科目该科目方反映期实际发生财务费贷方反映期末转入年利润科目财务费财务费科目结转年利润期末应余额
　　(三)财务费核算中应注意问题
　　企业购建固定资产筹集资金发生费固定资产达预定状态前发生应计入关固定资产购置建造成包括财务费科目核算范围
　　五期间费结转
　　营业费理费财务费结转期末进行期末结转期间费方法两种：
　　1表结法
　　表结法利润表结转期末损益类项目计算体现期末财务成果方法月月末结出损益类科目(包括期间费)月末余额结转年利润科目年末结转时年利润科目年利润科目集中反映年利润财务费月发生额合计填入利润表月栏月余额填入利润表年累计栏科目结转表结法时直接利润表结转省转账环节科目余额出年累计指标时影响利润表编制关损益指标利年末账结法结转整年度累计余额
　　2账结法
　　账结法通编制记账证完成损益结转工作方法账月进行损益类科目(包括期间费)结转月末结出营业费理费财务费余额科额反方结转入年利润科目期间费3科目月末结转均余额企业月财务成果直接体现年利润科目中月利润累计求期累计实现财务成果
　　账结法优点月均通年利润科目提供期利润额记账业务程序完整实角度讲采账结法增加编制结转损益工作量

第七章 利润利润分配


　　　　　第节 利润组成部分

　　利润概述
　　利润指企业定会计期间营成果企业定会计期间实现收入减费净额利润进行核算时反映企业定会计期间营业绩获力反映企业投入产出效率济效益助企业投资者债权进行盈利预测评价企业营绩效作出正确决策
　　二利润组成
　　根企业制度规定企业利润包括营业利润投资收益补贴收入营业外收入支出税等组成部分中营业利润加投资收益补贴收入营业外收入减营业外支出数额称利润总额利润总额减税数额企业净利润
　　()营业利润
　　营业利润指营业务收入减营业务成营业务税金附加加业务利润减营业费理费财务费净额业务利润指业务收入减业务支出净额
　　(二)投资收益
　　投资收益指企业外投资取收益减发生投资损失计提投资损失准备净额
　　(三)补贴收入
　　补贴收入指企业规定实际收退增值税销量工作量等国家规定补助定额计算期予定额补贴属国家财政扶持领域予形式补贴
　　(四)营业外收入营业外支出
　　营业外收入营业外支出指企业发生生产营活动直接关系项收入项支出中营业外收入包括固定资产盘盈处置固定资产净收益罚款
　　净收入等营业外支出包括固定资产盘亏处置固定资产净损失处置形资产净损失债务重组损失计提 形资产减值准备计提固定资产减值准备罚款支出捐赠支出非常损失等
　　营业外收入营业外支出应分核算利润表中分项目反映营业外收入营业外支出应具体收入支出设置明细项目进行明细核算
　　(五)税
　　税指企业应计入期损益税费企业应选择采应付税款法者纳税影响会计法税进行核算


　　第二节 利润分配政策

　　根国关法规规定般企业股份限公司期实现净利润首先弥补前年度尚未弥补亏损然应列序进行分配：
　　提取法定盈余公积
　　二提取法定公益金
　　三提取意盈余公积
　　四投资者分配利润股利企业实现净利润扣述项目加期初未分配利润供投资者分配利润股份限公司言供投资者分配利润应列序进行分配：
　　()应付优先股股利指企业利润分配方案分配优先股股东现金股利
　　(二)应付普通股股利指企业利润分配方案分配普通股股东现金股利
　　(三)转作资(股)普通股股利指企业利润分配方案分派股票股利形式转作资(股)企业利润转增资序进行分配
　　需说明外商投资企业实现净利润首先弥补前年度尚未弥补亏损应法律行政法规规定净利润提取储备基金企业发展基金职工奖励福利基金等中外合作营企业规定合作期利润投资投资国工业企业规定利润补充流动资应中扣净额供投资者分配利润
　　供投资者分配利润述分配未分配利润(未弥补亏损)未分配利润留年度进行分配企业发生亏损规定年度利润进行弥补企业未分配利润(未弥补亏损)应资产负债表者权益项目中单独反映

第三节 利润利润分配账务处理

　　企业般应月计算利润月计算利润困难企业季者年计算利润时企业应计算会计期间税费国家关规定计算交纳税实现利润分配情况企业应分核算利润利润分配项目应设置明细账进行明细核算企业提取法定盈余公积法定公益金(提取储备基金企业发展基金)分配优先股股利提取意盈余公积分配股股利转作资(股)普通股股利年初未分配利润(未弥补亏损)期末末分配利润(未弥补亏损)等均应利润分配表中分列项予反映
　　税核算年利润核算结转利润分配账务处理分进行阐述
　　税核算
　　()永久性差异时间性差异
　　着国会计制度改革税前制改革逐步深入企业财务会计税会计逐步分离企业会计制度会计准核算会计利润税法计算企业应纳税额间差异逐步扩差异产生原性质分永久性差异时间性差异两类：
　　1永久性差异
　　永久性差异指某会计期间会计制度税法计算收益费损失时口径产生税前会计利润应纳税额间差异种差异期发生会期转回永久性差异种类型
　　(1)会计制度规定核算时作收益计入会计报表计算应税时确认收益
　　(2)会计制度规定核算时作收益计入会计报表计算应税时作收益需交纳税
　　(3)会计制度规定核算时确认费损失计入会计报表计算应税时允许扣减
　　(4)会计制度规定核算时确认费损失计算应税时允许扣减
　　2时间性差异
　　时间性差异指税法会计制度确认收益费损失时时间产生税前会计利润应纳税额差异时间性差异发生某会计期间期干期够转回时间性差异种类型：
　　(1)企业获某项收益会计制度规定应确认期收益税法规定需期间确认应税形成应纳税时间性差异里应纳税时间性差异指未应增加应纳税额时间性差异
　　(2)企业发生某项费损失会计制度规定应确认期费损失税法规定期间应税中扣减形成抵减时间性差异里抵减时间性差异指未应纳税额中扣时间性差异
　　(3)企业获某项收益会计制度规定应期间确认收益税法规定需计入期应税形成抵减时间性差异
　　(4)企业发生某项费损失会计制度规定应期间确认费损失税法规定期应税中扣减形成应纳税时间性差异
　　(二)税会计处理方法
　　企业税核算应付税款法纳税影响会计法两种方法企业应根身实际情况会计信息者信息需选择采中种税会计处理方法该方法采意变更
　　1应付税款法
　　应付税款法指企业确认时间性差异税影响金额期计算应交税确认期税费方法种方法期税费等期应交税企业应根期计算应纳税额记
税科目贷记应交税金——应交税科目
　　2纳税影响会计法
　　纳税影响会计法指企业确认时间性差异税影响金额期应交税时间性差异税影响金额合计确认期税费方法种方法时间性差异税影响金额递延分配期采纳税影响会计法时企业首先应合理划分时间性差异永久性差异界线
　　根企业会计制度规定采纳税影响会计法企业选择采递延法者债务法进行核算采递延法核算时税率变动开征新税时需原已确认时间性差异税影响金额进行调整转回时间性差异税影响金额时应原税率计算转回采债务法核算时税率变动开征新税时应原已确认时间性差异税影响金额进行调整转回时间性差异税影响金额时应现行税率计算转回
　　(1)递处法税费核算
　　①期应交税
　　②期发生转回时间性差异产生递延税款贷项项
　　述期应交税指应纳税额现行税率计算期应交税期发生转回时间性差异产生递延税款贷项项指期发生时间性差异现行税率计算未应交税未抵减税金额期转回原确认递延税款项贷项述期税费构成容列示计算公式：
　　期税费期应交税+期发生时间性差异产生递延税款贷项金额期发生时间性差异产生递税款项金额+期转回前期确认递延税款项金额期转回前期确认递延税款贷项金额
　　期发生时间性差异产生递延税款贷项金额期发生应纳税时间性差异×现行税率
　　期转回前期确认递延税款项金额期转回抵减期应税时间性差异 (前期确认期转回抵减时间性差异)×前期确认递延税款时税率
　　企业计算出期应交税期税费期发生时间性差异产生递延税款贷项金额期发生时间性差异产生递延税款项金额期转回前期确认递延税款项金额期转回前期确认递延税款贷项金额应进行相应账务处理企业应根计算期税费记税科目根计算期发生时间性差异产生递延税款项金额记递延税款科目者根计算期发生时间性差异产生递延税款贷项金额贷记递延税款科目期应交纳税贷记应交税金——应交税科目果企业期转回前期确认递延税款项金额应记税科目贷记递延税款科目果企业期转回前期确认递延税款贷项金额应记递延税款科目贷记税科目
　　(2)债务法税费核算
　　企业采债务法时定时期税费包括：
　　①期应交税
　　②期发生转回时间性差异产生递延税负债递延税资产
　　③税率变更开征新税前期确认递延税负债递延税资产账面余额调整数
　　述期税费构成容列示计算公式：
　　期税费期应交税+期发生时间性差异产生递延税负债期发生时间性差异产生递延税资产+期转回前期确认递延税资产期转回前期确认递延税负债+期税率变动开征新税调减递延税资产调增递延税负债期税率变动开征新税调增递延税资产调减递延税负债
　　期税率变动开征新税调增调减递延税资产递延税负债累计应纳税时间性差异累计抵减时间性差异×(现行税率前期确认应纳税时间性差异抵减时间性差异时适税率)者已确认递延税款金额累计时间性差异×(现行税率原税率)者递延税款账面余额(已确认递延税款金额累计时间性差异×现行税率)
　　企业计算出期应交税期税费期发生时间性差异产生递延税款贷项金额期发生时间性差异产生递延税款项金额期转回前期确认递延税款项金额期转回前期确认递延税款贷项金额期税率变动开征新税调增调减递延税资产递延税负债应进行相应账务处理企业应根计算期税费记税科目根计算期发生时间性差异产生递延税款项金额记递延税款科目者根计算期发生时间性差异产生递延税款贷项金额贷记递延税款科目期应交纳税贷记应交税金——应交税科目果企业期转回前期确认递延税款项金额应记税科目贷记递延税款科目果企业期转回前期确认递延税款贷项金额应记递延税款科目贷记税科目时发生税率变动开征新税情况企业应根计算期税率变动开征新税调减递延税资产调增递延税负债记税科目贷记递延税款科目者根计算期税率变动开征新税调增递延税资产调减递延税负债记递延税款科目贷记税科目
　　需说明采纳税影响会计法时时间性差异产生递延税款方金额情况慎重起见企业会计制度规定转回时间性差异时期(般三年)足够应纳税额予转回确认时间性差异税影响金额作递延税款方反映否应发生期视永久性差异处理
　　外投资符合国家产业政策技术改造项目企业项目需国产设备投资定例企业技术发行项目设备购置年前年新增企业税中抵免部分已享受投资抵免国产设备规定期限出租转应补交税均作永久性差异处理企业规定交纳税利润投资应退回税实行先征返税企业应实际收退回税时减退回期税费
　　二年利润核算结转
　　反映企业利润形成程组成容企业应设置年利润科目企业期实现净利润(发生净亏损)进行核算
　　会计期末企业应营业务收入业务收入补贴收入营业外收入等收入类科目期末余额分转入年利润科目记营业务收入业务收入补贴收入营业外收入等科目贷记年利润科目时企业应营业务成营业务税金附加业务支出营业费理费财务费营业外支出税等费(包括关支出)类科目期末余额分转入年利润科目记年利润科目贷记营业务成营业务税金附加业务支出营业费理费财务费营业外支出税等科目外果投资收益科目期末余额反映净收益应记投资收益科目贷记年利润科目果
投资收益科目反映净损失应记年利润科目贷记投资收益科目
　　会计年度终企业应年收入费项目相抵结出年实现净利润(年利润科目贷方余额)转入利润分配科目记年利润科目贷记利润分配——未分配利润科目果企业年实现收益净亏损年利润科目年末余额方应根该方余额记利润分配——未分配利润科目贷记年利润科目年利润科目年末结转应余额
　　三利润分配核算账务处理
　　企业应设置利润分配科目核算企业利润分配(亏损弥补)历年分配(弥补亏损)积存余额
　　企业董事会类似机构决议提请股东会类似机构批准年度利润分配方案(股票股利分配方案外)股东会类似机构召开会议前应列入报告年度利润分配表股东会类似机构批准利润分配方案董事会类似机构提请批准报告年度利润分配方案致时差额应调整报告年度会计报表关项目年初数
　　完整反映企业利润分配情况利润分配科目应设置明细科目：
　　()转入
　　(二)提取法定盈余公积
　　(三)提取法定公益金
　　(四)提取储备基金
　　(五)提取企业发展基金
　　(六)提取职工奖励福利基金
　　(七)利润投资
　　(八)应付优先股股利
　　(九)提取意盈余公积
　　(十)应付普通股股利
　　(十)转作资(股)普通股股利
　　(十二)未分配利润
　　关企业利润分配财务处理：
　　企业规定净利润中提取盈余公积法定公益金时应记利润分配——提取法定盈余公积提取法定公益金提取意盈余公积提取储备基金提取企业发展基金科目贷记盈余公积——法定盈余公积法定公益金意盈余公积储备基金企业发展基金科目企业应分配股东现金股利利润应记利润分配——应付优先股股利应付普通股股利科目贷记应付股利科目企业股东会类似机构批准分派股票股利应实际分派股票股利时记利润分配——转作资(股)普通股股利科目贷记实收资股科目
　　外商投资企业利润投资应记利润分配——利润投资科目贷记盈余公积——利润投资科目外商投资企业净利润中提取职工奖励福利基金应记利润分配——提取职工奖励福利基金科目贷记应付福利费科目
　　企业规定允许税前利润种款应利润分配科目设置款利润明细科目进行核算根企业规定税前利润种款记利润分配——款利润贷记盈余公积——意盈余公积科目
　　企业规定治理三废盈利净额技术转净收入国外料加工装配业务利润等然单项留企业应利润分配科目设置单项留利润明细科目进行核算企业规定计算出单项留利润记利润分配——单项留利润科目贷记盈余公积——意盈余公积科目
　　规定实行补充流动资国工业企业应利润分配科目设置补充流动资明细科目进行核算企业税利润定例计提补充流动资部分记利润分配——补充流动资科目贷记盈余公积——补充流动资科目
　　企业盈余公积弥补亏损时应记盈余公积科目贷记利润分配——转入科目
　　企业年度终实施利润分配作相应账务处理应利润分配科目关明细科目余额转入利润分配——未分配利润科目方样结转利润分配——未分配利润明细科目外利润分配科目明细科目年末应余额
　　四行业会计制度较
　　企业会计制度行业会计制度相较利润分配核算变化体现方面：
　　()单设利润分配——转入科目单独核算企业盈余公积弥补亏损业务
　　(二)单设利润分配——转作资(股)股票股利科目单独核算企业分派股票股利业务
　　(三)利润分配科目设置款利润单项留利润补充流动资等明细科目核算企业税前利润款种单项留利税利润中提取补充流动资资金等


第八章 财务会计报告


　　　　　第节 资产负债表

　　资产负债表作
　　资产负债表反映企业某特定日期财务状况报表例公历年12月31日财务状况反映某时点情况称静态报表
　　资产负债表提供关企业财务状况方面信息通资产负债表提供某日期资产总额结构表明企业拥控制资源分布情况少资源流动资产少资源长期投资少资源固定资产等等提供某日期负债总额结构表明企业未需少资产劳务清偿债务清偿时间流动负债少长期负债少长期负债中少需期流动资金进行偿等等反映者拥权益判断资保值增值情况负债保障程度资产负债表提供进行财务分析基资料流动资产流动负债进行较计算出流动率速动资产流动负债进行较计算出流动率计算出速动率等表明企业变现力偿债力资金周转力助会计报表者作出济决策
　　二资产负债表容
　　资产负债表根资产负债者权益(股东权益)间勾稽关系定分类标准序企业定日期资产负债者权益项目予适排列反映企业资产负责者权益总体规模结构资产少资产中流动资产固定资产少流动资产中货币资金少应收账款少存货少等等者权益少者权益中实收资(股)少资公积少盈余公积少未分配利润少等等
　　资产负债表中企业通常资产负债者权益分类分项反映说资产流动性进行列示具体分流动资产长期投资固定资产形资产资产负债流动性进行列示具体分流动负债长期负债等者权益实收资资公积盈余公积未分配利润等项目分项列示
　　银行保险公司非银行金融机构营容般工商企业导致资产负债者权益构成项目般工商企业具特殊性资产负债表列示时资产言通常流动性进行列示具体分流动资产长期投资固定资产形资产资产负债言流动性列示具体分流动负债长期负债等者权益言实收资资公积盈余公积未分配利润等项目分项列示
　　三资产负债表格式
　　资产负债表般表首正表两部分中表首概括说明报表名称编制单位编制日期报表编号货币名称计量单位等正表资产负债表体列示说明企业财务状况项目资产负债表正表格式般两种：报告式资产负债表账户式资产负债表报告式资产负债表结构半部列示资产半部列示负债者权益具体排列形式两种：资产负债+者权益原理排列二资产负债者权益原理排列账户式资产负债表左右结构左边列示资产右边列示负债者权益采取什格式资产项目合计等负债者权益项目合计等式变
　　国资产负债表采账户式项目分年初数期末数两栏分填列
　　四资产负债表编制方法
　　()资产负债表编制方法
　　会计报表编制通日常会计核算记录数加集整理成财务信息国企业资产负债表项目数源通种方式取：
　　1根总账科目余额直接填列应收票项目根应收票总账科目期末余额直接填列短期款项目根短期款总账科目期末余额直接填列
　　2根总账科目余额计算填列货币资金项目根现金银行存款货币资金科目期末余额合计数计算填列
　　3根明细科目余额计算填列应付账款项目根应付账款预付账款科目属相关明细科目期末贷方余额计算填列
　　4根总账科目明细科目余额分析计算填列长期款项目根长期款总账科目期末余额扣长期款科目属明细科目中反映年期长期款部分分析计算填列
　　5根科目余额减备抵项目净额填列短期投资项目根短期投资科目期末余额减短期投资跌价准备备抵科目余额净额填列形资产项目根形资产科目期末余额减形资产减值准备备抵科目余额净额填列
　　国资产负债表年初数栏项数字根年末资产负债表期末数栏项数字填列期末数栏项数字根会计期末总账账户属明细账户余额填列果年度资产负债表规定项目名称容年度相致编报年口径年年末资产负债表项目名称数字进行调整填入表年初数栏
　　（二）新旧会计制度较
　　行业会计制度股份限公司会计制度相较资产负债表填列方法容两变化：改变部分项目填列方法二适增加部分项目
　　1改变部分项目填列方法
　　表现部分项目账面价值填列账面余额填列例短期投资
应收账款应收款存货长期股权投资长期债权投资建工程殂资产等项目账面余额扣计提减值准备金额填列
　　需注意固定资产项目应分固定资产原价累计折旧固定资产净值固定资产减值准备固定资产净额等项目填列长期应付款项目应根长期应付款科目期末余额减未确认融资费科目期末余额金额填列
　　2适增加部分项目
　　表现适增加预计负债已投资两项目分反映企业预计负债期末余额中外合作营企业合规定合作期间投资者投资
　　五资产减值准备明细表
　　资产减值准备明细表反映企业定会计期间项资产减值准备增减变动情况报表资产减值准备明细表包括年度会计报表中资产负债表附表次会计制度改革新增加
　　企业会计制度规定企业应定期者少年年度终项资产进行全面检查根谨慎原求合理预计项资产发生损失发生项资产损失计提减值准备资产负债表中企业项资产账面价值列示扣减值部分全面反映企业项资产减值情况会计信息者提供决策信息便深入分析资产减值情况企业未发展前景作出预测求企业编制资产减值准备明细表
　　资产减值准备明细表包括表首正表两部分中表首说明报表名称编制单位编制日期报表编号货币名称计量单位等正表资产减值准备明细表体具体说明资产减值准备明细表项容包括坏账准备短期投资跌价准备存货跌价准备长期投资减值准备固定资产减值准备形资产减值准备建工程减值准备委托贷款减值准备等容项目中分年初余额年增加数年转回数年末余额四栏分列示年度变化程结果
　　资产减值准备明细表项目应根短期投资跌价准备坏账准备存货跌价准备长期投资减值准备固定资产减值准备建工程减值准备形资产减值准备委托贷款等科目记录分析填列
　　六股东权益(者权益)增减变动表
　　股东权益(者权益)增减变动表反映企业某特定日期股东权益增减变动情况报表股东权益增减变动表包括年度会计报表中资产负债表附表
　　股东权益增减变动表全面反映企业股东权益年度变化情况便会计信息者深入分析企业股东权益增减变化情况进企业资保值增值情况作出正确判断提供决策信息
　　股东权益增减变动表包括表首正表两部分中表首说明报表名称编制单位编制日期报表编号货币名称计量单位等正表股东权益增减变动表体具体说明股东权益增减变动表项容包括股(实收资)资公积法定意盈余公积法定公益金未分配利润等项目中分年初余额年增加数年减少数年末余额四项项中分具体情况列示容
　　股东权益增减变动表项目应根股资公积盈余公积未分配利润等科目发生额分析填列
第八章 财务会计报告


　　　　第二节 利 润 表

　　利润表作
　　利润表反映企业定会计期间营成果报表例反映1月1日12月31日营成果利润表反映某期间情况称动态报表时利润表称损益表收益表
　　利润表提供关企业营成果方面信息通利润表反映企业定会计期间收入实现情况实现营业务收入少实现业务收入少实现投资收益少实现营业外收入少等等反映定会计期间费耗费情况耗费营业务成少 营业务税金少营业费理费财务费少营业外支出少等等反映企业生产营活动成果净利润实现情况判断资保值增值情况利润表中信息资产负债表中信息相结合提供进行财务分析基资料赊销收入净额应收账款均余额进行较计算出存货周转率销货成存货均余额进行较计算出存货周转率净利润资产总额进行较计算出资产收益率等表现企业资金周转情况企业盈利力水便会计报表者判断企业未发展趋势作出济决策
　　二利润表容
　　()利润表容
　　利润表分项列示企业定会计期间销售商品提供劳务外投资等取种收入种收入相应费损失收入费损失加结出期净利润收入相关费损失进行结出期净利润收入相关费损失进行结出净利润程会计称配目衡量企业特定时期特定业务中取成果取成果付出代价考核营效益效果提供数分列示营业务收入营业务成营业务税金附加加出营业务利润掌握企业营业务活动成果配项重会计原利润表中充分体现
　　通常利润表反映方面容：(1)构成营业务利润项素营业务收入出发减取营业务收入发生相关费税金出营业务利润(2)构成营业利润项素营业利润营业务利润基础加业务利润减营业费理费财务费出(3)构成利润总额(亏损总额)项素利润总额(亏损总额)营业利润基础加(减)投资收益(损失)补贴收入营业外收支出(4)构成净利润(净亏损)项素净利润(净亏损)利润总额(亏损总额)基础减期计入损益税费出
　　利润表中企业通常项收入费构成利润项目分类分项列示说收入重性进行列示包括营业业务收入业务收入投资收益补贴收入营业外收入费性质进行列示包括营业务成营业务税金附加营业费理费财务费业务支出营业外支出税等利润营业利润利润总额净利润等利润构成分类分项列示
　　银行保险公司非银行金融机构营容般工商企业导致利润组成般工商企业利润表列示时异具体说利润表通常包括五部分：营业收入营业支出营业利润利润总额净利润营业收入营业支出中通常重性进行列示方面般工商企业基相
　　(二)新旧会计制度较
　　行业会计制度股份限公司会计制度相较利润表变化两：适部分容二适增加部分容
　　1适部分容
　　表现适折扣折存货跌价损失两项目相关容分营业务收入理费等科目中反映
　　2适增加部分容
　　表现补充资料中适增加会计政策变更增加(减少)利润总额会计估计变更增加(减少)利润总额债务重组损失等项目
　　三利润表格式
　　利润表般表首正表两部分中表首说明报表名称编制单位编制日期报表编号货币名称计量单位等正表利润表体反映形成营成果项目计算程张表称损益计算书
　　利润表正表格式般两种：单步式利润表步式利润表单步式利润表期收入列起然费列起两者相减出期净损益步式利润表通期收入费支出项目性质加类利润形成环节列示中间性利润指标营业务利润营业利润利润总额净利润分步计算期净损益
　　国利润表采步式项目通常分月数年累计数两栏分填列月数栏反映项目月实际发生数编报中期财务会计报告时填列年期累计实际发生数编报中期财务会计报告时填列年期累计实际发生数果年度利润年度利润表项目名称容相致编报年口径年度利润表项目名称数字进行调整填入表年数栏编报中期年度财务会计报告时月数栏栏改成年数栏表年累计数栏反映项目年安装起报告期末止累计实际发生数
　　四利润分配表
　　利润分配表反映企业定会计期间实现净利润前年度未分配利润分配者亏损弥补报表利润分配表包括年度会计报表中利润表附表
　　利润分配表般表首正表两部分中表首说明报表名称编制单位编制日期报表编号货币名称计量单位等正表利润分配表体具体说明利润分配表项容项容通常区分年实际年实际两栏分填列
　　国利润分配表年实际栏根年年利润利润分配科目属明细科目记录分析填列年实际栏根年利润分配表填列果年度利润分配表年度利润分配表项目名称容致编报年口径年度报表项目名称数字进行调整填入表年实际栏
　　行业会计制度股份限公司会计制度相较变化增加提取职工奖励福利基金提取储备基金提取企业发展基金利润投资等项目满足外商投资企业规定提取职工奖励福利基金提取储备基金提取企业发展基金中外合作营企业规定合作期间利润投资者投资需
　　五分部报告
　　()分部报告概念
　　分部报告指企业外提供财务会计报告中确定企业部组成部分(业务分部区分部)提供组成部分关收入资产负债等关信息报告分部报告包括年度会计报表中利润表附表
　　企业提供分部报告目评估素企业影响便更理解企业营业绩未发展趋势作出合理预测判断具体说分部报告作表现两方面：
　　1通分部报告提供信息更理解企业营业绩
　　企业生产营业绩企业项营活动综合反映企业生产种(类)产品提供种(类)劳务盈亏综合成企业种(类)产品整体营活动中占重相营业收入成产生利润相理解企业营业绩仅分析企业整体情况必分析种(类)产品生产营情况更全面理解企业取营业绩企业生产区说企业整体生产营业绩生产营区营业绩组成解握企业取营业绩需分析生产营区营业绩分析生产营区资产占情况销售情况等准确握企业生产营业绩
　　2通分部报告提供信息更评估企业风险回报
　　市场济条件准确评估企业营风险回报会计信息者进行决策具重意义企业整体风险企业生产营部分生产营区风险回报构成企业生产种产品具风险回报程度性质相区生产营活动具风险回报具体情况必须助分部报告业务部门区提供收入费营成果资产占等较详细分部信息通分析分部报告提供信息解种产品业务处发展阶段风险回报率高低等
　　(二)分部确定
　　谓分部指企业部区分专门外部提供信息部分分部包括业务分部区分部两类
　　1业务分部确定
　　业务分部指企业区分组成部分该组成提供单项产品劳务组相关产品劳务承担业务分部承担风险回报
　　通常情况企业确定业务分部时应考虑素
　　(1)产品劳务性质
　　果企业生产产品提供劳务性质相风险回报率成长率通常较接般情况划分业务分部中果企业生产产品提供劳务性质相划分业务分部中例某股份限公司生产营范围包括工程塑料制造旅游餐饮业工程机械制造合成纤维生产等确定业务分部时必须分作业务分部工程机械制造旅游餐饮业作业务分部
　　(2)生产营程性质
　　果企业生产营程性质相似般情况划分业务分部资密集型劳动力密集型划分业务分部劳动力密集型部门说劳动力较相说劳动力成工费影响较营成果受工成升降影响较资密集型部门说占设备较先进占固定资产较相应负担折旧费较营成果受资产折旧费影响较受技术进步素影响
　　(3)购买产品接受劳务客户类型类
　　购买产品接受劳务客户类型类标准进行划分企业着分类购买产品接受劳务类型类客户般说销售条件基相相相销售价格销售折相相售服务具相相似风险回报购买产品接受劳务类型类客户销售条件相产生计算机分商计算机计算机中商计算机销售客户企业般宗购买计算机专性求较强售服务求相较集中计算机销售客户计算机通性求较高售服务求相较分散
　　(4)销售产品提供劳务方法
　　销售产品方式承受风险回报相般说采直销方式销售产品提供劳务直接发生销售费较高采代销方式销售产品提供劳务发生代理销售费赊销情况利销售规模扩发生收账费较发生应收账款坏账风险现销情况存应收账款坏账问题会发生收账费销售规模扩限
　　(5)生产产品提供劳务处法律环境
　　企业生产产品提供劳务总处定济法律环境中处环境必然产生影响特处法律环境企业营状况影响极生产产品提供劳务处法律环境发展变化稳定否直接影响该产品生产劳务提供收缩扩张影响该产品生产劳务提供收入费盈利状况环境产品生产劳务提供进行分类会计信息者提供法律环境产品生产劳务提供信息利会计信息者企业未发展作出判断预测相相似法律环境产品生产劳务提供进行类提供营活动产生信息样利明晰反映该产品生产劳务提供会计信息
　　需注意业务分部般意义部门完全相求企业提供分部信息目分析企业营业绩握企业营风险某企业说某业务部门业务分部干业务部门组成业务分部生产某产品提供某种劳务部门组成业务分部干种产品生产劳务提供部门组成业务分部种情况干产品劳务提供部门生产产品提供劳务应具相似风险回报产品劳务
　　2区分部确定
　　区分部指企业区分组成部分该组成部分特定济环境提供产品劳务承担济环境营组成部分承担风险回报
　　通常情况企业确定区分部时应考虑素：
　　(1)济政治情况相似性
　　企业生产营区济政治情况差异意味着生产营活动面济政治风险区分部济政治情况基相似国家区生产营活动面济政治环境基相营风险基相确定区分部时应济政治环境相似国家区区分部
　　(2)区营间关系
　　企业区营间存密切联系意味着区营具相风险回报例某股份限公司分A区B区设立两子公司A区子公司营业务生产汽车轮胎B区子公司销售B区子公司营业务组装汽车该股份限公司应A区子公司B区子公司合区分部反果两区生产营间没直接联系应作区分部
　　(3)生产营活动相似性
　　生产营活动具相似性区说明生产营活动方面面着基相风险回报确定区分部时应生产营活动具相似性区作区分部
　　(4)某特定区生产营相关特定风险
　　果某特定区生产营存着特定风险区分部合作区分部
　　(5)外汇制规定
　　外汇制规定直接影响着企业部资金调度转移影响着企业营风险外汇制国家区转移资金相较困难承受着较资金风险外汇流动国家区转移资金较容易资金风险相较外汇制国家区外汇流动国家区作区分部外汇制区概作区分部
　　需注意区分部般意义区完全相划分区分部重分部间具营风险回报单纯某行政区域作划分区分部单国家两两具相相营风险回报国家组合国家行政区域国家中两两行政区域组合具重风险回报环境中营区域作区分部
　　般情况区分部企业生产产品提供劳务设施资产进行划分市场客户进行划分说区分部资产基础确定客户基础确定
　　3报告分部确定
　　报告分部指确定业务分部区分部相关信息予披露业务分部区分部般情况满足三条件纳入报告分部范畴：
　　(1)分部营业收入占分部营业收入合计10
　　里指营业收入包括营业务收入业务收入果某分部仅部分部提供产品劳务外销售产品提供劳务作分部分部企业外部取利息收入分部间发生应收款项(列入分部辨认资产者)取利息收入应作分部收入处理分部预付款款发生利息收入包括分部收入中果企业部设融资机构时业务融资贷款部门贷款收入应计入该融资分部分部收入中
　　(2)分部营业利润占盈利分部营业利润合计10者分部营业亏损占亏损分部营业亏损合计10
　　里指营业利润营业亏损指分部收入扣分部费余额中营业费包括：直接产生该收入相关费分部取收入发生费合理分摊费(费分摊应成收入间存果关系确定分配方法进行分配)
　　(3)分部资产总额占分部资产总额合计10
　　果某分部收入营业利润营业亏损辨认资产项均达全部分部合计数90时企业合会计报表提供该分部风险营业绩方面会计信息时企业须会计报表附注中予说明没必提供分部报告
　　需注意果企业述条件纳入报告分部范围分部外营业收入总额低企业全部营业收入总额75应更分部纳入报告分部范围(未满足述条件)少达编制分部报表分部外营业收入总额占企业全部营业收入总额75
　　纳入分部报表分部10果超应相关分部予合反映果某分部外营业收入总额占企业全部营业收入总额90需编制分部报表
　　果前期某分部未满足述三条件未纳入分部报表编制范围期营状况改变等原达述条件应纳入分部报表编制范围起见应年度数字进行调整填入年数栏
　　(三)分部报告报告形式次报告形式
　　分部报告形式分分部报告形式次分部报告形式中分部报告形式指财务会计报告中该分部披露基信息分部作分部报告形式披露分部信息属次分部报告形式采区分部作分部报告形式企业应根身营风险回报源性质确定分部报告形式般情况确定分部报告报告形式次报告形式原：
　　1营风险回报源确定报告形式
　　确定分部报告形式时企业应营风险回报源进行确定营风险回报源应作确定分部报告报告形式风险回报次源应作确定分部报告次报告形式
　　般情况企业 风险回报受生产产品劳务差异影响通常应采业务分部作分部报告报告形式区分部作次分部报告形式果企业风险回报受国家区营方面影响时应采区分部作分部报告报告形式业务分部作分部报告次报告形式果企业风险回报时强烈受生产产品劳务差异区差异影响时企业应采业务分部作分部报告报告形式区分部作分部报告次报告形式
　　2考虑企业部组织理结构确定报告形式
　　数企业说般根营风险回报确定企业组织理形式企业组织理机构部财务会计报告制度通常够表明该企业风险回报源企业部组织理结构部财务会计报告制度通常确定企业面风险源性质回报率基础确定采种报告形式报告形式种报告形式次报告形式基础企业应根部组织理结构具体确定报告形式
　　果企业部组织理结构董事会总理部财务会计报告制度单项产品劳务相关产品劳务组合基础区基础时企业应分析确定企业风险回报率较生产产品提供劳务相关较营相关基础确定采业务分部较营相关基础确定采业务分部作分部报告形式区分部作分部报告形式
　　(四)分部会计信息披露
　　1业务分部报告形式
　　业务分部报告形式时企业应分业务分部披露会计信息：
　　(1)营业收入
　　营业收入指企业利润表中报告直接属某分部收入企业收入中合理基础分配某分部相关部分收入分外营业收入分部间营业收入两面包括非常项目取收入利息收入股利收益投资出售形成利等
　　(2)销售成
　　销售成指某分部营业收入相应销售成指企业利润表中直接属某分部销售成合理方法分配该分部费分外销售成分部间销售成两项
　　(3)期间费
　　期间费指某分部营活动中发生直接属该分部期间费合理方法分配该分部期间费包括属某分部营业费理费财务费包括税费整企业相关费等企业期间费中某企业代表分部支付费果费分部营活动相关直接属合理方法分配该分部时属分部费
　　(4)营业利润
　　营业利润指某分部营成果指某分部营业收入减该分部销售成期间费余额企业营业利润中属分部营业利润应作未分配项目分部报告中列示
　　(5)资产总额
　　资产总额指某分部营活动中直接属该分部资产总额
　　(6)负债总额
　　负债总额指某分部营活动形成直接属该分部负债总额
　　2资产区分部报告形式
　　资产区分部报告形式时应披露会计信息业务分部报告形式时应披露会计信息相
　　3客户区分部报告形式
　　客户区分部报告形式时应披露会计信息业务分部报告形式时应披露会计信息相
第八章 财务会计报告


　　　　 第三节 现金流量表

　　适应社会义市场济发展规范企业现金流量表编制方法应提供信息提高会计信息质量财政部制定企业会计准——现金流量表1998年1月1日起全国范围执行根三年执行情况济环境变化财政部广泛征求意见基础2001年1月18日原现金流量表会计准进行修订修订会计准称企业会计准——现金流量表2001年1月1日起全国范围施行
　　现金流量表概述
　　()现金流量表定义
　　现金流量表反映企业定会计期间现金现金等价物流入流出信息会计报表张动态报表便理解现金流量表必结合资产负债表利润表谈
　　资产负债表反映企业某特定日期财务状况报表通提供企业某日期资产负债总额结构表明企业拥控制资源分布情况表明企业未需少资产劳务清偿债务清偿时间时反映者拥权益判断资保值增值情况负债保障程度资产负债表没说明企业资产负债者权益什发生变化期初总量结构期末总量结构财务状况什发生变化期初总量结构期末总量结构财务状况什发生变化利润表反映企业定会计期间营成果报表通反映企业定会计期间收入实现情况费耗费情况反映企业生产营活动成果净利润实现情况判断资保值增值情况利润表中关营业收入营业成等信息说明营活动财务状况影响定程度说明财务状况变动原利润表权责发生制原确认计量收入费没提供营活动引起现金流入现金流出信息利润表中关投资损益财务费信息反映企业投资筹资活动效率终成果投资效益资金成等没反映投资筹资身情况外投资规模投筹集资金规模具体源资产负债表利润表提供某方面信息求资产负债表利润表提供信息现实全面反映企业营活动财务活动财务状况变动影响财务状况变动原需编制现金流量表反映营活动投资活动筹资活动引起现金流量变化现金流量表资产负债表利润表已反映企业财务状况营成果信息基础进步提供企业现金流量信息财务状况变动信息
　　(二)现金流量表作
　　市场济条件企业现金流转情况程度影响着企业生存发展企业现金充裕时购入必材料物资固定资产时支付工资偿债务支付股利利息反轻影响企业正常生产营重危企业生存公司法规定公司中清偿期债务法宣告破产民法院关法律规定组织股东关机构关专业员成立清算组公司进行破产清算现金理已成企业财务理重方面受企业理员投资者债权政府监部门关注
　　现金流量表提供关企业现金流量方面信息编制现金流量表目会计报表者提供企业定会计期现金现金等价物流入流出信息便会计报表者解评价企业获取现金现金等价物力预测企业未现金流量现金流量表评价企业营业绩衡量企业财务资源财务风险预测企业未前景方面着十分重作具体说现金流量表作表现三方面：
　　1现金流量表助评价企业支付力偿债力周转力
　　通现金流量表配合资产负债表利润表现金流动负债进行较计算出现金计现金流量净额发行外普通股加权均股数进行较计算出股现金流量营活动现金流量净额净利润进行较计算出盈利现金率解企业现金否偿期债务支付股利进行必固定资产投资解企业现金流转效率效果等等便投资者作出投资决策债权作出信贷决策
　　2现金流量表助预测企业未现金流量
　　评价预测未通现金流量表反映企业定期间现金流量生产营指标解企业现金源途否合理解营活动产生现金流量少企业程度赖外部资金预测企业未现金流量企业编制现金流量计划组织现金调度合理节约现金创造条件投资者债权评价企业未现金流量作出投资信贷决策提供必信息根期间销售商品提供劳务产生现金参考期间销售前景收账政策客户信等素预测期间销售商品提供劳务产生现金通期间支付工资现金金额考虑期间工规模工资标准等素预测期间支付工资需现金
　　3现金流量表助分析企业收益质量影响现金净流量素
　　利润表中列示净利润指标反映企业营成果体现企业营业绩重指标利润表权责发生制原编制反映企业营活动产生少现金没反映投资活动筹资活动企业财务状况影响通编制现金流量表掌握企业营活动投资活动筹资活动现金流量营活动产生现金流量净利润相较现金流量角度解净利润质量进步判断素影响现金流入分析判断企业前景提供信息
　　二现金流量表编制基础
　　现金流量表现金基础编制里现金包括库存现金时支付存款现金等价物具体包括容：
　　()库存现金
　　库存现金指企业持时支付现金限额现金账户核算现金
　　(二)银行存款
　　银行存款指企业存金融企业时支付存款银行存款账户核算银行存款基致区编制现金流量表指银行存款时支付银行存款结算户存款通知存款等
　　许会说定期存款提前通知银行取现金支付定期存款似应属现金范围确实定期存款言提前通知银行取现金支付定期存款似应属现金范围确实定期存款言提前通知银行提前周取现金正理部门意图划分短期投资长期投资样判断现金非现金理部门意图理部门决定资金变作定期存款实际进行笔投资资金投入定期存款果理部门存款期前取回实际投资收回定期存款属现金通知存款说企业银行达成协议企业存款期前提取现金时低原期限高活期存款利率支付利息种情况企业已定期限存入现金协议表明企业理部门已考虑笔存款未某时间支付目性笔存款具现金性质企业提前支取现金时视现金形式转化投资收回
　　(三)货币资金
　　货币资金指企业存金融企业特定途资金货币资金账户核算银行存款外埠存款银行汇票存款银行票存款信证保证金存款途货币资金等
　　(四)现金等价物
　　现金等价物指企业持期限短流动性强易转换已知金额现金价值变动风险投资现金等价物支付力相现金够满足企业期支付需现金等价物定义身包含判断项投资否属现金等价物四条件(1)期限短(2)流动性强(3)易转换已知金额现金(4)价值变动风险中期限短流动性强强调变现力易转换已知金额现金价值变动风险较强调支付力
　　现金流量表会计准符合四条件投资规定现金等价物视现金加报告考虑企业作投资时目取投资收益日常支付现金暂时投资需支付时时变现安全性变现力普通存款差普通存款更合算中称期限短般指购买日起三月期里期限短定三月鉴国家关规定考虑企业商业信资金调度通常三月期三月期意味着够满足短期支付需具体企业说投资确认现金等价物需根具体情形加判断典型现金等价物购买日起三月期短期债券企业作短期投资购买市场流通股票然期限短变现力强变现金额确定变现价值稳定属现金等价物
　　三现金流量分类
　　现金流量现金流量表基础概念指现金现金等价物流入流出产生源途工业企业通销售商品提供劳务收回现金通银行款收现金等生产产品购买原材料固定资产需现金支付职工工资需现金进行支付等现金净流量现金流量表反映重指标指现金流入流出差额反映企业类活动形成现金流量终结果正数负数果正数净流入果负数净流出般说现金流入现金流出反映企业现金流量积极现象趋势现金流量进行合理分类助深入分析企业财务状况变动预测企业现金流量未前景现金流量表会计准现金流量分三类：营活动产知现金流量投资活动产生现金流量筹资活动产生现金流量
　　()营活动产生现金流量
　　营活动指企业投资活动筹资活动外交易事项说属企业投资活动筹资活动外交易事项属营活动工商企业言营活动包括：销售商品提供劳务购买商品接受劳务支付税费等等
　　般说营活动产生现金流入项目：销售商品提供劳务收现金收税费返收营活动关现金营活动产生现金流出项目：购买商品接受劳务支付现金支付职工职工支付现金支付项税费支付营活动关现金
　　(二)投资活动产生现金流量
　　投资活动指企业长期资产购建包括现金等价物范围投资处置活动包括实物资产投资包括金融资产投资里长期资产指固定资产形资产建工程资产等持期限年营业周期资产需注意投资活动投资两概念投资指企业通分配增加财富谋求利益资产渡单位获项资产分短期投资长期投资购建固定资产投资活动项投资购买购买日起三月期债券属短期投资投资活动
　　般说投资活动产生现金流入项目：收回投资收现金取投资收益收现金处置固定资产形资产长期资产收回现金净额收投资活动关现金投资活动产生现金流出项目：购建固定资产形资产长期资产支付现金投资支付现金支付投资活动关现金
　　(三)筹资活动产生现金流量
　　筹资活动指导致企业资债务规模构成发生变化活动里说资包括实收资(股)包括资溢价(股溢价)里说债务指外举债包括银行款发行债券应付账款应付票等商业应付款等属营活动属筹资活动
　　般说筹资活动产生现金流入项目：吸收投资收现金取款收现金收筹资活动关现金筹资活动产生现金流出项目：偿债务支付现金分配股利利润偿付利息支付现金支付筹资活动关现金
　　(四)特殊项目现金流量分类
　　特殊项目指企业日常活动外特殊常发生项目然灾害损失保险赔款捐赠等现金流量表通揭示企业现金流量源途分析现金流量前景提供信息日常活动外特殊常发生项目应相关类中单独反映现金流量相应类单设项然灾害损失保险赔款果够确指属流动资产损失应列入营产生现金流量果确指列入营活动产生现金流量捐赠收入支出列入营活动然果特殊项目现金流量金额列入现金流量类项目单列项目
　　(五)特殊业现金流量类
　　般情况讲现金流量分类针般工商企业银行保险等特殊行业说营活动程度属资金融通许投融资业务工商企业说属投资活动筹资活动银行保险企业说属营活动金融保险等特殊行业应根实际情况现金流量进行合理类般说银行存贷款业务保险企业保险业务租赁公司融资租赁业务属营活动
　　通常金融企业列现金收入支出项目属营活动产生现金流量
　　1外发放贷款收回贷款金
　　2吸收存款支付存款金
　　3业存款存放业款项
　　4金融企业拆资金
　　5利息收入利息支出
　　6收回已前期核算贷款
　　7营证券业务企业买卖证券收支出现金
　　8融资租赁收现金
　　四营活动产生现金流量列报方法
　　营活动产生现金流量列报方法两种：直接法间接法通常称现金流量表报告方法
　　()直接法
　　直接法指现金收入现金支出类直接反映企业营活动产生现金流量销售商品提供劳务收现金购买商品接受劳务支付现金等现金收入支出源直接反映直接法般利润表中营业务收入起算点调节营活动关项目增减变动然计算出营活动产生现金流量
　　(二)间接法
　　间接法指净利润起算点调整涉现金收入费营业外收支等关项目计算出营活动产生现金流量
　　(三)直接法间接法作
　　采直接法编报现金流量表便分析企业营活动产生现金流量源途预测企业现金流量未前景采间接法编报现金流量表便净利润营活动产生现金流量净额进行较解净利润营活动产生现金流量差异原现金流量角度分析净利润质量现金流量表会计准规定企业应采直接法编报现金流量表时求提供净利润基础调节营活动产生现金流量信息说时采直接法间接法两种方法编报现金流量表
　　五现金流量表结构
　　现金流量表会计准中提供现金流量表参考格式该表分两部分第部分正表第二部分补充资料
　　正表五项营活动产生现金流量二投资活动产生现金流量三筹资活动产生现金流量四汇率变动现金影响五现金现金等价物净增加额中营活动产生现金流量直接法编制
　　补充资料三项净利润调节营活动产生现金流量说补充资料中采间接法报告营活动产生现金流量信息二涉现金收支投资筹资活动三现金现金等价物净增加情况
　　正表第项营活动产生现金流量净额补充资料第项营活动产生现金流量净额应核相符正表中第五项补充资料中第三项存勾稽关系金额应致正表中数字流入流出差额补充资料中数字期末数期初数差额计算结果应致两者应核算相符
　　六现金流量表项目
　　()营活动产生现金流量
　　1营活动产生现金流入项目
　　(1)销售商品提供劳务收现金
　　项目反映企业销售商品提供劳务实际收现金包括销售收入应购买者收取增值税销项税额具体包括：期销售商品提供劳务收现金前期销售商品提供劳务期收现金期预收款项减期销售期退回商品前期销售期退回商品支付现金项目根
现金银行存款应收账款应收票预收账款营业务收入业务收入等科目记录分析填列
　　需注意企业销售材料代购代销业务收现金项目反映
　　(2)收税费返
　　项目反映企业收返种税费收增值税营业税税消费税关税教育费附加返款等项目根现金银行存款营业务税金附加补贴收入应收补贴款等科目记录分析填列
　　(3)收营活动关现金
　　项目反映企业述项目外收营活动关现金罚款收入流动资产损失中赔偿现金收入等营活动关现金果价值较应单列项目反映项目根现金银行存款营业外收入等科目记录分析填列
　　需注意修订前会计准中营租赁收租金项目现包括收营活动关现金项目中
　　2营活动产生现金流出项目
　　(1)购买商品接受劳务支付现金
　　项目反映企业购买材料商品接受劳务实际支付现金包括支付货款货款支付增值税进项税额具体包括：期购买商品接受劳务支付现金期支付前期购买商品接受劳务支付现金期支付前期购买商品接受劳务未付款期预付款项项目根现金银行存款应付账款应付票营业务成等科目记录分析填列
　　需注意期发生购货退回收现金应项目中扣
　　(2)支付职工职工支付现金
　　项目反映企业实际支付职工现金职工支付现金包括期实际支付职工工资奖金种津贴补贴等职工支付费包括支付离退休员项费支付建工程员工资等支付离退休员项费包括支付统筹退休金未参加统筹退休员费支付济活动关现金项目中反映支付建工程员工资购建固定资产形资产长期资产支付现金项目中反映项目根现金银行存款应付工资等科目记录分析填列
　　需注意企业职工支付养老失业等社会保险基金补充养老保险住房公积支付职工职工支付福利费等应根职工工作性质服务象分购建固定资产形资产长期资产支付现金支付职工职工支付现金项目中反映
　　(3)支付项税费
　　项目反映企业规定支付项税费包括期发生支付税费期支付前期发生税费预交税金支付教育费附加矿产资源补偿费印花税房产税土增值税车船税预交营业税等包括计入固定资产价值实际交付耕占税等包括期退回增值税＝税期退回增值税税收税费返项目中反映项目根现金银行存款应交税金等科目记录分析填列
　　(4)支付营活动关现金
　　项目反映企业述项目外支付营活动关现金罚款支出支付差旅费业务招费保险费等营活动关现金果价值较应单列项目反映项目根关科目记录分析填列
　　需注意修订前会计准中营租赁支付现金项目现包括支付营活动关现金项目中
　　(二)投资活动产生现金流量
　　1投资活动产生现金流入项目
　　(1)收回投资收现金
　　项目反映企业出售转期收回现金等价物外短期投资长期股权投资收现金收回长期债权投资金收现金包括长期债权投资收回利息收回非现金资产项目根现金银行存款短期投资长期股权投资等科目记录分析填列
　　需注意长期债权投资收回利息项目中反映取投资收益收现金项目中反映
　　(2)取投资收益收现金
　　项目反映企业股权性投资分现金股利子公司联营企业合营企业分回利润收现金债权性投资 取现金利息收入股票股利项目中反映包括现金等价物范围债券性投资利息收入项目中反映项目根现金银行存款投资收益等科目记录分析填列
　　需注意修订前会计准中分股利利润收现金取债券利入收现金项目现包括取投资收益收现金项目中
　　(3)处置固定资产形资产长期资产收现金净额
　　项目反映企业出售固定资产形资产长期资产取资金减处置资产支付关费净额处置固定资产形资产长期资产收现金处置活动支付现金两者时间较接净额反映更反映处置活动现金流量影响金额净额反映然灾害等原造成固定资产等长期资产报废毁损收保险赔偿收入项目中反映项目根现金银行存款固定资产清理等科目记录分析填列
　　(4)收投资活动关现金
　　项目反映企业述项目外收投资活动关现金投资活动关现金果价值较应单列项目反映项目根关科目记录分析填列
　　2投资活动产生现金流出项目
　　(1)购建固定资产形资产长期资产支付现金
　　项目反映企业购买建造固定资产取形资产长期资产支付现金包括购买机器设备支付现金增值税款建造工程支付现金支付建工程员工资等现金支出包括购建固定资产发生款利息资化部分融资租入固定资产支付租赁费购建固定资产发生款利息资化部分融资租入固定资产支付租赁费应筹资活动产生现金流量——支付筹资活动关现金项目中反映项目中反映企业分期付款方式购建固定资产首次付款支付现金项目中反映项目根现金银行存款固定资产形资产建工程等科目记录分析填列
　　(2)投资支付现金
　　项目反映企业进行权益性投资债权性投资支付现金包括企业取现金等价物外短期股票投资短期债券投资长期股权投资长期债权投资支付现金支付佣金手续费等附加费企业购买债券价款中含债券利息溢价折价购入均实际支付金额反映项目根
现金银行存款长期股权投资长期债权投资短期投资等科目记录分析填列
　　需注意企业购买股票债券时实际支付价款中包含已宣告尚未领取现金股利已付息期尚未领取债券利息应支付投资活动关现金项目中反映收回购买股票债券时支付已宣告尚未领取现金股利已付息期尚未领取债券利息应收投资活动关现金项目中反映
　　需说明修订前会计准中权益性投资支付现金债权性投资支付现金项目现均包括投资支付现金项目中
　　(3)支付投资活动关现金
　　项目反映企业述项目外支付投资活动关现金投资活动关现金果价值较应单列项目反映项目根关科目记录分析填列
　　(三)筹资活动产生现金流量
　　1筹资活动产生现金流入项目
　　(1)吸收投资收现金
　　项目反映企业收投资者投入现金包括发行股票债券等方式筹集资金实际收款项净额(发行收入减支付佣金等发行费净额)项目根现金银行存款实收资(股)等科目记录分析填列
　　需注意发行股票债券等方式筹资资金企业直接支付审计咨询等费项目中反映支付筹资活动关现金项目中反映
　　需说明修订前会计准中吸收权益性投资收现金发行债券收现金项目现包括吸收投资收现金项目中
　　(2)取款收现金
　　项目反映企业举种短期长期款收现金项目根现金银行存款短期款长期款等科目记录分析填列
　　(3)收筹资活动关现金
　　项目反映企业述项目外收筹资活动关现金筹资活动关现金果价值较应单列项目反映项目根关科目记录分析填列
　　2筹资活动产生现金流出项目
　　(1)偿债务支付现金
　　项目反映企业现金偿债务金包括：金融企业款金偿付企业期债券金等项目根现金银行存款短期款长期款等科目记录分析填列
　　需注意企业偿款利息债券利息分配股利利润偿付利息支付现金项目中反映项目中反映
　　(2)分配股利利润偿付利息支付现金
　　项目反映企业实际支付现金股利支付投资单位利润现金支付款利息债券利息支付现金项目根现金银行存款应付股利财务费长期款等科目记录分析填列
　　需说明修订前会计准中分配股利利润支付诉现金偿付利息支付现金项目现包括分配股利利润偿付利息支付现金项目中
　　(3)支付筹资活动关现金
　　项目反映企业述项目外支付筹资活动关现金筹资活动关现金果价值较应单列项目反映项目根关科目记录分配填列
　　需说明修订前会计准中发生筹资费支付现金融资租赁支付现金
减少注册资支付现金项目现包括支付筹资活动关现金项目中
　　(四)汇率变动现金影响
　　反映企业外币现金流量境外子公司现金流量折算民币时采现金流量发生日汇率均汇率折算民币金额现金现金等价物净增加额中外币现金净增加额期末汇率折算民币金额间差额
　　编制现金流量表时期发生外币业务必逐笔计算汇率变动现金影响通会计报表附注中现金现金等价物净增加额数额报表中营活动产生现金流量净额投资活动产生现金流量净额筹资活动产生现金流量净额三项较差额汇率变动现金影响
　　(五)现金流量表补充资料——净利润调节营活动现金流量
　　1计提资产减值准备
　　项目反映企业计提项资产减值准备例坏账准备存货跌价准备短期投资跌价准备长期投资减值准备固定资产减值准备形资产减值准备等企业计提项资产减值准备包括利润表中利润中扣没发生现金流出净利润调节营活动现金流量时需进行调节项目根理费投资收益营业外支出等科目记录分析填列
　　2固定资产折旧
　　项目反映企业期累计提取折旧企业计提固定资产折旧包括理费中包括制造费中计入理费中部分作期间费计算净利润时中扣没发生现金流出净利润调节营活动现金流量时需予加回计入制造费中已变现部分计算净利润时通销售成予扣没发生现金流出计入制造费中没变现部分调节存货时已中扣涉现金收支处净利润调节营活动现金流量时需予加回项目根累计折旧科目贷方发生额分析填列
　　3形资产摊销长期摊销费摊销
　　项目分反映企业期累计摊入成费形资产价值长期费企业摊销形资产时计处理费长期摊费摊销时计入理费计入营业费计入制造费计入理费营业费中部分作期间费计算净利润时中扣没发生现金流出净利润调节营活动现金流量时需予加回计入制造费中已变现部分计算净利润时通销售成予扣没发生现金流出计入制造费中没变现部分调节存货时已中扣涉现金收支处净利润调节营活动现金流量时需予加回两项目根形资产长期摊费科目贷方发生额分析填列
　　4摊费减(减：增加)
　　项目反映企业期摊费减少摊费减少表明期摊费摊销超发生摊费摊费摊销时计入理费计入营业费计入制造费计入理费营业费中部分作期间费计算净利润时中扣没发生现金流出净利润调节营活动现金流量时需予加回计入制造费中已变现部分计算净利润时通销售成予扣没发生现金流出计入制造费中没变现部分调节存货时已中扣涉现金收支处净利润调节营活动现金流量时需予加回发生摊费时需支付现金没净利润中扣净利润调节营活动现金流量时需予扣基摊费期末余额超期初余额差额需净利润调节营活动现金流量时予调节项目根资产负债表
摊费项目期初期末余额差额填列期末数期初数差额－号填列
　　5预提费增加(减：减少)
　　项目反映企业期预提费增加预提费增加表明期发生预提费超预提费发生预提费时计入制造费计入营业费计入理费计入财务费计入理费营业费财务费中部分作期间费计算净利润时中扣没发生现金流出净利润调节营活动现金流量时需予加回计入制造费中已变现部分计算净利润时通销售成予扣没发生现金流出计入制造费中没变现部分调节存货时已中扣涉现金收支 处净利润调节营活动现金流量时需予加回预提费时需支付现金没净利润中扣净利润调节营活动现金流量时需予扣项目根资产负债表预提费项目期初期末余额差额填列期末数期初数差额－号填列
　　6处置固定资产形资产长期资产损失(减：收益)
　　项目反映企业期处置固定资产形资产长期资产发生净损失企业处置固定资产形资产长期资产发生损益属投资活动产生损失属营活动产生损益净利润调节营活动现金流量时需予调节项目根营业外收入营业外支出业务收入业务支出等科目属关明细科目记录分析填列净收益－号填列
　　7固定资产报废损失
　　项目反映企业期固定资产盘亏(减：盘盈)净损失企业发生固定资产报废损益属投资活动产生损益属营活动产生损益净利润调节营活动现金流量时需予调节项目根营业外支出营业外收入等科目属关明细科目中固定资产盘亏损失减固定资产盘盈收益差额填列
　　8财务费
　　项目反映企业期发生应属投资活动筹资活动财务费企业发生财务费分属营活动筹资活动投资活动中属营活动部分身应该计算净利润予扣净利润调节营活动现金流量时需调节相应属投资活动筹资活动部分计算净利润时中扣部分发生现金流出属营活动范畴净利润调节营活动现金流量时需予加回项目根财务费科目期方发生额分析填列收益－号填列
　　9投资损失(减：收益)
　　项目反映企业期投资发生损失减收益净损失企业发生投资损益属投资活动产生损益属营活动产生损益净利润调节营活动现金流量时需予调节项目根利润表中投资收益项目中数字填列投资收益－号填列
　　10递延税款贷项(减：项)
　　项目反映企业期递延税款净增增加净减少企业发生递延税款贷项相应税计算净利润时中扣没发生现金流出净利润调节营活动现金流量时需予加回样道理企业发生递延税款项需予扣项目根资产负债表中递延税款项递延税款贷项项目期初期末余额差额填列递延税款项期末数期初数差额递延税款项期末数期初数差额
递延税款贷项期末数期初数差额－号填列
　　11存货减少(减：增加)
　　项目反映企业期存货减少(减：增加)存赊购情况果某期间期末存货期初存货增加说明期购入存货耗外余留部分期销货成包含存货发生支出外增加存货发生现金流出净利润调节营活动现金流量时需中扣反果某期间期末存货期初存货减少说明期生产程耗存货部分期初存货耗部分存货没发生现金流出净利润调节营活动现金流量时需予加回项目根资产负债表中存货项目期初数期末数间差额填列期末数期初数差额－号填列
　　12营性应收项目减(减：增加)
　　项目反映企业期营性应收项目(包括应收账款应收票应收款中营活动关部分应收增值税销项税额等)减少(减：增加)果某期间营性应收项目期末余额营性应收项目期初余额说明期销售收入中部分没收回现金计算净利润时部分销售收入已包括净利润调节营现金流量时需中扣反果某期间营性应收项目期末余额营性应收项目期初余额说明期收回现金利润表中确认销售收入净利润调节营活动现金流量时需予加回
　　13营性应付项目增加(减：减少)
　　项目反映期营性应付项目(包括应付账款应付票应付福利费应交税金应付款中营活动关部分应付增值税进项税额等)增加(减：减少)果某期间营性应付项目期末余额营性应付项目期初余额说明期购入存货中部分没支付现金计算净利润时通销售成包括净利润调节营活动现金流量时需阳加回反果某期间营性应付项目期末余额营性应付项目期初余额说明期支付现金利润表中确认销售成净利润调节营活动现金流量时需中扣
　　(六)涉现金收支投资筹资活动
　　项目反映企业定期间影响资产负债形成该期现金收支投资筹资活动信息投资筹资活动然涉现金收支期现金流量重影响融资租赁设备记入长期应付款账户期支付设备款租金期必须支付现金定期间形成项固定现金支出涉现金收支投资筹资活动：债务转资年期转换公司债券融资租赁固定资产
　　七现金流量表编制方法
　　具体编制现金流量表时采工作底稿法采 Ｔ形账户法直接根关账户记录分析填列
　　()工作底稿法
　　采工作底稿法编制现金流量表工作底稿手段利润表资产负债表数基础项目进行分析编调整分录编制出现金流量
　　直接法整工作底稿分成三段第段资产负债表项目中分方项目贷方项目两部分第二段利润表项目第三段现金流量表项目工作底稿模分五栏资产负债表部分第栏项目栏填列资产负债表项目名称第二栏期初数填列资产负债表项目期初数第三栏调整分录方第四栏调整分录贷方第五栏期末数填列资产负债表项目期末数利润表现金流量表部分第栏项目栏填列利润表现金流量表项目表名称第二栏空置慎第三第四栏分调整分录方贷方第五栏期数利润表部分栏数字应期利润表数字核相符现金流量表部分栏数字直接编制正式现金流量表
　　采工作底稿法编制现金流量表程序：
　　第步资产负债表期初数期末数工作底稿期初数栏期末数栏
　　第二步期业务进行分析编制调整分录调整分录体样类：第类涉利润表中收入成费项目资产负债表中资产负债者权益中通调整权责发生制收入费转换现金基础第二类涉资产负债表现金流量表中投资筹资项目反映投资筹资活动现金流量第三类涉利润表现金流量表中投资筹资项目目利润表中关投资筹资方面收入费列入现金流量表投资筹资现金流量中外调整分录涉现金收支核资产负债表项目期末期初变动
　　调整分录中关现金现金等价物事项直接记贷记现金分记入营活动产生现金流量投资活动产生现金流量筹资活动产生现金流量关项目记表明现金流入贷记表明现金流出
　　第三步调整分录入工作底稿中相应部分
　　第四步核调整分录贷合计应相等资产负债表项目期初数加减调整分录中贷金额应等期末数
　　第五步根工作底稿中现金流量表项目部分编制正式现金流量表
　　(二)T形账户法
　　采T形账户法T形账户手段利润表资产负债表数基础项目进行分析编制调整分录编制出现金流量表采T形账户法编制现金流量表程度：
　　第步非现金项目(包括资产负债表项目利润表项目)分开设T形账户期末期初变动数入该账户
　　第二步开设现金现金等价物T账户边分营活动投资活动筹资活动三部分左边记现金流入右边记现金流出账户样入期末期初变动数
　　第三步利润表项目基础结合资产负债表分析非现金项目增减变动编制调整分录
　　第四步调整分录入T形账户进行核该账户贷相抵余额原先入期末期初变动数应致
　　第五步根现金现金等价物T形账户编制正式现金流量表
　　八新旧会计制度较
　　股份限公司会计制度相较变化适应简化项目披露容相应调整补充资料中部分容
　　例营活动言修订现金流量表会计准求企业披露容：(1)销售商品提供劳务收现金(2)收税费返(3)收营活动关现金(4)购买商品接受劳务支付现金(5)支付职工职工支付现金(6)支付项税费(7)支付营活动关现金修订前现金流量表会计准求披露容相较细：(1)销售商品提供劳务收现金(包括收增值税销项税额扣销货退回支付现金)(2)收租金(3)收增值税销项税额退回增值税款(4)收增值税外税费返(5)购买商品接受劳务支付现金(包括够抵扣增值税销项税额进项税额扣购货退回收现金)(6)营租赁支付现金(7)支付职工职工支付现金(8)支付增值税款(包括抵扣增值税销项税额进项税额)(9)支付税款(10)支付增值税税外税费
　　外根实质重形式原修订现金流量表会计准涉现金收支投资筹资活动项目作调整求企业披露涉现金收支 投资筹资活动(1)债务转资(2)年期转换公司债券(3)融资租入固定资产修订前现金流量表会计准求企业披露涉现金收支投资筹资活动：(1)固定资产偿债务(2)投资偿债务(3)固定资产进行投资(4)存货偿债务

第八章 财务会计报告



　　　　第四节 会计报表附注

　　会计报表附注
　　()会计报表附注作
　　会计报表附注便会计报表者理解会计报表容会计报表编制基础编制编制原方法项目等作解释会计报表补充说明财务会计报告重组成部分
　　种济业务存会计原会计处理方法说会计政策供选择果交代会计报表项目采什原方法确定会会计报表者理解会计报表带定困难需会计报表附注中说明性项重会计原求前期采会计政策应保持致意变更会计法规发生变化者更加公允反映企业实际情况企业改变会计报表中某项目会计政策期间会计报表中项目采会计政策影响期间会计报表性帮助会计报表者掌握会计政策变化需会计报表附注中加说明会计报表形式限制类设置项目反映总括情况项目部情况项目背情况难表反映资产负债表中应收账款年末余额项应收账款账龄情况知方面信息会计报表者解企业信资产质量必需会计报表附注中提供应收账款账龄方面信息
　　(二)会计报表附注容
　　企业会计制度规定会计报表附注少应包括列容：符合会计核算前提说明重会计政策会计估计说明重会计政策会计估计变更说明重会计差错更正说明事项说明资产负债表日事项说明关联方关系交易说明重资产转出售说明企业合分立说明会计报表重项目说明收入税会计处理方法合会计报表说明助理解分析会计报表表需说明事项
　　1符合会计核算前提说明
　　例1：公司(京药股份限公司)北京市阳区营分部营理善长期严重亏损已没扭亏希决定撤消该分部报告中关分疗核算均清算价值计量
　　2重会计政策会计估计说明
　　例2：(1)外币业务核算方法：公司(黄河股份限公司)发生外币济业务月1日中国民银行公布市场汇价(中间价)折合民币记账期末外币账户外币余额日中国民银行公布市场汇价(中间价)调整产生折算差额计入财务费项目(中购建固定资产等直接相关汇兑损益资产交付已交付尚未办理竣工决算前计入购建资产价值
)
　　(2)公司(黄河股份限公司)会计制度规定珠江股份限公司股权投资原成法核算1998年起改权益法核算项会计政策变更已采追溯调整法调整期初留存收益长期股权投资期初数利润利润分配表年数栏已调整数字填列项政策变更累积影响数100 000元1998年度净利润调增30 000元调增1998年期初留存收益70 000元中调增未分配利润59 500元利润利润分配表年数栏年初未分配利润调增59 500元
　　(3)公司(黄河股份限公司)1995年1月1日起开始计提折旧台理设备原始价值84 000元原估计年限8年预计净残值4 000元直线法计提折旧新技术发展该设备已原估计年限计提折旧公司1999年初变更该设备耐年限6年预计净残值2 000元反映该设备真实耐年限净残值变更年度净利润减少7 370[(21 00010 000)×(133)]元
　　3重会计政策会计估计变更说明重会计差错更正说明
　　企业需披露容：
　　(1)会计政策变更容理包括会计政策变更简更阐述变更日期变更前采会计政策变更采新会计政策会计政策变更原
　　(2)会计政策变更影响数包括采追溯调整法时计算出会计政策变更累积影响数会计政策变更期较会计报表列期净损益影响金额较会计报表早期间期初留存收益调整金额
　　(3)累积影响数合理确定理包括会计报表附注中披露累积影响数合理确定理会计政策变更期营成果影响金额
　　(4)会计估计变更容理包括会计估计变更容变更日期什会计估计进行变更
　　(5)会计估计变更影响数包括会计估计变更期损益影响金额项目影响金额
　　(6)会计估计变更影响数合理确定理
　　(7)重会计差错容包括重会计差错事项陈述原更正方法
　　(8)重会计差错更正金额包括重会计差错净损益影响金额项目影响金额
　　4事项说明
　　企业需披露负债类型影响：已贴现商业承兑汇票形成负债未决诉讼仲裁形成负债单位提供债务提供形成负债负债(包括极导致济利益流出企业负债)
　　负债言企业应披露容：负债形成原负债预计产生财务影响(法预计应说明理)负债获补偿性
　　果资产会企业带济利益时应说明形成原产生财务影响
　　例3：1999年10月20日公司(黄河股份限公司)张未期商业承兑汇票开户银行进行贴现贴现票金额2 000元期2000年6月20日开户银行期获付款时公司负代支付义务
　　5资产负债表日事项说明
　　企业应说明股票债券发行企业巨额投资然灾害导致资产损失外汇汇率发生较变动等非调整事项容估计财务状况营成果影响法作出估计应说明原
　　例4：资产负债表日事项：公司(泰山股份限公司)董事会2000年1月3日决定民币6 97395万元受中华投资理限公司持山利股份限公司50股权收购完成公司持山利股份限公司60股权意味着公司山利股份限公司业务发生战略合作关系特山利股份限公司金融＋高科技运营模式公司未发展路线谋合公司业务山利股份限公司业务实现优势互补发展
　　6债务重组说明
　　企业需分债务债权分披露容：
　　债务言需披露容：
　　(1)债务重组方式包括低债务账面价值现金清偿债务非现金资产清偿债务债务转资修改债务条件混合重组方式等债务需披露债务重组种方式进行
　　(2)债务重组确认资公积总额债务发生项债务重组确认项资公积企业会计制度仅求披露确认资公积总额求分披露项债务重组确认资公积需说明项债务重组交易会确认资公积债务重组交易通栏确认债务重组损失
　　(3)债务转资导致股(实收资)增加额股份限公司披露债务转资导致股增加额企业披露债务转资导致实收资增加额债务项债务重组涉债务转资企业会计制度仅求披露债务转资导致股（实收资）总增加额求分披露项债务重组导致股(实收资)增加额
　　(4)支出债务项债务重组涉支出企业会计制度仅求汇总披露支出金额求分披露项支出金额
　　债权言需披露出容：
　　(1)债务重组方式债务披露容相
　　(2)债务重组损失总额某债务重组交易中债权发生债务重组损失企业会计制度仅求披露产生债务重损失总额求分披露项债务重组损失金额
　　(3)债权转股权导致长期投资增加额长期投资占债务股权例
　　(4)收益债权项债务重组涉收益企业会计制度仅求汇总披露收益金额求分披露项收益金额
　　7非货币性交易说明
　　企业需披露容：
　　(1)非货币性交易中换换出资产类企业非货币性交易中什资产生产资产相交换
　　(2)非货币性交易中换入换出资产金额非货币性交易中换入换出资产公允价值补价应确认收益换出资产账面价值
　　例5：非货币性交易：公司(黄河股份限公司)生产营程中辆福特汽车交换黄山股份限公司辆通汽车福特 汽车账面原值150 000元交换日累计折旧15 000元公允价值160 000元通汽车公允价值170 000元公司外黄山股份限公司支付银行存款10 000元发生运杂费2 100元
　　8款费说明
　　企业需披露容：
　　(1)期资产化款费金额企业企业会计制度规定计算期已计入固定资产成中项款费包括应予资化利息折价溢价摊销汇兑差额辅助费果企业期两项两项处购置建造程固定资产应披露资产期资化款费总额
　　(2)期确定资化金额资化率应注意问题：果期两项两项固定资产项固定资产适资化率应固定资产项目分披露果项固定资产确定资化金额时适资化率相合披露果企业外提供财务会计报告期间长计算款费资化金额期间计算款费资化金额期确定资化金额资化率均相应分项披露果期计算资化金额资化率相合披露
　　9租赁说明
　　企业需分承租出租进分营租赁融资租赁分披露容：
　　承租言：
　　(1)营租赁资产负债表日连续三会计年度年支付撤销营租赁低租赁付款额年度支付撤销营租赁低租赁付款额总额
　　(2)融资租赁：类租入资产资产负债表日账面原值累计折旧账面净值资产负债表日连续三会计年度年支付低租赁付款额年度支付低租赁付款额总额未确认融资费余额分摊未确认融资费采方法实际利率法直线法年数总法
　　出租言：
　　(1)营租赁：类租出资产资产负债表日账面价值
　　(2)融资租赁资产负债表日连续三会计年度年收低租赁收款额年度收低租赁收款额总额未实现融资收益余额分配未实现融资收益采方法实际利率法直线法年数总法
　　外售租回交易言承租出租需披露售租回合中规定区般租赁交易条款
　　10关联方关系交易说明
　　企业应分情况分作出说明：
　　(1)存控制关系情况关联方企业时间交易应说明事项：企业济性质类型名称法定代表注册注册资变化企业营业务持股份权益变化
　　(2)企业关联方发生交易情况企业应说明关联方关系性质交易类型交易素：交易金额相应例未结算项目金额相应例定价政策(包括没金额象征性金额交易)
　　(3)关联方应分关联方交易类型予说明类型相关联方交易影响会计报表者正确理解情况合说明
　　(4)关联方交易价格确定果高低般交易价格应说明价格公允性
　　例6：(1)存控制关系关联方
　　企业名称：华山股份限公司
　　注册址：北京高新技术产业开发区
　　营业务：感光材料相关产品生产制造销售
　　企业关系：企业控股母公司
　　济性质类型：股份限公司
　　法定代表：杜建
　　(2)存控制关系关联方注册资变化
　　企业名称：华山股份限公司
　　年初数：190 000 000元
　　年增加数：540 000元
　　年减少数：0元
　　年末数：190 540 000元
　　(3)存控制关系关联方持股份权益变化
　　企业名称：华山股份限公司
　　年初数：80 000 000元 例：65
　　年增加数：0元
　　年减少数：0元
　　年末数：80 000 000元 例：65
　　(4)关联方债权债务
　　关联方应收应付款项明细容：
　　公司名称：华山股份限公司
　　项目： 　1999年12月31日 　1998年12月31日　　济容
　　应收账款 5 705 06289　　 64 119 70807　　 货款
　　应付账款 5 755 12100　　 4 349 58960　　　货款
　　11重资产转出售说明
　　资产企业事生产营活动物质基础果企业转出售重资产势必会影响企业发展盈利力投资者债权时解企业资产变动情况客观求企业提供重资产转出售情况信息
　　12企业合分立说明
　　企业合指两家企业法定程序变企业行实质控制法律体解散企业成企业子公司家企业净资产转移家企业家企业净资产转移家新建立企业家企业持家企业控股权益均认实施企业合具体说企业合形式三种：第种家企业接纳家家企业加入加入方解散取消法资格企业继续存种形式属吸收合第二种企业企业合成立新企业原企业方解散取消原法资格种形式属新设合第三种家企业购买家企业投票表决权股份达控股例原企业保留法资格种形式属控股合市场济条件企业合目许种：建立永久原材料供应基开辟新市场扩市场份额取先进工艺技术开展样化营等等企业分立指家企业法分两企业形式两种：企业部分财产业务设新企业原企业保留二企业全部财产分入两新设企业原企业解散企业合分立企业生产营活动中重事项披露方面信息助财务会计报告者时解企业变化情况
　　13会计报表重项目说明
　　会计报表形式限制非常概括反映项目项目部具体情况背景情况难表反映需会计报表附注中提供关重项目明细资料通常会计报表重项目：应收款项存货投资固定资产形资产等
　　(1)应收款项(包括应收票)计提坏账准备方法
　　企业应说明坏账确认标准坏账准备计提方法计提例重点说明：年度全额计提坏账准备计提坏账准备例较
(计提例般超40)应单独说明计提例理前年度已全额计提坏账准备计提坏账准备例较年度全额部分收回通重组等方式收回应说明原原估计计提例理原估计计提例合理性某金额较应收款项计提坏账准备计提坏账例较低(般5低5)理年度实际销应收款项理中实际销关联交易产生应收款项应单独披露应收款项披露格式表81
　　　　　　　　　　　表81应收款项项目明细表

账龄 期 初 余 额 期末余额
金额 例() 坏账准备 金额 例() 坏账准备
1年
12年
23年
3年
合计

　　(2)存货核算方法
　　企业应说明存货分类取发出计价低值易耗品包装物摊销方法计提存货跌价准备方法存货变现净值确定存货披露格式表82
　　　　　　　　　　　表82存货项目明细表

项 目 期 初 余 额 期 末 余 额
原材料
库存商品
低值易耗品
包装物
……
合计

　　(3)投资核算方法
　　企业应说明期发生投资净损益中重投资净损益项目应单独说明说明短期投资长期股权投资长期债权投资期末余额中长期股权投资中属子公司合营企业联营企业投资部分应单独说明说明年提取投资损失准备投资计价方法短期投资期末市价说明投资总额占净资产例采权益法核算时应说明投资企业投资单位会计政策重差异说明投资变现投资收益汇回重限制股权投资差额摊销方法债券投资溢价折价摊销方法长期投资减值准备计提方法
　　短期投资长期投资长期股票投资长期债券投资披露格式分表83表84表85表86
　　　　　　　　　　　　表83短期投资项目明细表

项 目 期初余额 期增加数 期减少数 期末余额
股权投资合计
中：股票投资
二债券投资
中：国债投资
债券
三投资
合 计

　　　　　　　　　　　　表84长期投资项目明细表

项 目 期初余额 期增加数 期减少数 期末余额
长期股权投资
中：子公司投资
　　　合营企业投资
　　　联营企业投资
二长期债权投资
中：国债投资
三股权投资
合 计

表85长期股票投资明细表

投资单位名称 股份类 股票数量 占投资单位股权例 初始投资成





表86 长期债券投资明细表

债券种类 面值 年利率 初始投资成 期日 期利息 累计应收已收利息



　　(4)固定资产项目
　　企业应说明固定资产标准分类计价方法折旧方法类固定资产预计年限预计净残值率折旧率建工程转入出售置换抵押担保等情况应明确说明固定资产披露格式表87

表87固定资产项目明细表

项 目 期初余额 期增加数 期减少数 期末余额
原价合计
　　　　中：房屋建筑物
机器设备
运输工具
……
二累计折旧合计
　　　　中：房屋建筑物
机器设备
运输工具
……
三固定资产净值合计
　　　　中：房屋建筑物
机器设备
运输工具
……

　　(5)形资产计价摊销方法
　　企业需披露类形资产摊销年限类形资产期期初期末余额变动情况原期确认形资产减值准备
　　土权企业应披露土权取方式取成
　　形资产披露格式表88

表88 形资产项目明细表

种类 实际成 期初余额 期增加数 期转出数 期摊销数 期末余额



　　(6)长期摊费摊销方法
　　长期摊费披露格式表89

表89 长期摊费明细表

种 类 期初数 期增加 期摊销 期末数



　　14收入
　　企业应说明期确认列项收入金额确认收入采会计政策：销售商品收入提供劳务收入利息收入费收入期分期收款确认收入
　　15税会计处理方法
　　企业应说明税会计处理采应付税款法纳税影响会计法果采纳税影响会计法应说明采递延法债务法
　　16合会计报表说明
　　企业应说明合范围确定原年度合报表范围发生变更企业应说明变更容理
　　17助理解分析会计报表需说明事项
　　二财务情况说明书
　　()财务情况说明书作
　　财务情况说明书企业定会计期间生产营资金周转利润实现分配等情况综合性说明财务会计报告重组成部分全面扼提供企业单位生产营财务活动情况分析总结营业绩存足财务会计报告者解考核关单位生产营业务活动开展情况重资料
　　(二)财务情况说明书容
　　企业会计制度规定财务情况说明书少应列情况作出说明：企业生产营基情况利润实现分配情况资金增减周转情况企业财务状况营成果现金流量重影响事项
　　1企业生产营基情况
　　企业通常需反映关企业生产营基情况：企业营业务范围营情况企业处行业行业中位销售额排列名次企业员工数量专业素质情况营中出现问题困难解决方案企业业务影响知识产权关情况营环境变化新年度业务发展计划生产营总目标措施开发建项目预期进度配套资金筹措计划需披露业务情况事项
　　2利润实现分配情况
　　利润实现分配情况指企业年度实现净利润分配情况实现净利润少利润分配中提取法定盈余公积金法定公益金少累计分配利润少外企业应反映资金公积金转增实收资(股)情况等等果年度没发生利润分配情况资公积金转增实收资情况企业需财务情况说明书中明确说明企业利润实现分配情况判断企业未发展前景关重需企业披露关利润实现分配情况方面信息
　　例7：北京华安达会计师事务审计公司(星光股份限公司)2001年度实现净利润207 901元加年初未分配利润50 000元供年度分配利润257 901元分提取10法定盈余公积金20 79010元5法定公益金10 39505元余额226 71585元年度累计分配利润考虑公司长远发展决定年利润分配普通股现金股利32 21585元
　　3资金增减周转情况
　　资金增减周转情况反映年度企业项资产负债者权益利润构成项目增减情况原财务会计报告者解企业资金变动情况具非常重意义

第九章 债务重组


　　　　　第节 概 述
　　债务重组概念
　　债务重组概念涵着债务重组准修订企业会计制度颁布实施发生较变化债务重组修订前债务重组指债务发生财务困难情况债权债务达成协议法院裁定作出步事项中步指债权意发生财务困难债务现低重组债务账面价值金额偿债务说甲公司欠乙公司100万元货款现财务困难乙公司协商乙公司意甲公司95万元现金结债务中乙公司甲公司作出步说明果债权没作出步属债务重组
　　债务重组准修订债务重组指债权债务达成协议法院裁决意债务修改债务条件事项修订债务重组窍通义原定义：(1)没债务发生财务困难作债务重组前提条件(2)债务重组仅包括债权作出步债务重组包括债权未作出步债务重组
　　债务重组概念重新界定原债权否作出步修订债务重组准均求企业遵循样会计处理原继续区分债权否作出步分作出规定已必
　　二债务重组方式
　　()低债务账面价值现金清偿债务
　　(二)非现金资产清偿债务指债务转非现金资产债权清偿债务债务常偿债资产：存货短期投资固定资产长期投资形资产等
　　(三)债务转资指债务债务转资时债权债权转股权
　　债务转资清偿债务股份制企业法律定限制例国公司法规定公司发行新股必须具备定条件公司满足国家规定条件情况采债务转资方式进行债务重组
　　(四)修改债务条件延长债务偿期限延长债务偿期限加收利息延长债务偿期限减少债务金债务利息等
　　例甲企业乙企业购入批原材料乙企业开出张面值100万元利率33月期期日20×1年5月31日票资金周转暂时困难甲企业法5月31日偿清期应付票乙企业协商达成协议：票期限延长7月31日债务账面价值10075万元(面值100万元利息075万元)减90万元(减面值减已欠利息)延期票计利息属修改债务条件进行债务重组
　　果甲企业乙企业达成重组协议：票期限延长7月31日已欠利息075万元免延期票计利息属修改债务条件进行债务重组
　　(五)两种两种方式组合种重组方式简称混合重组方式
　　例转资产债务转资等方式组合清偿某项债务转资产清偿某项债务部分该项债务部分修改债务条件进行债务重组
　　三债务重组日
　　债务重组发生债务期前期日期债务重组日债务重组完成日债务履行协议法院裁定相关资产转债权债务转资修改偿债条件开始执行日期
　　例①甲企业欠乙企业贷款1 000万元期日2001年5月1日甲企业发生财务困难协商乙企业意甲企业价值900万元产成品抵债甲企业2001年5月20日产成品运抵乙企业办理关债务解手续项债务重组交易中2001年5月20日重组日
　　果甲企业分批产成品运乙企业批运抵日期2001年5月30日天办理关债务解手续重组日应2001年5月30日
　　②①资料果乙企业意甲企业项工程总造价900万元建工程偿债求甲企业继续计划完成建工程债务重组日应该项工程完工交付办理关债务清偿手续日
　　③①资料果乙企业意甲企业欠债务转资甲企业2001年5月25日办妥增资批准手续乙企业出具出资证明2001年5月25日债务重组日

第二节 债务重组会计处理
　　低债务账面价值现金清偿债务时会计处理
　　根债务重组准企业会计制度规定(简称会计制度规定)债务低债务账面价值现金清偿债务时债务应重组债务账面价值支付现金间差额确认资公积债权应债权账面价值收现金间差额确认期损失
　　债务低债务账面价值金额清偿债务相债权予债务项捐赠债务现金清偿债务时债务言债务账面价值支付现金间差额应确认资公积债权言债权账面价值收现金间差额应确认期损失需注意债权已债权计提坏账准备确认期损失时应先坏账准备
　　例120×1年2月10日深广公司销售批材料红星公司含税价格100 000元增值税税率17年3月20日红星公司财务发生困难法合规定偿债务双方协议深广公司意减免红星公司20 000元债务余额现金立偿清深广公司未债权计提坏账准备
　　红星公司
　　1计 算
　　　债务重组日重组债务账面价值应支付现金间差额117 00097 00020 000(元)
　　2财务处理
　　　：应付账款 117 000
　　　　贷：银行存款 97 000
　　　　　　资公积——资公积 20 000
　　深广公司
　　　：银行存款 97 000
　　　　　营业外支出——债务重组损失 20 000
　　　　贷：应收账款 117 000
　　二非现金资产清偿务会计处理
　　非现金资产清偿某项债务债务应重组债务账面价值转非现金资产账面价值相关税费差额确认资公积期损失债权应重组债权账面价值作受非现金资产入账价值果涉项非现金资产债权应项非现金资产公允价值占非现金资产公允价值总额例重组债权账面价值进行分配确定项非现金资产入账价值
　　原面分债务转资产类型加说明
　　()债务存货清偿债务
　　1存货清偿债务债务应债务账面价值转销债务存货账面价值结转存货债务账面价值扣增值税销项税额存货账面价值差额确认期损失资公积
　　2受非现金资产作存货理债权应债权账面价值结转债权债权账面价值扣抵扣增值税进项税额差额加应支付相关税费确认存货受存货否发生减值重组日涉期末资产考虑减值问题
　　涉补价规定确定受存货入账价值实际成
　　(1)收补价重组债权账面价值减抵扣增值税额补价加应支付相关税费作实际成
　　(2)支付补价重组债权账面价值减抵扣增值税进项税额加支付补价应支付相关税费作实际成
　　受非现金资产中存货外果涉非现金资产应存货允公价值项非现金资产公允价值占非现金资产公允价值总额例重组债权账面价值进行分配确定存货项非现金资产入账价值
　　例2：20×1年1月1日深广公司销售批材料红星公司含税价105 000元20×1年7月1日红星公司发生财务困难法合规定偿债务双方协议深广公司意红星公司产品抵偿该应收账款该产品市价80 000元增值税税率17产品成70 000元红星公司转材料计提存货跌价准备500元深广公司债权计提坏账准备500元假定考虑税费
　　红星公司
　　1计 算
　　　债务重组日重组债务账面价值 105 000元
　　　减：转产品账面价值(70 000500）69 500元
　　　　　增值税销项税额(80 000×17) 13 600元
　　　资公积　　　　　21 900
　　2财务处理
　　　：应付账款 　　105 000
　　　　　存货跌价准备 　　500
　　　　贷：产成品 　　　　　70 000
　　　　　　应交税金——应交增值税(销项税额) 13 600
　　　　　　资公积——资公积　　　　　　21 900
　　深广公司：
　　　：应交税金——应交增值税(进项税额) 13 600
　　　　　坏账准备　　　　　　　　　　　　　　500
　　　　　存 贷　　　　　　　　　　　　　　90 900
　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　105 000
　　假定红星公司转材料成100 000元市价100 000元相应增值税销项税额(进项税额)17 000元资料保持变时红星公司深广公司账务处理分：
　　红星公司：
　　1计 算
　　　债务重组日重组债务账面价值 105 000元
　　　减：转产品账面价值(100 000500)＝99 500元
　　　　　增值税销项税额(100 000×17) 17 000元 －11 500元
　　　差额
　　　差额11 500元秋营业外支出
　　2财务处理
　　　：应付账款 105 000
　　　　　存货跌价准备 500
　　　　　营业外支出——债务重组支出 11 500
　　　　贷：产成品 100 000
　　　　　　应交税金——应交增值税(销项税额) 17 000
　　深广公司：
　　　：应交税金——应交增值税(进项税额) 17 000
　　　　　坏账准备 500
　　　　　存 货 87 500
　　　　贷：应收账款 105 000
　　(二)债务固定资产清偿债务
　　1固定资产清偿债务债务应先固定资产进行清理债务账面价值转销债务债务账面价值扣固定资产净值清理费(扣残值收入)等差额确认期损失资公积固定资产计提减值准备应结转相关减值准备
　　2受非现金资产作固定资产理债权应债权账面价值加应支付相关税费确认固定资产受固定资产否发生减值重组日暂考虑期末资产考虑减值问题
　　涉补价规定确定受固定资产入账价值实际成：
　　(1)收补价重组债权账面价值减补价加应支付相关税费作入账价值
　　(2)支付补价重组债权账面价值加支付补价应支付相关税费作入账价值
　　受资产中固定资产外果涉非现金资产应固定资产公允价值项非现金资产公允价值项非现金资产公允价值占非现金资产公允价值总额例重组债权账面价值进行分配确定固定资产项非现金资产入账价值
　　例3：20×1年2月10日深广公司销售批材料红星公司时收红星公司签发承兑张面值100 000元年利率76月期期付息票年8月10日红星公司发生财务困难法兑现票双方协议深广公司意红星公司台设备抵偿该应收票台设备历史成120 000元累计折旧30 000元清理费等1 000元计提减值准备9 000元深广公司未债权计提坏账准备假定考虑相关税费
　　红星公司：
　　　：固定资产清理 90 000
　　　　　累计折旧 30 000
　　　　贷：固定资产 120 000
　　　：固定资产清理 1 000
　　　　贷：银行存款 1 000
　　　固定资产清理科目余额90 000+1 00091 000(元)
　　　：应付票 103 500
　　　　　固定资产减值准备 9 000
　　　　贷：固定资产清理 91 000
　　　 　　资公积——资公积 21 500
　　深广公司：
　　　：固定资产 103 500
　　　　贷：应收票 103 500
　　假定红星公司偿债设备历史成150 000元资料保持变红星公司深广公司财务处理：
　　红星公司：
　　　：固定资产清理 120 000
　　　　　累计折旧 30 000
　　　　贷：固定资产 150 000
　　　：固定资产清理 1 000
　　　　贷：银行存款 1 000
　　　固定资产清理科目余额120 000+1 000121 000(元)
　　　：应付票 103 500
　　　　　固定资产减值准备 9 000
　　　　　营业外支出——债务重组损失 8 500
　　　　贷：固定资产清理 121 000
　　深广公司：
　　　：固定资产 103 500
　　　　贷：应收账款 103 500
　　(三)债务形资产清偿债务
　　1形资产清偿债务债务应债务账面价值转销债务形资产账面价值结转形资产债务账面价值扣形资产账面价值相关费等差额确认期损失资公积形资产计提减值准备应结转相关减值准备
　　2受非现金资产作形资产理债权应债权账面价值加应支付相关税费确认形资产受形资产否发生减值重组日暂考虑期末资产减值考虑
　　涉补价规定确定受形资产入账价值实际成：
　　(1)收补价重组债权账面价值减补价加应支付相关税费作入账价值
　　(2)支付补价重组债权账面价值加支付补价应支付相关税费作入账价值
　　受资产中形资产外果涉非现金资产应形资产公允价值项非现金资产公允价值占非现金资产公允价值总额例重组债权账面价值进行分配确定形资产项非现金资产入账价值
　　例4：广源公司20×1年7月10日深公司购批产品价值200 000元(含应付增值税)20×2年1月尚未支付货款深公司协商深公司意广源公司项专利技术偿债务该项专利技术账面价值195 000元应交营业税9 750元广源公司未转专利技术计提减值准备深公司未债权计提坏账准备假定考虑相关税费
　　广源公司：
　　　：应付账款 200 000
　　　　　营业外支出——债务重组损失 4 750
　　　　贷：形资产 195 000
　　　　　　应交税金——应交营业税 9 750
　　深公司：
　　　：形资产 200 000
　　　　贷：应收账款 200 000
　　假定广源公司偿债形资产账面价值180 000元应交营业税9 000元资料保持变广源公司深公司账务处理：
　　广源公司：
　　　：应付账款 200 000
　　　　贷：形资产 180 000
　　　　　　应交税金——应交营业税 9 000
　　　　　　资公积——资公积 11 000
　　深公司：
　　　：形资产 200 000
　　　　贷：应收账款 200 000
　　(四)债务投资清偿债务
　　1投资清偿债务债务应债务账面价值转销债务投资账面价值结转投资债务账面价值扣投资账面价值相关费等差额确认期损失资公积投资计提减值准备应相关减值准备予结转
　　2受非现金资产作短期投资理债权应重组债权账面价值加应支付相关税费作短期投资成果接受短期投资中含已宣告尚未领取现金股利已付息期尚未领取债券利息重组债权账面价值减应收股利应收利息加应支付相关税费金额作短期投资成
　　涉补价规定确定受短期投资实际成：
　　(1)收补价重组债权账面价值减补价加应支付相关税费作短期投资成
　　(2)支付补价重组债权账面价值加支付补价应支付相关税费作短期投资成
　　3受非现金资产作长期投资理债权应债权账面价值加应支付相关税费作初始投资成受投资否发生减值重组日暂考虑期末资产减值考虑
　　涉补价规定确定受长期投资初始投资成：
　　(1)收补价重组债权账面价值减补价加应支付相关税费作初始投资成
　　(2)支付补价重组债权账面价值加支付补价应支付相关税费作初始投资成
　　受资产中投资外果涉非现金资产应投资公允价值项非现金资产公允价值占非现金资产公允价值总额例重组债权账面价值进行分配确定投资项非现金资产入账价值
　　例5：20×1年12月31日A公司销售批材料B公司含税价468 000元20×2年5月1日B公司资金周转暂时发生困难双方协议A公司意B公司拥项长期股权投资抵偿债务该项长期股权投资账面价值470 000元计提相关减值准备51 700元B公司转该项长期股权投资时发生相关费2 000元A公司相关债权提取70 200元坏账准备假定考虑相关税费
　　B公司：
　　1计算
　　　债务重组日重组债务账面价值 468 000元
　　　减：转投资账面价值 470 000元
　　　　　发生相关费 2 000元
　　　　　差额 4 000元
　　2账务处理
　　　：应付账款 468 000
　　　　　长期投资减值准备 51 700
　　　　贷：长期股权投资 47 000
　　　　　　银行存款 2 000
　　　　　　资公积——资公积(51 7004 000)47 700
　　A公司：
　　　：长期股权投资 397 800
　　　　　坏账准备 70 200
　　　　贷：应收账款 468 000
　　假定B公司偿债长期股权投资账面价值530 000元资料保持变A公司B公司账务处理：
　　B公司：
　　　：应付账款 468 000
　　　　　长期股权投资减值准备 51 700
　　　　　营业外支出——债务重组损失 12 300
　　　　贷：长期股权投资 530 000
　　　　　　银行存款 2 000
　　A公司：
　　　：长期股权投资 397 800
　　　　　坏账准备 70 200
　　　　贷：应收账款 468 000
　　三债务转资清偿债务时会计处理
　　债务债务转资清偿债务债务应重组债务账面价值债权放弃债权享股权份额间差额确认资公积债权应重组债权账面价值作受股权入账价值
　　根原债务应注意区情况进行会计处理：
　　()债务股份限公司债务应债权放弃债权享股份面值总额确认股债务账面价值转销债务债务账面价值股份面值总额间差额确认资公积
　　(二)债务非股份限公司债务应债权放弃债权享股权份额确认实收资债务账面价值转销债务债务账面价值股权份额间差额确认资公积
　　债务转资时债务会发生税费印花税般情况费应发生时计入期损益
　　例6：20×1年2月10日深广公司销售批材料红星公司(股份限公司)时收红星公司签发承兑张面值100 000元年利率76月期期付息票8月10日红星公司深广公司协商普通股抵偿票红星公司抵债普通股10 000股股票市价股96元假定印花税税率4‰考虑税费
　　红星公司：
　　1计算
　　　债务重组日重组债务账面价值(100 000+3 500)＝103 500元
　　　减：债权享股份面值总额 10 000元
　　　　　差额 93 500元
　　2财务处理
　　　：应付票 103 500
　　　　贷：股 10 000
　　　　　　资公积——股溢价 93 500
　　　：理费——印花税 384
　　　　贷：银行存款 384
　　深广公司：
　　　：长期股权投资 103 884
　　　　贷：应收票 103 500
　　　　　　银行存款 384
　　例7：20×1年2月10日深广公司销售批材料红星公司(非股份限公司)时收红星公司签发承兑张面值100 000元年利率76月期期付息票8月10日红星公司深广公司协商债务转资进行债务重深广公司获红星公司01股权应金额100 000元假定考虑相关税费
　　红星公司：
　　1计算
　　　债务重组日重组债务账面价值(100 000+3 500)103 500
　　　减：债权享股权份额 100 00
　　　　　资公积 3 500
　　2账务处理
　　　：应付票 103 500
　　　　贷：实收资 100 000
　　　　　　资公积——资溢价 3 500
　　深广公司：
　　　：长期股权投资 103 500
　　　　贷：应收票 103 500
　　四修改债务条件时会计处理
　　()债务会计处理
　　修改债务条件进行债务重组果重组债务账面价值应付金额债务应重组债务账面价值减记应付金额减记金额确认资公积果重组债务账面价值等应付金额债务作账务处理
　　果修改债务条款涉支出债务应支出包括应付金额中支出实际发生时应减重组债务账面价值结算债务时支出未发生应该支出原估计金额确认资公积
　　相关点说明：
　　1修改债务条件通常指延长债务偿期限延长债务偿期加收利息延长债务偿期限减少债务金债务利息等中延长债务偿期限减少债务金债务利息包括重组日债权豁免债务债务金债务利息债务欠债权货款12 000 000元(中2 000 000元债务利息)协商8月1 日进行债务重组债权意积欠利息豁免债务延期年12月31日偿属采修改债务条件进行债务重组
　　2应付金额般应付债务面值(金原值)应付账款利息应加应付利息例面值总额100 000元债券展期年年利率5应付金额100 000+100 000×5105 000元
　　3修改债务条款中涉支出根谨慎原债务计算应付金额时应支出考虑进计算应付金额重组债务账面价值进行较
　　重组债务账面价值包含支出支出实际发生时应作减少重组债务账面价值处理结清债务时支出未发生应该支出原估计金额确认资公积中支出指未某种事项出现发生支出未事项出现具确定性
　　根原债务重组协议支出金额期(年季等)结算应结算期满时已确认属期未发生支出金额该期确认资公积债务重组协议支出金额债务结算时计算应结清债务时未发生支出原估计金额确认资公积
　　(二)债权会计处理
　　修改债务条件进行债务重组果重组债权账面价值应收金额债权应重组债权账面价值减记应收金额减记金额确认期损失果重组债权账面价值等应收金额债权作账务处理
　　果修改债务条款涉收益债权应收益包括应收金额中收益收时作期收益处理中收益指未某种事项出现发生收益未事项出现具确定性
　　相关点说明：
　　1应收金额般应收债权面值(金原值)应收账款利息应加应收利息例价值100 000元债券展期年年利率5应收金额100 000+100 000×5105 000(元)
　　2修改债务条款中涉收益根谨慎原债权计算应收金额时应收益包括收益应实际发生时计入期损益
　　例8：深广公司持红星公司应收票20 000元票期时累计利息1 000元红星公司支付利息红星公司财务陷入困境深广公司意红星公司票期限延长二年减少金5 000元票延长期间计算利息
　　红星公司：
　　1计算应付票账面价值应付金额差额：
　　　应付票账面价值 20 000元
　　　　　中：面值 20 000元
　　　　　　　应计利息(已支付) 0元
　　　减：应付金额(20 0005 000) 15 000元
　　　差额 5 000元
　　　差额5 000元确认资公积
　　2财务处理：
　　　：应付票——应计利息 1 000
　　　　贷：银行存款 1 000
　　　：应付票——面值 20 000
　　　　贷：应付账款 15 000
　　　　　　资公积——资公积 5 000
　　深广公司：
　　　没应收票计提坏账准备差额5 000元作期损失
　　　：银行存款 1 000
　　　　贷：应收票——应计利息 1 000
　　　：应收账款 15 000
　　　　　营业外支出——债务重组损失 5 000
　　　　贷：应收票——面值 20 000
　　例9：深广公司销售批商品红星公司价款5 200 000元(含增值税)双方协议规定款项应
2001年3月20日前付清连年亏损资金周转发生困难红星公司规定时间偿付深广公司协商2001年3月20日进行债务重组重组协议：深广公司意豁免红星公司债务200 000元余款项重组日起年付清债务延长期间深广公司加收余款2利息利息债务金支付假定深广公司债权计提坏账准备520 000元
　　红星公司：
　　1计算重组债务账面价值应付金额间差额：
　　　债务重组日重组债务账面价值5 200 000(元)
　　　应付金额(5 200 000200 000)×(1+2)5 100 000(元)
　　　两者间差额100 000元
　　2财务处理
　　(1)债务重组日
　　　：应付账款 5 200 000
　　　　贷：应付账款——债务重组 5 100 000
　　　　　　资公积——资公积 100 000
　　(2)重组日年末红星公司偿付余款应付利息
　　　：应付账款——债务重组 5 100 000
　　　　贷：银行存款 5 100 000
　　深广公司：
　　1计算重组债务账面价值应收金额间差额应减坏账准备
　　　债务重组日重组债权账面价值5 200 000(元)
　　　应收金额5 000 000×(1+2)5 100 000(元)
　　　两者差额100 000元应债务重组日扣相关坏账准备确认期损失
　　　根已放弃债权(豁免)金额计算应减坏账准备：
　　　已放弃债权占重组前例200 000÷5 200 000×1004
　　　债务重组日应减坏账准备520 000×420 800(元)
　　2账务处理
　　(1)债务重组日
　　　：应收账款——债务重组 5 100 000
　　　　　营业外支出——债务重组损失 79 200
　　　　　坏账准备 20 800
　　　　贷：应收账款 5 200 000
　　（2）重组日年末红星公司偿付余款加收利息
　　　：银行存款 5 100 000
　　　　贷：应收账款——债务重组 5 100 000
　　　：坏账准备 499 200
　　　　贷：理费 499 200
　　例10：1999年6月30日红星公司某银行取年利率10三年期贷款1 000 000元现红星公司财务困难2001年12月31日进行债务重组银行意延长期日2005年12月31日利率降7免职欠利息250 000元金减800 000元附条件：债务重组红星公司第二年起盈利利率回复10盈利维持7假定银行没该贷款计提贷款呆账准备
　　红星公司：
　　1计算
　　　债务重组日重组债务账面价值金+利息
　　　　　　　　　　　　　　　　　　1 000 000+1 000 000×10×25
　　　　　　　　　　　　　　　　　　1 250 000(元)
　　　应付金额金+应计利息+支出
　　　　　　　　　800 000+800 000×7×4+800 000×(107)×3
　　　　　　　　　1 096 000(元)
　　两者间差额等154 000元应债务重组日确认资公积债务重组账面价值含应付面值800 000元正常应付利息224 000元72 000元支出期发生正常利息支出支出应作减重组债务账面价值处理
　　2账务处理
　　(1)2001年12月31日进行债务重组日
　　　长期款 1 250 000
　　　　贷：长期款——债务重组 1 096 000
　　　　　　资公积——资公积 154 000
　　(2)2002年12月31日支付利息时
　　　：长期款——债务重组 56 000
　　　　贷：银行存款 56 000
　　　中56 000800 000×7
　　债重组账面价值含利息支出利息支出作减债务账面价值处理

　　(3)假设红星公司债务重组第二年起盈利2003年12月31日2004年12月31日支付利息时红星公司应10利率支付利息年需支付利息80 000元(80 000×10)中含支出24 000元[800 000×(107)]假设债务重组协议规定年盈利否结算支出
　　　：长期款——债务重组 80 000
　　　　贷：银行存款 80 000
　　(4)2005年12月31日次支付金800 000元利息80 000元时
　　　：长期款——债务重组 880 000
　　　　贷：银行存款 880 000
　　(5)假设红星公司债务重组第二年起没盈利支出债务结算时计算2003年12月31日2004年12月31日支付利息时
　　　：长期款——债务重组 56 000
　　　　贷：银行存款 56 000
　　2005年12月31日支付期利息56 000元金800 000元时需原计入债务账面价值支出72 000元[800 000×(107)×3]转入资公积
　　　：长期款——债务重组 928 000
　　　　贷：银行存款 856 000
　　　　　　资公积——资公积 72 000
　　债权银行：
　　假设银行没该贷款计提贷款呆账准备
　　1计算
　　　重组债权账面价值面值+应计利息
　　　　　　　　　　　　1000000+1000000×10×251250000(元)
　　　应收金额面值+应收利息
　　　　　　　　　800000+800000×7×41024000(元)
　　两者间差额等226 000元债权银行没该项贷款计提呆账准备应该项差额债务重组日确认期损失
　　2账务处理
　　(1)2001年12月31日
　　　：中长期贷款——债务重组 1 024 000
　　　　　营业外支出——债务重组损失 226 000
　　　　贷：中长期贷款 1 250 000
　　(2)2002年12月31日收取利息时
　　　：银行存款 56 000
　　　　贷：中长期贷款——债务重组 56 000
　　　中56 000800 000×7
　　债务重组债权账面余额含正常利息收入收利息作减债权账面余额处理
　　(3)假设红星公司债务重组第二年起盈利2003年12月31日2004年12月31日收取利息时
　　　：银行存款 80 000
　　　　贷：中长期贷款——债务重组 56 000
　　　　　　利息收入 24 000
　　红星公司债务重组第二年起盈利银行应10利率计收利息三年里债权年计收80 000元(800 000×10)利息中含收益24 000元[800 000×(107)]正常利息收入56 000元(800 000×7)
　　(4)2005年12月31日收取息时
　　　：银行存款 880 000
　　　　贷：中长期贷款——债务重组 856 000
　　　　　　利息收入 24 000
　　(5)假设红星公司债务重组第二年起没盈利2003年12月31日2004年12月31日收取利息时
　　　：银行存款 56 000
　　　　贷：中长期贷款——债务重组 56 000
　　2005年12月31日收取息时
　　　：银行存款 856 000
　　　　贷：中长期贷款——债务重组 856 000
　　红星公司第二年起没盈利银行应7利率计收利息三年里银行年收取56 000元(800 000×7)利息
　　五采混合重组方式时会计处理
　　混合重组合方式指四种方式中二种二种组合：低债务账面价值现金清偿债务非现金资产清偿债务债务转资修改债务条件根组合方法混合重组方式方式体概括成三类：
　　第类现金非现金资产方式组合清偿某项债务
　　第二类现金非现金资产债务转资方式组合清偿某项债务
　　第三类现金非现金资产债务转资方式组合清偿某项债务部分该债务部分修改债务条件进行债务重组
　　混合重组方式债务应分情况进行会计处理：
　　()现金非现金资产方式组合清偿某项债务债务应先支付现金
减重组债务账面价值非现金资产清偿债务进行债务重组时应遵循原进行处理
　　(二)现金非现金资产债务转资方式组合清偿某项债务债务应先支付现金非现金资产账面价值减重组债务账面价值债务转资进行债务重组时应遵循原处理
　　(三)现金非现金资产债务转资方式组合清偿某项债务部分该债务部分修改债务条件进行债务重组债务应先支付现金非现金资产账面价值债权享股权账面价值减重组债务账面价值修改债务条件进行债务重组时应遵循原处理
　　混合重组方式债权应分情况进行会计处理：
　　()现金非现金资产方式组合清偿某项债务债权应先收现金减重组债权账面价值非现金资产清偿债务进行债务重组时应遵循原进行处理
　　(二)现金非现金资产债务转资产方组合清偿某项债务债权应先收现金减重组债权账面价值分受非现金资产股权公允价值占公允价值总额例重组债权账面价值减收现金余额进行分配确定非现金资产股权入账价值
　　述重组中果涉项非现金资产应款规定计算确定入账价值范围非现金资产公允价值相例确定项非现金资产入账价值
　　(三)现金非现金资产债务转资方式组合清偿某项债务部分该债务部分修改债务条件进行债务重组债权应重组债权账面价值减收现金余额先(二)规定进行处理修改债务条件进行债务重组日应遵循原进行处理
　　相关点说明：
　　1混合重组方式债务债权进行会计处理时应债务清偿序般情况应先考虑现金清偿接非现金资产清偿债务转资方式清偿修改债务条件修改债务条件结果债务实质延续放考虑较合理
　　2种混合重组方式中遇非现金资产债务转资清偿债务债权应考虑采两者公允价值相例定入账价值非现金资产股权止项须样方法确定项非现金资产股权入账价值然果重组协议身明确规定非现金资产股权清偿债务金额例须作样考虑直接协议规定进行会计处理
　　例11：深广公司持红星公司应收票20 000元票期时累计利息1 000元红星公司资金周转发生困难深广协商意红星公司支付5 000元现金时转项形资产清偿该项债务该项形资产账面价值14 000元红星公司转形资产应交纳营业税900元假定红星公司没转形资产计提减值准备考虑税费
　　红星公司：
　　1计算
　　　债务重组日重组债务账面价值 21 000元
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(21 000+1 000)
　　　　减：支付现金 5 000
　　　　　　转形资产账面价值 14 000元
　　　　　　支付相关税费 900元
　　资公积 1 100元
　　2账务处理
　　　：应付票 21 000
　　　　　形资产 14 000
　　　　　应交税金——营业税 900
　　　　　资公积——资公积 1 100
　　深广公司：
　　　：银行存款 5 000
　　　　　形资产 16 000
　　　　贷：应收票 21 000
　　例12：深广公司销售批商品红星公司(股份限公司)价款1 000 000元(含增值税)双方协议红星公司批产品偿债务部分剩部分转深广公司红星公司投资
　　红星公司转该批产品成300 000元市价360 000元适增值税税率17抵债普遍股100 000 股股票市价股54元印花税税率4‰红星公司没转产品计提减值准备深广公司未债权计提坏账准备假定考虑相关税费
　　红星公司：
　　1计算
　　　债务重组日重组债务账面价值 1 000 000元
　　　减：转产成品账面价值 300 000
　　　　　增值税 61 200
　　　　　普通股面值 100 000
　　　　　资公积　　　　　　　　　　　　　　538 800元
　　2账务处理
　　　：应付账款 1 000 000
　　　　贷：产成品 300 000
　　　　　　应交税金——应交增值税(销项税额) 61 200
　　　　　　股 100 000
　　　　　　资公积——资公积 538 800
　　　：理费——印花税 2 160
　　　　贷：银行存款 2 160
　　深广公司：
　　1计算
　　　受非现金资产入账价值
　　　　　　重组债权账面价值×受非现金资产公允价值／(受非现金资　　　　　　　　　　　　产公允价值+受股权公允价值)
　　　　　　1 000 000×[360 000(360 000+540 000)]400 000(元)
　　　受股权入账价值1 000×[540 000(360 000+540 000)]600 000(元)
　　2账务处理
　　　：长期股权投资 600 000
　　　　　存货 400 000
　　　　贷：应收账款 1 000 000
　　 例13：深广公司销售批商品红星公司(非股份限公司)价款1 170 000元(含增值税)债务期时财务发生困难红星公司深广公司商议进 行债务重组重组协议：深广公司先豁免部分债务金额70 000元红星公司剩余1 100 000元债务中1 000 000元转深广公司红星公司股权投资100 000元项账面价值110 000元形资产抵偿假定整交易没发生相关税费红星公司没抵债形资产计提减值准备深广公司没重组债权计提坏账准备
　　红星公司：
　　1计算
　　　债务重组日重组债务账面价值 1 170 000元
　　　减：转股权份额 1 000 000元
　　　　　转形资产账面价值 110 000元
　　　　　资公积 60 000元
　　2账务处理
　　　：应付账款 1 170 000
　　　　贷：形资产 110 000
　　　　　　实收资 1 000 000
　　　　　　资公积——资公积 60 000
　　深广公司：
　　重组协议中明确规定具体重组容必受非现金资产股权公允价值相例确定相非现金资产股权入账价值例中受股权价值确定1 000 000元重组债权账面价值间差额形资产入账价值
　　：长期股权投资 1 000 000
　　　　形资产 170 000
　　　贷：应收账款 1 170 000
　　例14：深广公司持红星公司(非股份限公司)承兑带息应收票100 000元票期红星公司资金周转发生暂时困难双方协议进行债务重组重组协议规定：红星公司台设备抵偿35 000元债务55 000元债务转5股权年支付8 000元偿清剩余债务假设台设备原值50 000元累计折旧20 000元评估确认原价50 000评估确认净价36 000元债务重新注册资1 000 000元债权放弃债权享股权评估确认价54 000元假设深广公司没重组债权计提坏账准备考虑相关税费
　　红星公司：
　　1计算
　　　债务重组日红星公司重组债务账面价值100 000元
　　　转固定资产账面价值(50 00020 000)30 000元
　　　债权享股权份额(1 000 000×5)
　　　应付金额 8 000元
　　　资公积 12 000
　　2账务处理
　　　：固定资产清理 30 000
　　　　　累计折旧 20 000
　　　　贷：固定资产 50 000
　　　：应付票 100 000
　　　　贷：固定资清理 30 000
　　　　　　实收资 50 000
　　　　　　应付账款 8 000
　　　　　　资公积——资公积 12 000
　　深广公司
　　1计算
　　　债务重组日重组债权账面价值 100 000元
　　　减：应收金额 8 000元
　　　　　余额 92 000
　　说明红星公司固定资产身股权偿清债务金额92 000元深广公司重组日收回放弃债权确定受固定资产股权入账价值时应该项金额92 000元基础
　　受固定资产入账价值92 000×[受固定资产公允价值／(受固定　　　　　　　　　　　　　　　　　　资产公允价值+受股权公允价值)]
　　　　　　　　　　　　　　92 000×[36 000(36 000+54 000)]36 800(元)
　　受股权入账价值92 00036 80055 200(元)
　　2账务处理
　　　：长期股权投资——股权投资 55 200
　　　　　固定资产 36 800
　　　　　应收账款 8 000
　　　　贷：应收票 100 000
　　例15：深广公司红星公司均工业般纳税企业深广公司2001年6月30日红星公司出售批产品销售价款1 000 000元应收增值税170 000元红星公司年6月30日开出期限6月票面年利率10商业承兑汇票该票期日红星公司未期兑付该票深广公司该应收票期价值转入应收账款计算利息2002年12月31日深广公司该应收账款提取坏账准备5 000元红星公司资金周转暂发生困难2002年12月31日深广公司协商达成重组协议：
　　1红星公司产品批偿部分债务偿债产品账面价值20 000元市价30 000元应交增值税额5 100元红星公司开出增值税专发票深广公司该产品作产成品验收入库
　　2深广公司意减免红星公司负全部债务扣实物抵偿剩余债务40余债务偿期限延2003年12月31日
　　红星公司：
　　1计算
　　　债务重组日重组债务账面价值(1 000 000+170 000) ×(1+5)
　　　　　　　　　　　　　　　　　　1 228 500(元)
　　　应付金额[1 228 50030 000×(1+17)]×60716 040(元)
　　2账务处理
　　　：应付账款 1 228 500
　　　　贷：库存商品 20 000
　　　　　　应交税金——应交增值税(销售税额) 5 100
　　　　　　应付账款——债务重组 716 040
　　　　　　资公积 487 360
　　深广公司：
　　1计算
　　　债务重组日重组债权账面余额
　　　　　　(1 000 000+170 000)×(1+5)1 228 500(元)
　　　应收金额[1 228 50030 000×(1+7)]×60716 040(元)
　　　已收回放弃债权1 228 500716 040512 460(元)
　　　应销坏账准备5 000×(512 4601 228 500)2 086(元)
　　2账务处理
　　　：应收账款——债务重组 716 040
　　　　　库存商品 505 274
　　　　　应交税金——应交增值税(进项税额) 5 100
　　　　　坏账准备 2 086
　　　　贷：应收账款 1 228 500


第三节 新旧会计制度较

　　行业会计制度没涉债务重组会计核算披露规定股份限公司会计制度中债务重组作规定修订前债务重组准基致叙述方便称原会计制度指修订前债务重组准股份限公司会计制度新会计制度指修订债务重组准企业会计制度
　　债务重组定义
　　原会计制度规定债务重组指债务发生财务困难情况债权债务达成协议法院裁定作出步事项新会计制度规定债务重组指债权债务达成协议法院裁决意债务修改债务条件事项
　　新会计制度修改债务重组定义新债务重组概念仅包括债权作出步时债务重组涉债权未作出步时债务重组
　　二债务重组方式
　　原会计制度规定债务重组方式包括：(1)资产清偿债务(2)债务转资(3)修改包括述(1)(2)两种方式债务条件减少债务金减少债务利息等(简称修改债务条件)(4)三种方式组合
　　新会计制度原会计制度中资产清偿债务方式分拆成两种方式：(1)低债务账面价值现金清偿债务(2)非现金资产抵偿债务方式原会计制度致
　　三债务会计处理
　　()非现金资产清偿债务
　　原会计制度求债务考虑转非现金资产公允价值该公允价值重组债务账面价值间差额确认债务重组收益时确认非现金资产转损益
　　新会计制度求重组债务账面价值转非现金资产账面价值间差额计入资公积期损失
　　(二)债务转资清偿债务
　　原会计制度求债务考虑转股权公允价值该公允价值重组债务账面价值间差额确认债务重组收益
　　新会计制度求重组债务账面价值债权享股权份额间差额直接计入资公积
　　(三)修改债务条件
　　原会计制度求债务重组债务账面价值减记应付金额减记金额重组期确认债务重组收益果涉支出计算应付金额时应包含进确定债务重组收益支出发生减重组债务账面价值未发生原估计金额确认债务重组收益
　　新会计制度求重组债务账面价值应付金额间差额计入资公积次新会计制度重组债务账面价值等应付金额时会计处理作出规范者未发生支出言新会计制度求结清债务时确认资公积
　　(四)混合重组方式
　　原会计制度求债务否涉修改债务条件混合重组方式进行处理程序新会计制度原会计制度规定致确认债务重组收益两者实质
　　四债权会计处理
　　()非现金资产清偿债务／债务转资
　　原会计制度求债权受非现金资产股权公允价值入账确认债务重组损失
　　新会计制度求债权受非现金资产股权重组债权账面价值入账发生债务重组损失
　　(二)修改债务条件
　　原会计制度求债权重组债权账面价值减记应收金额减记金额重组期确认债务重组损失果涉收益计算应收金额时应包含进收益发生计入期损益
　　重组债权账面价值应收金额言新会计制度原会计制度规定致次新会计制度重组债权账面价值等应付金额时会计处理作出规范者未发生收益言新会计制度原会计制度规定致
　　(三)混合重组方式
　　原会计制度求债权否涉修改债务条件混合重组方式进行处理
　　程序新会计制度原会计制度规定基致求受非现金资产股权重组债权账面价值入账两者实质

第十章 款费


　　　　　第节 款费概述

　　款费定义
　　款费质讲企业入资金付出代价进行严格定义涵界定准确计量款费十分必企业会计制度中款费指企业款发生利息折价溢价摊销辅助费外币款发生汇兑差额具体说包括项：
　　1款发生利息 款发生利息包括企业银行金融机构等入资金发生利息发行债券发生利息承担带息债务应计利息
　　2款发生折价溢价摊销 款发生折价溢价发行债券发生折价溢价折价溢价摊销实质期款利息调整构成款费组成部分企业应款存续期间折价溢价进行分期摊销折价溢价摊销采实际利率法采直线法
　　3款发生辅助费 款发生辅助费指企业款程中发生诸手续费佣金印刷费承诺费等费费安排款发生入资金部分代价费构成款费组成部分
　　4外币款发生汇兑差额 外币款发生汇兑差额指汇率变动外币款金利息记账位币金额产生影响金额部分汇兑差额外币款直接相联系构成款费组成部分
　　二款费处理方法
　　款费处理存着费化资化两种观点争企业会计制度款费处理方法总原说允许款费符合条件情况资化计入资产成款费均计入期损益 规定考虑目前企业中固定资产购建资金部分源款发生款费金额较果求企业款费确认期费许企业会难承受国会计制度直规定企业应购建固定资产相关款费资化企业执行资化政策程中没反映存问题似没政策进行较变更必

第二节 款费确认计量披露

　　款费确认原
　　()应予资化资产范围款范围
　　1应予资化资产范围 款费应予资化资产范围固定资产发生固定资产购置建造程中款费符合条件情况予资化发生资产(存货形资产)款费予资化关应予资化资产范围点需说明：指固定资产包括企业购买建造固定资产包括委托单位建造固定资产旦固定资产达预定状态应停止款费资化购入需安装设备购入时已达预定状态
　　2应予资化款范围 企业会计制度规定应予资化款范围专门款购建固定资产专门入款项包括流动资金款等
　　(二)具体确认原
　　企业发生项款费中利息折价溢价摊销汇兑差额确认原辅助费分述：
　　1利息折价溢价摊销汇兑差额确认
　　企业会计制度规定款利息折价溢价摊销汇兑差额确认原：专门款发生利息折价溢价摊销汇兑差额符合企业会计制度规定资化条件情况应予资化计入该项资产成款利息折价溢价摊销汇兑差额应发生期确认费里说符合企业会计制度规定资化条件指符合企业会计制度款费允许资化期资化金额确定方法等方面规定例然企业会计制度规定应予资化款专门款专门款发生利息资化资化首先应满足企业会计制度规定关开始资化三条件需发生资产支出相挂钩程中果出现暂停资化情况应根企业会计制度关暂停资化规定中断期间暂停资化外资产达预定状态停止资化
　　2辅助费确认
　　企业会计制度规定辅助费确认原：安排专门款发生辅助费属购建固定资产达预定状态前发生应发生时予资化发生辅助费应发生期确认费果辅助费金额较否达预定状态前发生均发生期确认费安排款发生辅助费应发生期确认费条规定层含义：
　　(1)安排专门款发生辅助费购建固定资产达预定状态前发生应发生时予资化具体说次性支付辅助费发行债券手续费分期支付辅助费已入未划拨款项期支付承诺费均应购建固定资产达预定状态前实际发生时予资化购建固定资产达预定状态发生辅助费应发生期确认费
　　(2)安排专门款发生辅助费果金额较根重性原发生期确认费
　　(3)安排专门款外款发生辅助费应发生期确认费例安排生产产品入款项发生辅助费应发生期确认费安排开发软件入款项发生辅助费应发生期确认费
　　二关开始资化
　　企业会计制度规定专门款发生利息折价溢价摊销汇兑差额应三条件时具备时开始资化：
　　1资产支出已发生里指资产支出包括购建固定资产支付现金转移非现金资产者承担带息债务形式发生支出具体说：
　　(1)支付现金指货币资金支付固定资产购置建造支出现金银行存款货币资金等购买工程材料现金支付建造固定资产职工工资等
　　(2)转移非现金资产指非现金资产固定资产建造安装企业生产产品固定资产建造企业生产产品企业换取固定资产建造需物资等
　　(3)承担带息债务指购买工程材料等承担带息应付款项(带息应付票)企业赊购方式供货单位购买工程物资产生债务带息带息果带息债务计入资产支出该债务偿付前需承担利息企业会部分未偿付债务承担款费没款费应属部分未偿付债务直企业偿付债务实际发生资源流出时作资产支出带息债务说情况企业笔债务付出代价承担利息企业银行款支付资产支出性质样带息债务应作资产支出计算应予资化款费金额例企业2000年3月1日采带息应付票方式购买10万元工程材料票期限三月年利率6期3月31日编制月会计报表时应付票尚未偿付该笔应付票金10万元应作月资产支出果10万元带息应付票应付账款3月31日编制月会计报表计算应予资化款费金额时作资产支出
　　需注意果企业委托单位建造固定资产企业受托单位支付第笔预付款第笔进度款时认资产支出已发生
　　2款费已发生条件指已发生购建固定资产专门入款项利息折价溢价摊销辅助费汇兑差额例企业发行债券方式筹集资金建造项固定资产债券身没开始计息时发行债券承销机构支付笔承销费发生专门款辅助费时应认款费已发生
　　3资产达预定状态必购建活动已开始企业会计制度指资产达预定状态必购建活动指资产实体建造活动例体设备安装厂房实际建造等
资产达预定状态必购建活动已开始包括仅仅持资产没发生改变资产形态进行建造活动情况购置建造未发生关房屋建造活动包括
　　述三条件时满足情况专门款发生利息折价溢价摊销汇竞差额应开始资化中条件没满足开始资化例企业购置建造某项固定资产入专门款已划入企业账户款费已发生固定资产实体建造工作已开始建造该项资产购买工程物资款项均未支付应付款项带息债务外没发生购建固定资产关支出已发生专门款款费建造该项固定资产专门入款项发生计入该项资产成确认期费符合开始资化第条件企业已银行存款购买建造某项固定资产需工程物资固定资产实体建造工作已开始建造该项资产专门入款项没位没发生相应款费时开始资化符合开始资化第二条件企业建造项固定资产已银行存款购买工程需物资发生资产支出购建该项固定资产专门入款项已开始计息款费已发生时已符合开始资化第二条件固定资产实体建造没开始资产达预定状态必购建活动没开始符合开始资化第三条件种情况专门款发生款费开始资化
　　需注意安排专门款发生次支付辅助费般考虑开始资化三条件应发生时予资化发行债券手续费初始款手续费应实际支付时予资化
　　三关资化金额确定
　　企业期应予资化款费金额包括期应予资化利息款折价溢价摊销辅助费汇兑差额
　　()利息资化金额确定
　　企业会计制度规定利息资化金额确定应发生固定资产购建活动支出挂钩应予资化会计期间购置建造某项固定资产发生利息资化金额应期末止购置建造该项资产累计支出加权均数资化率果款存折价溢价应期应摊销折价溢价金额作利息调整额资化率作相应调整利息资化金额计算公式：
　　会计期间利息资化金额 期末止购建固定资产累计加权均数×资化率
　　1累计支出加权均数确定
　　述公式中累计支出加权均数应笔资产支出金额笔资产支出占天数会计期间涵盖天数计算确定计算公式：
　　累计支出加权均数 ∑（笔支出金额×笔资产支出占天数会计期间涵盖天数 ）
　　述公式中笔资产支出占天数指发生固定资产支出应承担款费时间长度会计期间涵盖天数指计算应予资化款费金额会计期间长度述时间长度般应天数计算时考虑资产支出发生笔数较发生较均衡简化计算月数计算具体根款费资金额计算期发生资产支出笔数寡定分说明：
　　(1)月计算资化金额 果企业月计算应予资化款费应该月中笔资产支出金额笔支出需承担款费天数月天数计算确定该月累计支出加权均数果月资产支出笔数较支出发生较均衡简化计算月月初资产支出余额月资产支出算术均数作月累计支出加权均数：
　　累计支出加权均数 月初支出金额 +月资产支出金额算术均数
　　述公式中月资产支出算术均数公式计算：
　　月资产支出算术均数 月资产支出金额／２
　　(2)季半年年计算资化金额
　　果企业季半年年计算应予资化款费应笔资产支出金额笔支出需承担款费天数该季(半年年)天数计算确定该季(半年年)累计支出加权均数果资产支出笔数较支出发生较均衡简化计算月数作计算累计支出加权均数权数月数作确定承担款费时间长度单位时根月月初资产支出余额月资产支出算术均数会计期间涵盖月数加总计算确定该季(半年年)累计支出加权均数计算公式：
　　累计支出加权均数
　　　　∑((月初支出金额 +月资产支出金额算术均数)会计期间涵盖月数〕
　　需注意种情况企业应该累计支出加权均数相应会计期间利率(季利率半年利率者年利率)求该期应予资化利息金额企业首先月累计支出加权均数月利率计算出月应予资化利息金额然加总该季(半年年度)应予资化利息金额
　　举例说明述情况累计支出加权均数计算方法：
　　(1)企业月计算应予资化款费
　　例1：风华公司增值税般纳税企业2000年1月1日开始建造项固定资产建造该项资产专门银行入500万元3年期款年利率6资产2000年4月1日建造完工简化计算假设月均30天
　　公司2000年1月3月间发生资产支出：
　　1月1日支付购买工程物资款项14040万元中增值税进项税额2040万元
　　2月10日支付建筑资产职工工资9万元
　　3月15日企业产品建造固定资产该产品成60万元中材料成50万元增值税进项税额850万元该产品计税价格100万元增值税销项税额17万元生产产品耗材料价款增值税进项税额已支付
　　3月31日3月15日固定资产建造企业产品交纳增值税850万元
　　公司月计算应予资化款费应根月笔资产支出金额笔支出需承担款费天数月天数计算月累计支出加权均数：
　　1月份累计支出加权均数14040×3030 14040(万元)
　　2月份累计支出加权均数14040×3030+9×2030 14640(万元)
　　3月份累计支出加权均数 14040×3030+9×3030+6850×1530+850×030 18365(万元)
　　(2)企业季(半年全年)计算应予资化款费公司应根2000年第季度笔资产支出金额笔支出需承担款费天数季天数计算第季度累计支出加权均数：
　　公司第季度累计支出加权均数 14040×9090+9×5090+6850×1590 15682(万元)
　　(3)企业月计算应予资化款费资产支出笔款较支出生较均衡情况(简化计算方法)
　　例3：承例1假设条件变公司建造固定资产2000年1月3间发生资产支出：
　　1月1日支付购买工程物资款项3510万元中增值税进项税额510万元
　　1月6日支付项目设计方案费20万元
　　1月15日支付工程物资款4680万元中增值税进项税额680万元
　　1月20日支付工建造该项资产职工工资2万元
　　1月28日支付工程料款3276万元中增值税进项税额476万元
　　2月6日公司生产产品工程建设产品成4万元中材料成3万元增值税进项税额051万元该产品计税价格6万元增值税销项税额102万元生产产品耗材料价款增值税进项税额已支付
　　2月8日支付项目顾问费2万元
　　2月12日银行存款购买工程低值易耗品117万元中增值税进项税017万元
　　2月20日支付建造该项资产职工工资2万元
　　2月28日交纳2月6日工程建设公司产品增值税应纳税额051万元
　　3月10日支付工程物资款292万元中增值税进项税额425万元
　　3月20日支付建造该项资产职工工资5万元
　　3月28日企业产品外单位换进批工程物资产品成30万元中材料成20万元增值税进项税额340万元该产品计税价格50万元增值税销项税额850万元生产产品耗材料价款增值税进项税额已支付
　　3月31日交纳3月28日企业产品交换工程物资增值税应纳税额510万元公司月计算应予资化款费公司根月笔资产支出金额笔支出需承担款费天数月天数计算月累计支加权均数考虑月资产支出笔数较支出发生较均匀简化计算月月初资产支出余额月资产支出算术均作月累计支出加权均数具体计算：
　　月份累计支出加权均数月初资产支出额+月资产支出总额
　　　　　　　　　　　　　　(3510+20+468+2+3276)2 6833(万元)
　　二月份累计支出加权均数13666+(451+2+117+2+051)214176(万元)
　　三月份累计支出加权均数14685+(2925+5+334+51)218323(万元)
　　计算程见表101
　　表101

月份 月初资产支出
余额(万元)
月资产支出总额(万元) 月资产支出算术均数(万元) 累计支出加权均数(万元) 月末资产支出余额(万元)
(1)月(5) (2) (3)(2)／2 (4)(1)+(3) (5)(1)+(2)
1 0 3510+20+4680+2+327613666 1366626833 6833 13666
2 13666 451+2+117+2+0511019 10192510 14176 14685
3 14685 2925+5+334+5107275 727523638 18323 21960

　　(4)企业季(半年全年)计算应予资化款费资产支出笔数较支出发生较均衡情况(简化计算方法)
　　例4：承例3假设条件变公司季计算应予资化款费公司2000年第季度笔资产支出金额笔支出需承担款费天数季天数计算第季度累计支出加权均数考虑资产支出笔数较支出发生较均匀简化计算选择月数(非天数)作确定承担款费长度单位根公式计算第季度累计支出加权均数：

　　第1季度累计支出加权均数
　　　∑((月初支出金额 +月资产支出金额算术均数)会计期间涵盖月数〕
　　　［0+(3510+20+468+2+3276)2］3+［13666 +(451+2+117+051)2]3+［14685+(2925 +5+334+510)2］3
　　　 13111(万元)
　　2资化率确定
　　资化率应分情况列原确定：
　　(1)购建固定资产入笔专门款资化该项款利率
　　般说购建某项固定资产入笔专门款情况该项款利率资化率果项专门款采面值发行债券债券票面利率资化率购建固定资产专门折价溢价发行笔债券时时存笔专门款直接债券票面利率作资化率应重新计算债券实际利率作资化率资化率实际利率计算公式：
　　资化率［(债券期实际发生利息±期应摊销折价溢价)／债券期初账面价值］×100
　　述公式中债券期实际发生利息指录期债券票面价值票面利率计算出利息金额
　　述公式中期应摊销折价溢价指实际利率法直接线法计算折价溢价期摊销金额
　　述公式中债券期初账面价值指期期初债券账面价值包括期应计利息期应摊销折价溢价金额果债券分期付息应扣分期付息情况期已支付利息金额果期分期付息债券期应计支付利息均未通应付债券科目核算期期初债券账面价值中包括期应摊销折价溢价果企业选择月份季度半年计算计算次款费应予资化金额期需调整债券期初账面价值较繁琐简化工作量采取年调整办法处理年年初债券账面价值作年中期期初债券账面价值
　　①实际利率法摊销折价溢价
　　企业选择实际利率法摊销折价溢价时资化率插值法计算：
　　例5：企业建造项固定资产2000年1月1日发行3年期债券票面价值1000万元票面年利率5年年末支付利息期债券发行价格900万元(考虑发行债券辅助费)
　　年年末支付利息1000×550万元
　　　 50×PA(3r)+1000×PV(3R)900
　　r9时 50×2531295+1 000×077218389874775＜900
　　r8时 50×2577097+1 000×079383292268685＞900
　　插值法计算：
　　　 利率 　　　现值
　　　 8 　　　9226869
　　　 r 　　　　 900
　　　 9　　 　s8987478
　　　 (8987478900)(89874789226869)(9r)(98)
　　 　r895
　　实际利率895资化率895
　　插值法计算出实际利率直接利率作资化率需计算期根实际利率应摊销折价溢价金额
　　②直线法摊销折价溢价
　　果企业选择直线法摊销折价溢价资化率计算：
　　例6：承例5发行债券第年资化率：
　　　资化率(50+1003)(1000100)×100926
　　发行债券第二年资化率：
　　　资化率 (50+1003)(1000100+50+100350)×100893
　　(2)购建造固定资产入笔专门款资化率应专门款加权均利率
　　果购建固定资产入笔专门款款没折价溢价情况加权均利率计算公式：
　　加权均利率＝专门款期实际发生利息专门款金加权100
　　述公式分子专门款期实际发生利息指企业入款项期实际发生利息金额
　　述公式分母专门款金加权均数指专门款金余额会计期间加权均数计算应根笔专门款金该款期实际占天数会计会计期间涵盖天数确定计算公式：
　　专门款金加权均数 ∑[笔专门款金×笔款占天数]
　　简化计算月数作计算专门款金加权均数权数
　　例7：企业建造某项固定资产1999年1月1日专门入100万元3月1日专门入100万元资产建造工作1月1日开始假定企业季计算资化金额
　　3月31日企业第笔企业专门款占3月第二笔专门款占1月第季度专门款金加权均数：
　　专门款金加权均数100×33+100×13 1333(万元)
　　果专门款存折价溢价情况应期应摊销折价溢价金额作利息调整额加权均利率资化率作相应调整折价溢价摊销采实际利率法采直线法时加权均利率计算公式：
　　加权均［(专门款期实际发生利±期应摊销折价溢价)／专门款金加权均数］×100
　　需注意果述专门款中存折价溢价债券该债券金应期期初债券账面价值作基数进行加权均简化工作量年年初债券账面价值作年中期期初账面金额
　　例8：某企业2000年1月1日开始建造项固定资产专门款两项：
　　①2000年1月1日入3年期款100万元年利率6
　　②2000年4月1日发行3年期债券200万元票面利率5债券发行价格170万元折价30万元(考虑发行债券发行辅助费)
　　假定资产建造1月1日开始截3月31日计算出累计支出加权均数90万元截6月30日计算出累计支出加权均数150万元债券折价采直线法摊销2000年第季度第二季度适资化率计算：
　　第季度笔专门款资化计该款利率15(6×312)
　　第二季度两笔专门款适资化率两项专门款加权均利率加权均利率计算：
　　加权均利率[(专门款期实际发生利息±期应摊销折价溢价)款金加权均数
]×100 ×100 241
　　3利息资化金额限额
　　企业会计制度规定应予资化会计期间利息折价溢价摊销资化金额超期专门款实际发生利息折价溢价摊销金额果根累计支出加权均数资化率计算出利息资化金额超期专门款实际发生利息折价溢价摊销金额(差)时期实际发生利息折价溢价摊销金额(差)作期应予资化利息金额
　　4利息资化金额计算举例
　　例9：承例8企业第季度第二季度应予资化利息金额：
　　第季度累计支出加权均数90万元第季度应予资化利息金额90×15135(万元)
　　第季度专门款实际发生利息金额100×6×312 15(万元)
　　账务处理：
　　　：建工程款费 13 500
　　　　　财务费 1 500
　　　　贷：长期款 15 000
　　第二季度累计支出加权均数150万元
　　第二季度应予资化利息金额150×241 3615(万元)
　　第二季度专门款实际发生利息折价摊销金额 100×6×312+200×5×312+303×312 65(万元)
　　财务处理：
　　　：建工程款费 36 150
　　　　　财务费 28 850
　　　　贷：长期款 15 000
　　　　　　应付债券应计利息 25 000
　　　　　　　　　 债券折价 25 000
　　(二)辅助费资化金额确定
　　企业会计制度指应予资化辅助费仅包括购置建造某项固定资产专门款发生辅助费安排专门款发生辅助费包括款辅助费安排款发生辅助费均应发生时计入账务费某金额专门款辅助费根重性原发生时直接计入期财务费予资化
　　简单说期辅助费资化金额期辅助费实际发生金额发生购建固定资产支出相挂钩
　　例10：某企业建造幢厂房1999年1月1日面值发行1亿元5年期债券年利率8债券面值2支付中介机构手续费200万元已银行存款支付完毕厂房建造工作1999年1月1日开始建造期3年
　　应予资化辅助费金额200(万元)
　　企业支付发行债券手续费账务处理：
　　　：建工程款费 2 000 000
　　　　贷：银行存款 2 000 000
　　(三)外币专门款汇兑差额资化金额确定
　　果专门款外币款符合开始资化三条件应予资化会计期间汇兑差额资化金额期外币专门款金利息发生汇兑差额发生购建固定资产支出相挂钩购建固定资产达预定状态发生外币专门款金利息汇兑差额应计入期损益

　　例11：某企业1999年1月1日入120万美元某项固定资产建造年利率8期限3年企业1月1日开始资产建造日发生支出60万美元日美元民币汇率＄18201月31日汇率＄18252月28日汇率＄1827企业月计算应予资化款费金额外币账户采业务发生时汇率作折算汇率
　　1月份利息费1月31日计算1月31日没产生利息汇兑差额
　　1月31日应予资化汇兑差额计算：
　　外币专门款金利息汇兑差额120×(825820)+06(万元)
　　期外币款汇兑差额资化金额6(万元)
　　账务处理：
　　　：建工程款费 60 000
　　　　贷：长期款美元户 60 000
　　2月28日2月份应予资化汇兑差额计算：
　　外币专门款金利息汇竞成交额120×( 827825)+120×812(827825)+02416(万元)
　　财务处理：
　　　：建工程款费 24 160
　　　　贷：长期款美元户 24 160
　　四关暂停资化
　　果固定资产购置建造某预见理决策改变等方面原发生非正常中断中断时间连续超3月中断期间款费应暂停资化计入期费直购置建造活动重新开始果中断购置建造固定资产达预定状态必程序发生款费应继续资化里非正常中断包括劳动纠纷发生安全事改变设计图纸资金周转困难等原导致工程中断包括购置建造固定资产达预定状态必程序发生中断预见抗力素导致中断中断时间较长连续超3月指固定资产购建活动中断开始恢复购建活动止时间连续超3月(含3月)
　　需注意果中断固定资产达预定状态必程序者中断预见抗力素造成需停止款费资化例某企业建造厂房期间逢连绵雨季妨碍工程进行工程施工中断雨季继续施工该区该季节出现连绵雨季正常情况种雨季耽搁施工持续期间款费资化应继续进行
　　五关停止资化
　　()停止资化般原
　　购置建造固定资产达预定状态时应停止款费资化发生款费计入期损益
　　谓达预定状态指资产已达购买方建造方预先设想状态确定款费停止资化时点需较判断便实际操作企业会计制度认方面加判断：
　　1固定资产实体建造(包括安装)工作已全部完成者实质已完成应认资产购置建造工作已完成
　　2购置建造固定资产设计合求相符合基相符极设计合求相符方会影响正常
　　3继续发生固定资产支出金额少发生
　　符合述条件应认资产达预定状态
　　果购建造资产需试生产试运行试生产结果表明资产够正常运行够生产出合格产品时试运行结果表明够正常运转营业时应认资产已达预定状态应停止款费资化
　　(二)资产分建造分完工情况停止资化
　　分建造分完工资产企业应区情况界定款费停止资化时点：
　　1资产分建造分完工情况部分部分建造期间独立种情况果已完工部分达预定状态必需建造安装等活动实质已完成该部分资产款费资化应停止例干幢建筑物构成工厂厂房幢厂房厂房继续建造期间均单独中幢厂房完工达预定状态时应停止该幢厂房款费资化
　　2资产分建造分完工情况部分必须固定资产总体完成投入种情况资产部分分完工应该资产整体完工时停止款费资化说已完工部分款费应继续资化例涉项工程钢铁厂项工程建造完成整钢铁厂正常运转单项工程完工停止资化须等整钢铁厂完工达预定状态时停止资化
　　六关披露
　　企业应财务报告中披露列款费关信息：
　　1期资化款费金额期资化款费金额指规定计算期已计入固定资产成中项款费包括应予资化利息折价溢价摊销汇兑差额辅助费果企业期两项两项处购置建造程固定资产应披露资产期资化款费总额
　　2期确定资化金额资率企业某期间新入款项偿款项期存项处购置建造程中固定资产便期较企业应财务报告中披露期确定资化金额资化率企业披露资利率时应注意问题：
　　(1)果期两项两项固定资产项固定资产适资化率应固定资产项目分披露果项固定资产确定资化金额时适资化率相合披露
　　(2)果外提供财务报告期间长计算款费资化金额期间计算款费资化金额期确定资化金额资率均相应分期披露果期计算资化金额资化率相合披露例企业季计算应予资化款费金额外提供年度财务报告某项固定资产言果季确定款费资化金额时资化率年度财务报告中应分季披露资化率果季资化率相合披露
　　七关渡性规定
　　谓渡性规定执行企业会计制度企业采关款费会计处理方法衔接二层含义：
　　1企业会计制度施行日起企业应企业会计制度规定进行款费会计处理包括规定确认原区分应予资化款费应计入期损益款费规定方法正确计算期应予资化款费金额
　　2果企业会计制度施行日前企业已存项项处购置建造程中固定资产发生资产款费采会计处理方法企业会计制度规定方法致进行追溯调整施行日发生资产款费应企业会计制度规定方法进行处理
　　八新旧会计制度较
　　述关款费概念开始资化条件资化金额确定暂停资化停止资化规定出原会计制度相较项变化
　　1明确开始资化条件 原会计制度没明确规定款费开始资化条件实务中企业般专门入款项划企业账户时者银行开始计息时开始资化企业会计制度规定开始资化三条件更加严格款费开始资化时间界限
　　2根资产支出确定利息资金额 关利息资化金额原会计制度专门款期实际发生利息全部予资化期实际发生资产支出少企业会计制度利息资化金额确定发生购建固定资产支出联系起固定资产实际占款作确定款费资化金额
　　3遵循实质重形式原确定停止资化时点 会计制度关款费停止资化规定革初竣工决算交付已迈出步企业会计制度更着眼应停止资化济实质具体形式确定购建固定资产达预定状态时
　　九综合举例
　　()利息折价溢价摊销辅助费资化举例
　　例12：某企业采出包方式1999年11月1日开始建造座厂房月1日施工方支付进度款2000年该厂房支出数年初余额半年月发生额(单位万元)：
　　资产支出时间 　　　资产支出金额
　　年初余额 　　　　　　　400
　　1月1日 　　　　　　　　300
　　2月1日　　　 　　　　　600
　　3月1日 　　　　　　　　900
　　4月1日 　　　　　　　　600
　　5月1日 　　　　　　　　800
　　6月1日 　　　　　　　　900
　　该企业建造该厂房专门入两笔款：
　　(1)1999年9月15日银行签订贷款协议入笔3年期款1 000万元年利率6
　　(2)2000年1月1日发行5年期公司债券面值2 000万元发行价格1 800万元折价200万元票面利率6承销债券总面值2收取手续费直接发行收入中扣
　　厂房实体建造2000年6月30日完成投入企业期没处购建程中固定资产季计算应予资化款费金额外提供半年报简化计算月均30天计债券折价直线法摊销
　　企业2000年计算应予资化款费账务处理：
　　(1)第季度应予资化款费计算账务处理
　　①第季度累计支出加权均数应予资化款费计算
　　第季度累计支出加权均数计算表102：
　　表102　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：万元

资产支出日期 笔资产支出金额 笔资产支出占天数会计期间涵盖天数 累计支出加权均数
年初余额 400 9090 400
1月1日 300 9090 300
2月1日 600 6090 400
3月1日 900 3090 300
合计 2200 1400

　　计支出加权均数1 400万元存两笔专门款资化率两项专门款加权均利率
　　季应分摊债券折价200÷5×31210(万元)
　　资化率(1000×6×312+1000×6×312+10)(1000+1800)×100 196
　　A利息折价摊销资化金额
　　　季利息折价摊销资化金额1 400×196 2744(万元)
　　　季实际发生利息折价摊销金额 1 000×6×312+2 000×6×312+1055(万元)
　　季应予资化利息折价摊销金额2744万元期实际发生利息折价摊销金额55万元季应予资化利息折价摊销金额2744万元
　　B辅助费资化金额 应予资化辅助费等支付债券承销手续费金额者承销直接发行收入中扣金额
　　应予资化辅助费金额2 000×240(万元)
　　②账务处理
　　第季度末企业应作账务处理：
　　　：财务费 275 600(550 000274 400)
　　　　　建工程款费
　　　　　　　　　　674 400(274 400+400 000)
　　　　贷：长期款 150 000(10 000×6×312)
　　　　　　应付债券应计利息
　　　　　　　　　　　300 000(200 000×6×312)
　　　　　　　　　　债券折价
　　　　　　　　　　　100 000(2 000 000÷5×312)
　　　　　　银行存款 400 000
　　(2)第二季度应予资化款费计算账务处理
　　①第二季度累计支出加权均数应予资化款费计算
　　第二季度累计支出加权均数计算表103：
　　表103　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：万元 　

资产支出日期 笔资产支出金额 笔资产支出占天数会计期间涵盖天数 累计支出加权均数
年初余额 2200 9090 2200
4月1日 600 9090 600
5月1日 800 6090 533
6月1日 900 3090 300
合计 4500 3633

　　累计支出加权均数3 633万元适资化率两项专门款加权均利率第季度196应予资化利息费计算：
　　A利息折价摊销资化金额
　　　季利息折价摊销资化金额3 633×196 7121(万元)
　　　季实际发生利息折价摊销金额 1 000×6×312+2 000×6×312+1055(万元)
　　季应予资化利息折价摊销金额7221万元实际发生利息蜇价摊销金额55万元季应予资化利息折价摊销金额55万元
　　B辅助费资化金额
　　季没应予资化辅助费
　　②账务处理
　　第二季度末企业应作账务处理：
　　　：建工程款费 550 000
　　　　贷：长期款 150 000(10 000 000×6×312)
　　　　　　应付债券应计利息 300 000(20 000 000×6×312)
　　　　　　　　　　债券折价 100 000(2 000 000÷5×312)
　　厂房6月30日已完成实体建造工作达预定状态应停止款费资化
　　(3)企业应外提供半年报中款费关信息作披露：
　　2000年半年企业资化款费12244(2744+40+55)万元确定资化金额资化率(季率)196
　　(二)外币专门款利息汇兑差额资化举例
　　例13：某中外合资企业民币记账位币1998年1月1日安装条生产线银行入3年期美元款180万美元年利率8假定企业采业务发生日汇率折算外币业务款日汇率＄1820企业月计算应予资化款费金额期外币款该生产线年1月1日开始安装3月31日安装完毕安装期间发生支出情况：
　　1月1日发生支出90万元美元日汇率＄1820
　　2月1日发生支出60万美元日汇率＄1825
　　3月1日发生支出40万美元日汇率＄1829
　　1月2月3月月月末汇率分：1月31日＄1822
　　2月28日＄18273月31日＄1830
　　该企业月计算款费资化金额外提供半年报
　　①1月1日入美元款时企业应作账务处理：
　　　：银行存款美元户(＄1 800 000×820)
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　14 760 000
　　　　贷：长期款美元户 　　　　　　　　14 760 000
　　日发生美元支出时企业应作账务处理：
　　　：建工程 　　　　　　　　　　7 380 000
　　　　贷：银行存款美元户(＄900 000×820)
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　7 380 000
　　1月31日计算该月外币款利息外币款金利息汇兑差额：
　　A利息资化金额
　　　外币款利息＄1 800 000×8×11212 000(美元)
　　　折合民币款利息＄12 000×82298640(元)
　　　外币累计支出加权均数＄900 000×3030 900 000(美元)
　　　外币款利息资化金额＄900 000×8×112 6 000(美元)
　　　折合民币利息资化金额＄6 000×822 49320(元)
　　　1月份应予资化利息金额实际发生利息金额月应予资化利息金额49 320元
　　B汇兑差额资化金额
　　　外币款金利息汇兑差额＄1 800 000×(822820)+036 000(元)
　　　应予资化汇兑差额等月该外币款金利息实际发生汇兑差额36 000元
　　　1月份应予资化款费金额49 320+36 00085 320(元)
　　　1月31日企业应作账务处理：
　　　：建工程款费 85 320
　　　　　财务费 49 320
　　　　贷：长期款美元户 134 640
　　②2月1日发生美元支出时企业应作账务处理：
　　　：建工程 4 950 000
　　　　贷：银行存款美元户(＄600 000×825) 4 950 000
　　2月28日计算该月外币款利息外币款金利汇兑差额：
　　A利息资化差额
　　　外币款利息＄1 800 000×8×112 12 000(美元)
　　　折合民币款利息＄12 000×827 99 240(元)
　　　外币累计支出加权均数＄1 500 000×2828 1 500 000(美元)
　　　外币款利息资化金额＄1 500 000×8×112 10 000(美元)
　　　折合民币利息资化金额＄1 500 000×8×112 10 000(美元)
　　　折合民币利息资化金额＄10 000×827 82 700(元)
　　2月份应予资化利息金额实际发生利息金额月应予资化利息金额82 700元
　　B汇兑差额资化金额
　　　外币款金利息汇兑差额 ＄1 800 000×(82782)+(＄12 000×(827822)+090600(元)
　　(注：里1月31日汇率2月28日汇率相较2月1日汇率计算期相款金利息1月31日汇率基础发生变动) 应予资化汇兑差额等月该外币款金利息实际发生汇兑差额90 600元
　　2月份应予资化款费金额82 700+90 600 173 300(元)］
　　2月28日企业应账务处理：
　　　：建工程款费 173 300
　　　　　财务费 16 540(元)
　　　　贷：长期款美元户 189 840
　　③3月1日发生美元支出时企业应作账务处理：
　　　：建工程款费 3 316 000
　　　　贷：银行存款美元户(＄400 000×829) 3 316 000
　　3月31日计算该月外币款利息外币款金利息汇兑差额：
　　　A利息资化金额
　　　外币款利息＄1 800 000×8×21212 000(美元)
　　　折合民币款利息＄12 000×83099 600(元)
　　　外币累计支出加权均数＄1 700 000×331 1 700 000(美元)
　　　外币款利息资化金额＄1 700 000×8×112 11 333(美元)
　　　折合民币利息资化金额＄11 333×830 94 06390(元)
　　3月31日企业应作账务处理：
　　　：建工程款费 14878390
　　　　　财务费 5 53610
　　　　贷：长期款美元户 154 320
　　日企业应已完工建工程转入固定资产账中
　　④企业应外提供半年报表款费关信息作披露：
　　2000年半年企业资化款费407 40390(85 320+173 300+148 78390)元确定资化金额资产化率(月率)067

第十章　租 赁


　　　　　第节 租赁定义分类

　　企业会计制度企业会计准租赁(简称会计准)租赁业务会计处理规定完全相考虑会计准关规定更全面系统章会计准承租出租租赁业务账务处理进行讲解
　　什租赁
　　()租赁定义
　　会计准租赁定义：约定期间出租资产权承租获取租金协议租赁特征转移资产权转移资产权种转移偿取权支付租代价租赁资产购置资产权合方转移方服务性合劳务合运输合保合仓储合等偿提供权合
　　(二)低租赁付款额定义
　　低租赁付款额租赁分类租赁资产负债金额确定等具重影响必须正确理解确定低租赁付款额会计准低租赁付款定义租赁期承租应支付求支付种款项(包括租金履约成)加承租关第三方担保资产余值
　　会计准中低租赁付款额承租角度规定概念中低词相租金承租必须出租支付金额者说承租租赁开始日出租负债租赁合规定容低租赁付款额构成容相果租赁合没规定优惠购买选择权承租租赁期应支付求支付种款项包括：(1)租赁期承租期支付租金(2)租赁期届满时承租关第三方担保资产余值(3)租赁期届满时承租未续租展期造成应承租支付款项
　　果租赁合规定优惠购买选择权承租租赁期应支付求支付种款项包括：(1)租赁开始日起优惠购买选择权行日止整租赁期承租期支付租金(2)承租行优惠购买选择权支付款项
　　(三)低租赁收款额定义
　　低租赁收款额低租赁付款额租赁会计中作完全相理解掌握低租赁收款额样非常重会计准低租赁收款额定义低租赁付款额加承租出租均关财务力担保第三方出租担保资产余值
　　承租低租赁付款额相应会计准指低租赁收款额出租角度规定概念中低词相租金履约成等言低租赁收款额租赁开始日确定出租够承租等收取金额者说出租租赁开始日承租等债权出租根租赁合规定求承租支付低租赁付款额外果存承租出租均关财务力担保第三方出租资产余值提供提供担保表明租赁期届满时够保证出租实现确定金额担保资产余值应包括出租低租赁收款额中
　　二租赁分类原
　　1根租赁目租赁资产权关风险报酬属出租承租程度租赁分融资租赁营租赁两类说承租出租应视租赁济实质法律形式租赁进行分类
　　项租赁应否认定融资租赁租赁合形式应视出租否租赁资产风险报酬转移承租作出判断果项租赁实质转移资产权关全部风险报酬租赁合采什样形式应该项租赁认定融资租赁果项租赁实质没转移资产权关全部风险报酬应该项租赁认定营租赁
　　(1)融资租赁指实质转移资产权关全部风险报酬租赁权终转移转移
　　谓资产权关风险指资产闲置技术陈旧发生损失营情况变化致关收益发生变动谓资产权关报酬指资产效年限直接获利益资产身增值处置实现收益项租赁实质转移资产权关全部风险报酬认定融资租赁租赁业务中风险报酬转移权转移定时进行租赁期届满果承租购买租赁资产租赁资产权转移承租否租赁资产权般会转移承租判断租赁判断时应租赁资产权否转移承租标准
　　会计准指融资租赁法律意义种合关系种合关系中般涉三方事：出租承租出卖中出租租赁资产购买者者承租租赁资产者收益者出卖租赁资产生产者者销售者出租根承租出卖租赁资产选择订立买卖合出卖约定承租交付租赁资产租赁期出租享租赁资产权定期收取租金收取租金中仅包含购买租赁资产部分全部成包含出租合理利合理利润承租享租赁资产权定期出租支付租金出卖根承租特定求生产租赁资产租赁资产提供承租
　　济关系融资租赁承租租赁作种融资手段出租资产出租承租实际承租提供笔资金承租相出租里入笔资金承租期支付租金相分期付款融资租赁分期付款购买相款形式存相似处户先取物品相长时间分期分批物品价款相应利息商品形态提供信融资租赁等分期付款购买两者间存着显著差
　　首先法律关系讲租赁期租赁资产权出租承租破产时租赁资产属破产财产出租行出租行权体现承租享租赁资产权未出租意承租做出侵犯权行果侵犯权行发生出租权解合收回租赁资产分期付款购买种买卖行购买方未清货款前资产权转移已确定分期付款购买商品权商品交付验收合生效时应已销货方转移购买方购买方购货时便表明商品已出售购买方商品应购买方货款尚未付清前购买方承担项债务购入商品作债务担保物销货方保留商品抵押权

　　次业务关系融资租赁涉出租承租出卖三方面关系租赁业务成立时必须签订买卖合融资租赁合两相互联系合合三方事关系相密切方违约求变更修改合会影响两方利益复杂租赁协议涉长期贷款杠杆租赁分期付款购买买卖双方关系销货方制造商销商合变更违约会影响买卖双方利益然分期付款购买具融资性质销货方垫付资金入达成种交易直接关系
　　次现款者涉象融资租赁转移资产权权利租赁期届满时出租收回合约定资产权租赁期届满时转移出租作完全承租违约租赁期收回租赁资产时承租角度受出租持租赁资产种类限制承租根身需选定合适租赁资产然出租签订融资租赁合出租付款购买租赁资产供出租承租见融资租赁较分期付款购买更灵活方便够更满足承租资产需求分期付款购买缓解购买方次性支付力足困难购买象固定资产存货等流动资产局限销货方持生产商品
　　外融资租赁银行贷款信信托信赘述
　　(2)营租赁指融资租赁外租赁
　　会计准中属融资租赁租赁属营租赁融资租赁相营租赁通常涉两方事出租承租出租购买租赁资产程独立行通常承租关营租赁资产通性强较二手市场需专门理技术进步快形损耗租赁期出租般承租提供类专门服务租赁资产维护保养营租赁满足户时需季节性需租赁期通常较短营租赁租金属种非全额清偿出租投资回收源承租支付租金租金承租取资产权支付代价非资产成回收营租赁般撤销租赁期届满前承租出身需定手续提前解租赁合营租赁中租赁资产权转移租赁期届满承租退租续租选择权存优惠购买选择权
　　2承租出租均应租赁开始日租赁进行分类
　　会计确定租赁开始日目作进行租赁分类基准日租赁开始日承租出租项租赁进行分类够体现租赁资产权关风险报酬否实质发生转移求提前租赁进行分类延租赁进行分类
　　3原承租出租项租赁认定类型应致承租出租权利义务项双方签订租赁合基础确定承租出租项租赁认定类型应致项租赁果承租认定融资租赁原出租应认定融资租赁应认定营租赁避免项资产承租出租双方作重复反映果存独立承租出租双方作重复反映果存独立承租出租财务力担保第三方出租资产余值提供担保种情况低租赁付款额等低收款额融资租赁判断标准出分类时会出现租赁开始日低租赁付款额现值占租赁开始日租赁资产原账面价值例低租赁收款额现值占租赁资产原账面价值例相等会导致项租赁租赁双方类型外果租赁双方采折现率会导致项租赁租赁双方类型

　　4果承租出租租赁期某时间意改变租赁合条款(续租外)改变原租赁分类出租承租均应根修订租赁合重新租赁进行分类租赁资产年限担保余值改变等导致会计估计变更发行承租违约等事项应租赁重新分类
　　三租赁分类具体标准
　　承租出租租赁分类时应全面考虑租赁期届满时租赁资产权否转移承租承租否购买租赁资产选择权租赁期占租赁资产尚年限例等种素满足条数条标准租赁应认定融资租赁：
　　1租赁期届满时租赁资产权转移组承租
　　条标准指果租赁合中已约定者根条件租赁开始日合理判断租赁期届满时出租会租赁资产权转移承租该项租赁应认定融资租赁
　　2承租购买租赁资产选择权订立购价预计远低行选择权时租赁资产公允价值租赁开始日应合理确定承租会行种选择权
　　条标准两层含义：
　　(1)承租拥租赁期届满时某特定日期选择购买购买租赁资产权
　　(2)租赁期届满时某特定日期承租行购买租赁资产选择权时租赁合中订立购价远低(通常低5含5)届时该项租赁资产公允价值租赁开始日合理确定承租定会购买该项租赁资产
　　例1：出租承租签订项租赁合租赁期限3年租赁期届满时承租权1 000元价格购买该项租赁资产签订租赁合时估计该项租赁资产租赁期届满时公允价值30 000元购买价格仅公允价值333(低5求)果没特情况承租租赁期届满时会购买该项租赁资产种情况租赁开始日判断该项租赁应认定融资租赁
　　3租赁期占租赁资产尚年限部分果租赁资产开始租赁前已年限超该资产全新时命年限部分该条件标准适实际条时间性标准指租赁期占租赁开始日租赁资产尚年限部分(通常75含75)租赁期占该项资产全新时年限部分
　　需注意果租赁资产项旧资产开始次租赁前已年限超该资产全新时年限75该余判断标准适
　　例2：某项租赁设备全新时年限10年已3年第4年开始租出租赁期6年租赁开始日该项设备尚年限7年租赁期占租赁设备尚年限857(6年7年)符合第3条标准该项租赁应认定融资租赁果第4年开始租赁期3年租赁期占租赁设备尚年限429(3年／7年)符合第3条标准该项租赁应认定融资租赁(假定符合判断标准)假该项设备已8年第9年开始租出租赁期2年时该项设备尚年限2年然租赁期租赁设备尚年限100(2年／2年)开始次租赁前该项设备已年限超全新时年限(10年)75(8年／10年80>75 )该条标准判断租赁类型
　　4承租言租赁开始日低租赁付款额现值相租赁开始日租赁资产原账面价值出租言租赁开始日低租赁收款额现值相租赁开始日租赁资产原账面价值果租赁资产开始租赁前已年限超该资产全新时年限部分该条标准适
　　实际条价值补偿性标准分承租出租租赁开始日低租赁付款额现值低租赁收款额现值占租赁资产原账面价值例角度判断租赁类型租赁开始日果承租计算出低租赁付款额现值相(通常90含90)租赁资产原账面价值承租角度该项租赁应认定融资租赁果出租计算出低租赁收款额现值相租赁资产原账面价值出租角度该项租赁应认定融资租赁
　　样需注意果租赁资产项旧资产开始次租赁前已年限超该资产全新时年限75该条判断标准适
　　5租赁资产性质特殊作较修整承租条标准指租赁资产出租专门承租订购建造专设备该专设备承租选定生产商专门承租特殊工艺特殊途设计般形成系列化产品专设备种专设备专购专性质者说具排性该项资产供项租赁交易中承租果作较重新改制企业法租赁开始说该项资产权关风险报酬已实质转移承租该项租赁应认定融资租赁

第二节 承租账务处理

　　承租账务处理包括承租营租赁账务处理融资租赁账务处理两种情况
　　承租营租赁账务处理
　　营租赁承租租入资产目取资产权租赁期届满取该项资产权租赁资产权关风险报酬没实质转移承租承租承担租赁资产风险承租营租赁账务处理较简单承租须取租入资产权资化问题解决应支付租期费关系承租营租赁发生租金应租赁期期间直线法确认费果方法更合理采方法
　　般情况采直线法承租发生营租赁租金确认费较合理某特殊情况应采直线法更系统合理方法根租赁资产量确认租金费例租赁台起重机根起重机工作时确认时应分摊租金费直线法确认更合理
　　某情况出租营租赁提供激励措施免租期承担承租某费等出租提供免租期情况应租金总额整租赁期租赁期扣免租期间进行分摊出租承担承租某费情况应该费租金总额中扣租金余额租赁期进行分摊 账务处理：确认期租金费时记营业费理费摊费等科目贷记应付款等科目实际支付租金时记应付款等科目贷记银行存款等科目
　　外保证租赁资产安全效承租应设置营租赁资产备查簿作备查登记反映监督租赁资产结存情况
　　二承租融资租赁账务处理
　　承租融资租赁账务处理涉问题：
　　1租赁资产资化金额确定
　　2初始直接费账务处理：
　　3未确认融资费分摊账务处理
　　4租赁资产折旧计提
　　5履约成账务处理
　　6租金账务处理
　　7租赁期届满时账务处理等等
　　()租赁资产资化金额确定
　　租赁开始日承租通常应租赁开始日租赁资产原账面价值低租赁付款额现值两者中较低者作租入资产入账价值低租赁付款额作长期应付款入账价值两者差额记录未确认融资费果该项租赁资产占企业资产总额例承租租赁开始日低租赁付款额记录租入资产长期应付款处例指融资租入资产总额承租资产总额30(含30)种情况融资租入资产长期应付款金额确定承租行进行选择采低租赁付款额采租赁资产原账面价值低租赁付款额现值两者中较低者里讲租赁资产原账面价值指租赁开始日出租账反映该项租赁资产账面价值
　　承租计算低租赁付款额现值时必须合理选择折现率果知悉出租租赁含利率承租应首先出租入租赁含利率作折现率次应采租赁合规定利率作折现率果出租租赁含利率租赁合规定利率均法取承租应采期银行贷款利率作折现率果国外取融资租赁时应采租赁期相期限国外贷款利率作折现率里讲租赁含利率指租赁开始日低租赁收款额现值未担保余值现值等租赁资产原账面价值折现率
　　账务处理：果租赁开始日融资租赁资产总额承租资产总额30(包括30)租赁开始日租赁开始日租赁资产账面价值低租赁付款额现值两者中较低者记固定资产融资租赁固定资产科目低租赁付款额贷记长期应付款应付融资租赁款科目差额记未确认融资费科目果租赁开始日融资租入资产总额等承租资产总额30租赁开始日承租低租赁付款额记固定资产融资租赁固定资产科目贷记长期应付款应付融资租赁款科目
　　果融资租入固定资产租赁开始日需安装应先通建工程科目核算安装完毕交付时建工程科目转入固定资产融资租入固定资产科目
　　(二)初始直接费账务处理
　　初始直接费指租赁谈判签订租赁合程中承租发生直接属租赁项目费通常印花税佣金律师费差旅费谈判费等承租发生初始直接费应实际发生时确认期费
　　(三)未确认融资费分摊账务处理
　　融资租赁承租出租支付租金中包含金利息两部分承租应支付租金应租赁期进行分摊方面应减少长期应付款(金部分)方面应时未确认融资费合理方法确认期融资费(利息部分)先付租金(期期初等额支付租金)情况租赁期第期应支付租金中含利息需减少长期应付款必时确认期融资费
　　分摊未确认融资费时承租应采合理方法加计算承租采实际利率法采直线法年数总法等根租赁开始日租赁资产负债入账价值确定基础未确认融资费分摊分列种情况：

　　1租赁资产负债低租赁付款额现值入账价值出租租赁含利率折现率种情况应出租租赁含利率作分摊率
　　2租赁资产负债低租赁付款额现值入账价值租赁合规定利率折现率种情况应租赁合规定利率作分摊率
　　3租赁资产负债租赁资产原账面价值入账价值存承租担保余值优惠购买选择权种情况采出租租赁含利率作分摊率采租赁合规定利率作分摊率应重新计算融资费分摊率融资费分摊率指租赁开始日低租赁付款额现值等租赁资产原账面价值折现率承租关第三方未租赁资产余值提供担保情况述两种情况相类似租赁期届满时未确认融资费应全部摊销完租赁负债应减少零
　　4租赁资产负债租赁资产原账面价值入账价值存承租担保余值存优惠购买选择权种情况采出租租赁含利率作分摊率采租赁合规定利率作分摊率应重新计算融资费分摊率租赁期届满时未确认融资费应全部摊销完租赁负债应减少优惠购买金额
　　5租赁资产负债租赁资产原账面价值入账价值存承租提供余值种情况采出租租赁含利率作分摊率采租赁合规定利率作分摊率应重新计算融资费分摊率承租关第三方租赁资产余值提供担保租赁期届满时没续租支付违约金情况租赁期届满时未确认融资费应全部摊销完租赁负债应减少担保余值该日应支付违约金
　　账务处理：承租期支付租金应期支付租金金额记长期应付款应付融资租赁款科目贷记银行存款科目果支付租金中包含履约成应时记制造费理费等科目
　　分摊未确认融资费时期应分摊未确认融资费金额记财务费科目贷记未确认融资费科目
　　(四)租赁资产折旧计提
　　承租应融资租赁固定资产计提折旧应解决两问题：折旧政策二折旧期间
　　1折旧政策
　　计提租赁资产折旧时承租应采应折旧资产相致折旧政策应折旧资产样租赁资产折旧方法般直线法(年限均法)工作量法年数总法双倍余额递减法等果承租关第三方租赁资产余值提供担保应计提折旧总额租赁开始日融资租入固定资产入账价值减担保余值果承租关第三方未租赁资产余值提供担保应计提折旧总额租赁开始日融资租入固定资产入账价值
　　2折旧期间
　　融资租赁分类标准影响着租赁资产折旧期间确定应根租赁合规定确定租赁资产折旧期间果够合理确定租赁期届满时承租会取租赁资产权认承租拥该项资产全部尚年限应租赁开始日租赁资产尚年限作折旧期单间果法合理确定租赁期届满时承租够取租赁资产权应租赁期租赁资产尚年限两者中较短者作折旧期间
　　(五)履约成账务处理
　　履约成指租赁期租赁资产支付种成技术咨询服务费员培训费维修费保险费等履约成名目较承租实际中根容分进行处理例融资租入固定资产技术咨询服务费员培训费等应予递延分摊计入期费直接计入期费记
长期摊费预提费制造费理费等科目贷记银行存款等科目固定资产常性修理费保险费等直接计入期费记制造费理费等科目贷记理存款等科目
　　(六)租金账务处理
　　租金金额固定法采系统合理方法进行分摊租金应实际发生时确认期费
　　账务处理：记财务费营业费等科目贷记银行存款等科目
　　(七)租赁期届满时账务处理
　　租赁期届满时承租通常租赁资产处理三种情况：租赁期届满时承租通常租赁资产处理三种情况：返优惠续租留购
　　1返租赁资产
　　租赁期届满承租出租返租赁资产时通常记长期应付款应付融资租赁款累计折旧科目贷记固定资产融资租入固定资产科目
　　2优惠续租租赁资产
　　果承租行优惠续租选择权应视该项租赁直存作出相应账务处理果租赁期届满时没续租根租赁合规定须出租支付违约金时记营业外支出科目贷记银行存款等科目
　　3留购租赁资产
　　承租享优惠购买选择权情况支付购买价款时记长期应付款应付融资租赁款科目贷记银行存款等科目时固定资产融资租入固定资产明细科目转入关明细科目

第三节 出租账务处理

　　出租账务处理包括出租营租赁账务处理融资租赁账务处理两种情况
　　出租营租赁账务处理
　　营租赁租赁资产权腾风险报酬没实质转移承租承租承担租赁资产风险出租营租赁账务处理较简单问题解决应收取租金计入期收入关系营租赁资产折旧计提租赁期满承租获权没租赁资产留购选择权租赁资产权始终出租出租应资产处理方法租赁资产反映资产负债表果营租赁资产属固定资产应采出租类似应折旧资产通常采折旧政策计提折旧否应采合理方法进行摊销
　　出租营租赁收取租金应租赁期期间直线法确认收入果方法合理采方法
　　般情况采直线法出租收取营租赁租金确认收入较合理某特殊情况应采直线法更系统合理方法根租赁资产量确认租金收入例租赁台起重机根起重机工作时确认期应分配租金收入直线法确认更合理
　　某情况出租营租赁提供激励措施免租期承担承租某费等出租提供免租期情况应租金总额整租赁期租赁期扣免租期期间进行分配出租承担承租某费情况应该费租金总额中扣租余额租赁期进行分配
账务处理：确认期租收入时记应收账款应收款等科目贷记营业务收入租金收入业务收入营租赁收入等科目实际收租金时记银行存款等科目贷记应收账款应收款等科目
　　二出租融资租赁账务处理
　　出租融资租赁账务处理涉问题：
　　1租赁开始日租赁债权确认
　　2初始直接费账务处理
　　3未实现融资收益分配账务处理
　　4租金逾期未收回情况账务处理
　　5应收融资租赁款坏账准备计提
　　6未担保余值发生减少账务处理
　　7租金账务处理
　　8租赁期届满时账务处理等等
　　()租赁开始日租赁债权确认
　　融资租赁出租租赁资产权关风险报酬实质转移承租租赁资产权长期转承租获取租金出租租赁资产租赁开始日实际变成收取租金债权出租应租赁开始日租赁开始日低租赁收款额作应收融资租赁款入账价值时记录未担保余值低租赁收款额未担保余值现值差额记录未实现融资收益账务处理：租赁开始日出租应低租赁收款额记应收融资租赁款科目未担保余值记未担保余值科目租赁资产原账面价值贷记融资租赁资产科目差额贷记递延收益未实现融资收益科目
　　(二)初始直接费账务处理 出租发生初始直接费承租发生初始直接费相类似通常包括印花税佣金律师费差旅费谈判费等初始直接费发生时应确认期费
　　账务处理：记理费等科目贷记银行存款等科目
　　(三)未实现融资收益分配账务处理
　　出租收取租金包含金利两部分应租赁期租金进行分配部分应确认期融资收入部分应减应收融资租赁款
　　分配未实现融资收益时出租应采实际利率法计算期应确认融资收入实际利率法计算结果重差异情况采直线法年数总法等
　　账务处理：出租期收租金时收租金记银行存款科目贷记应收融资租赁款科目期采合理方法分配未实现融资收益时期应确认融资收入金额记递延收益未实现融资收益科目贷记营业务收入融资收入科目
　　(四)租金逾期未收回情况账务处理
　　根谨慎性原求超租金支付未收租金出租应停止确认租金中含融资收入已确认融资收入应予回转作表外核算实际收租金时租金中含融资收入确认期收入规定体现谨慎性原求利出租加强租金回收理时催收租金提高资金效益
　　例3：西部开发租赁公司(简称西部公司)根新世纪限责公司(简称新世纪公司)签订租赁合规定2000年1月1日起月3月收取期租金期租金中含融资收入均300 000元月月末根合理分配方法确认期融资收入
　　假设2000年3月31日递延收益未实现融资收益方发生额合计300 000元营业务收入融资收入科目贷方余额300 000元2000年6月30日未收第期租金关账务处理：
　　12000年6月30日停止第期租金中含融资收入继续列报利润表中
　　22000年6月30日已确认第期租金中含融资收入予全部回
　　　：营业务收入融资收入 300 000
　　　　贷：递延收益未实现融资收益 300 000
　　3未收第期租金前会计期间均确认第期租金中含融资收入
　　42000年6月30日第二期租金6月份应分配融资收入予确认
　　　：递延收益未实现融资收益 100 000
　　　　贷：营业务收入融资收入 100 000
　　5假设2000年7月20日收第期租金确认含融资收入300 000元
　　　：递延收益未实现融资收益 300 000
　　　　贷：营业务收入融资收入 300 000
　　 (五)应收融资租赁款坏账准备计提
　　更加真实客观反映出租融资租赁中债权出租应定期少年年末根承租财务营理情况租金逾期期限等素分析应收融资租赁款风险程度回收性应收融资租赁款合理计提坏账准备逾期租金含融资收入已根谨慎性原停止确认出租须应收融资租赁款减未实现融资收益差额部分(金额等金部分)合理计提坏账准备应收融资租赁款全额计提坏账准备计提坏账准备方法出租参企业会计制度根相关会计准规定行确定坏账准备计提方法确定意变更 财务处理：
　　1根关规定合理计提坏账准备时记理费科目贷记坏账准备科目
　　2确实法收回应收融资租赁款批准作坏账损失销计提坏账准备记坏账准备科目贷记应收融资租赁款科目
　　3已确认转销坏账损失果收回实际收回金额记应收融资租赁款科目贷记坏账准备科目时记银行存款等科目贷记应收融资租赁款科目
　　(六)未担保余值发生减少账务处理
　　出租应定期未担保余值进行检查少年年末检查次果证表明未担保余值已发生减少应重新计算租含利率引起租赁投资净额减少确认期损失期根修正租赁投资净额重新计算租赁含利率确定应确认融资收入已确认损失未担保余值恢复应原先已确认损失金额转回重新计算租赁含利率期根修正租赁投资净额重新计算租赁含利率确定应确认融资收入未担保余值增加时作调整
　　未担保余值金额决定租赁含利率决定着未实现融资收益分配(采实际利率法分配未实现融资收益情况)真实反映企业资产营业绩 根谨慎性原求未担保余值发生减少已确认损失未担保余值恢复情况均应重新计算租赁含利率期根修正租赁投资净额重新计算租赁含利率确定应确认融资收入未担保余值增加时作调整
　　未担保余值发生减少时前期已确认融资收入作追溯调整未担保余值发生减少期期根修正租赁投资净额重新计算租赁含利率计算应确认融资收入账务处理：
　　1期末出租未担保余值预计收回金额低账面价值差额记递延收益
未实现融资收益科目贷记未担保余值科目
　　2果已确认未担保余值恢复应原已确认损失金额转回记未担保余值科目贷记递延收益未实现融资收益科目
　　(七)租金账务处理
　　出租融资租赁发生租金应实际发生时确认期收入
　　账务处理：记应收账款银行存款等科目贷记营业务收入融资收入科目
　　(八)租赁期届满时账务处理 租赁期届满时出租应区情况进行账务处理：
　　1收回租赁资产通常出现四种情况：
　　(1)存担保余值存未担保余值出租收承租返租赁资产时记融资租赁资产科目贷记应收融资租赁款科目
　　(2)存担保余值时存未担保余值
　　出租收承租返租赁资产时记融资租赁资产科目贷记应收融资租赁款未担保余值等科目
　　(3)存未担保余值存担保余值
　　出租收承租返租赁资产时记融资租赁资产科目贷记未担保余值科目
　　(4)担保余值未担保余值均存
　　时出租需作账务处理需作相应备查登记
　　2优惠续租赁资产
　　(1)果承租行优惠续租选择权出租应视该项租赁直存作出相应账务处理
　　(2)果租赁期届满时承租没续租根租赁合规定应承租收取违约金时记应收款科目贷记营业外收入科目时收回租赁资产述规定进行处理
　　3留购租赁资产
　　租赁期届满时承租行优惠购买选择权出租收承租支付购买租赁资产价款记银行存款等科目贷记应收融资租赁款科目

第四节 售租回交易账务处理

　　什售租回交易
　　售租回交易种特殊形式租赁业务指卖(承租)项制外购资产出售该项资产买(出租)租回惯称回租售租回方式卖时承租买时出租通售租加交易资产原者(承租)保留资产占权权控制权前提固定资产转化货币资出售时取全部价款现金租金分期支付获需资金资产新者(出租)通售租回交易找风险回报保障投资机会90年代售租回交易国充分发展部分租赁公司尤中外合资租赁公司年业务售租回
　　售租回交易中资产售价租金相互关联揽子方式谈判计算资产出售租回实质笔业务出售资产损益应分期摊销应确认出售期损益果售租回损益次确认出售期损益正确反映企业营业绩例果采高售价高租金租赁安排种租赁安排买(出租)存利影响卖(承租)讲出售资产时然巨额销售收入未期支付高额租金代价反果采低售价低租金租赁安排种租赁安排买
(出租)存利影响卖(承租)讲然期支付租金较低出售时会产生巨额亏损真实合理反映承租营业绩根权责发生制原求售租回交易产生损益均应受益期采合理方法进行分摊应售租回损益确认期损益应予递延分摊入期损益(收益损失)
　　二售租回交易账务处理
　　售租回交易承租出租均应会计准规定售租回交易认定融资租赁营租赁出租讲售租回交易(融资租赁营租赁售租回交易)租赁业务会计处理没什区承租讲资产承租时资产出售者售租回交易租赁业务会计处理会计准售租回交易规定实际承租(卖)角度做出
　　售租回交易会计处理应根形成租赁类型定融资租赁营租赁分进行账务处理
　　()售租回交易形成融资租赁账务处理
　　果售租回交易满足会计准规定5条标准中条数条应该项交易认定融资租赁种交易实质转移买(出租)保留该项租赁资产权关全部风险报酬出租提供资金承租该项资产作担保售价资产账面价值间差额(售价高资产账面价值低资产账面价值)会计均未实现实质售价高资产账面价值实际出售时高估资产价值售价低资产账面价值实际出售时低估资产价值卖(承租)应交售价资产账面价值间差额(售价高资产账面价值售价低资产账面价值)予递延该项租赁资产折旧进度进行分摊作折旧费调整账务处理：
　　1出售资产时记固定资产清理累计折旧营业务成等科目贷记固定资产产成品等科目
　　2收出售资产价款时记银行存款科目贷记固定资产清理营业务收入等科目记贷记递延收益未实现售租回损益(融资租赁)科目
　　(二)售租回交易形成营租赁账务处理
　　果售租回交易没满足会计准规定5条标准中条应该项交易认定营租赁形成融资租赁未实现售租回损益会计处理相致承租期损益均衡卖(承租)应售价资产账面价值间差额(售价高资产账面价值低资产账面价值)予递延租赁期租金支付例分摊说未实现售租回损益采形成融资租赁售租回交易样会计处理原没根谨慎性原求售价低资产账面价值差额立确认损失账务处理：
　　1出售资产时记固定资产清理累计折旧营业务成等科目贷记固定资产产成品等科目
　　2收出售资产价款时记银行存款科目贷记固定资产清理营业务收入等科目记贷记递延收益未实现售租回损益(营租赁)科目
　　(三)未实现售租回损益分摊账务处理
　　1融资租赁承租应设置递延收益未实现售租回损益(融资租赁)科目单独核算售租回交易中售价资产账面价值间差额(售价高资产账面价值低资产账面价值)
　　融资租赁该项租赁资产折旧进度分摊未实现售租回损益应作期折旧费调整项目租赁双方会通意提高压低期租金产生销售损益造成资产虚增虚减期折旧费虚增虚减期损益均衡分摊未实现售租回损益应调整折旧费折旧进度进行分摊指该项租赁资产计提折旧时该项资产计提折旧采折旧率相例未实现售租回损益进行分摊账务处理
期根该项租赁资产折旧进度分摊未实现售租回损益时记贷记递延收益未实现售租回损益(融资租赁)科目贷记记制造费折旧费营业费折旧费理费折旧费等科目
　　2营租赁承租应设置递延收益未实现售租回损益(营租赁)单独核算售租回交易中售价资产账面价值间差额(售价高资产账面价值低资产账面价值)
　　营租赁租赁期租金支付例分摊未实现售租回损益应作期租金费调整项目租金支付例进行分摊指确认期该项租资产租金费时确认期该期租金费支付例相例未实现售租回损益进行分摊账务处理：
　　期根该项租赁资产租金支付例分摊未实现售租回损益时记贷记递延收益未实现售租回损益(营租赁)科目贷记记制造费租赁费营业费租赁费理费租赁费等科目

第五节 租 赁 举 例

　　租赁含利率计算
　　例4：某项融资租赁租赁期30月租赁资产原账面价值5 000元月月初支付租金135元承租担保租赁期满时资产余值2 000元
　　计算程：
　　　低租赁收款额+未担保余值
　　　(低租赁付款额+第三方 担保资产余值)+未担保余值
　　　[(租金×期数+承租担保资产余值)+第三方担保资产余值]+未担保余值
　　　[(135×30+2 000)+0]+0 6 050
　　根会计准第9条中租赁含利率定义租赁含利率指租赁开始日低租赁收款额现值未担保余值现值等租赁原账面价值折现率
　　135+135×PA(29R)+2 000×PV(30R)5 000(租赁资产原账面价值)
　　次测试基础插值法计算租赁含利率
　　R1时
　　135+135×PA(291)+2000×PV(301)135+135×250658+2000×07419
　　　　　　　　　　　　135+3 38388+1 483805 00268元>5 000元
　　R15时
　　135+135×PA(2915)+2000×PV(3015)135+135×233761+2000×06398
　　　　　　　　　　　　135+3 15577+1 279604 57037元<5 000元
　　1<15采插值法计算：
　　　　　 现值 　　　　利率
　　　　　 5 00268　　 1
　　　　　 5 000 　　　　R
　　　　　 4 57037　　 15
　　R1+[(5 002685 000)(5 002684 57037)] ×(151)1003
　　月租赁含利率1003换算年租赁含利率12036
　　需说明：述算式中PA指年金现值系数PA(291)指29期利率11元年金现值系数PV指复利现值系数PV(301)指30期利率11元复利现值系数系数均现值系数表中查
　　二营租赁举例
　　例5：2001年1月1日甲公司中乙公司租入全新办公房套租期3年办公房价值30 000 000元预计年限25年租赁合规定租赁开始日甲公司乙公司次性预付租金1 200 000元第年未支付租金100 000元第二年末支付租金100 000元第三年末支付租金250 000元租赁期满预付租金退回乙公司收回办公房权(假设甲公司乙公司均年末确认租金费租金收入存租金逾期支付情况)
　　1承租(甲公司)账务处理
　　分析：项租赁符合融资租赁条标准应作营租赁处理确认租金费时期实际支付租金金额确定应采直线法均分摊确认期租金费项租赁租金总额1 650 000元直线法计算年应确认租金费550 000元
　　会计分录：
　　2001年1月1日
　　　：应付款 1 200 000
　　　　贷：银行存款 1 200 000
　　2001年12月31日
　　　：理费 550 000
　　　　贷：银行存款 100 000
　　　　　　应付款 450 000
　　2002年12月31日
　　　：理费 550 000
　　　　贷：银行存款 100 000
　　　　　　应付款 450 000
　　2003年12月31日
　　　理费 550 000
　　　　贷：银行存款 250 000
　　　　　　应付款 300 000
　　2出租(乙公司)账务处理
　　分析：项租赁符合融资租赁条标准应作营租赁处理确认租金收入时期实际收租金金额确定应采直线法均分配确认期租金收入项租赁租金收入总额1 650 000元直线法计算年应确认租金收入550 000元
　　2001年1月1日
　　　：银行存款 1 200 000
　　　　贷：应收款 1 200 000
　　2001年12月31日
　　　：银行存款 100 000
　　　　　应收款 450 000
　　　　贷：业务收入营租赁收入 550 000
　　2002年12月31日
　　　：银行存款 100 000
　　　　　应收款 450 000
　　　　贷：业务收入营租赁收入 550 000
　　2003年12月31日
　　　：银行存款 250 000
　　　　　应收款 300 000
　　　　贷：业务收入营租赁收入 550 000
　　果出租专门事租赁业务企业述租金收入应通营业务收入租金收入科目核算
　　三融资租赁举例
　　例6：
　　1租赁合：
　　2000年12月1日新世纪公司西部公司签订份租赁合合条款
　　(1)租赁标物：农塑料薄膜生产线
　　(2)起租日：租赁物运抵新世纪公司生产车间日(2001年1月1日)
　　(3)租赁期：起租日算起36月(2001年1月1日2003年12月31日)
　　(4)租金方式支付：起租日开始隔6月月末支付租金150 000元
　　(5)该生产线保险维护等费均新世纪公司负担估计年约10 000元
　　(6)该生产线2001年1月1日西部公司账面价值700 000元
　　(7)租赁合规定利率7(6月利率)
　　(8)该生产线估计年限8年已3年期满残值
　　(9)租赁期届满时新世纪公司享优惠购买该生产线选择权购买价100元估计该日租赁资产允价值80 000元
　　(10)20022003年两年新世纪分司年生产线生产产品农塑料薄膜年销售收入5西部公司支付营分享收入
　　2新世纪公司
　　(1)该生产线占新世纪公司资产总额30需安装
　　(2)2000年11月20日该项租赁交易某律师事务支付律师费20 000元
　　(3)合约定租金支付日采实际利率法确认期应分摊未确认融资费
　　(4)采年限均法计提折旧
　　(5)2002年2003年新世纪公司分实现农塑料薄膜销售收入100 000元150 000元根租赁合规定两年应支付西部公司营分享收入分5 0007 500元
　　(6)2004年1月1日西部公司支付购买农塑料薄膜生产线价款100元
　　3西部公司
　　(1)2000年11月15日该项租赁交易支付谈判费50 000元
　　(2)合约定租金收取日采实际利率法确认期应分配未实现融资收益
　　(3)2002年2003年新世纪公司分实现农塑料薄膜销售收入100 000元150 000元根租赁合规定两年应该公司取营分享收入分5 000元7 500元
　　(4)2004年1月1日新世纪公司取购买农塑料薄膜生产线价款100元
　　账务处理：承租(新世纪公司)：
　　1租赁开始日账务处理
　　第步判断租赁类型
　　例存优惠购买选择权优惠购买价100元远低行选择权日租赁资产公允价值80 000元(10080 0000125<5)2001年1月1日合理确定新世纪公司会行种选择权符合第
2条标准外低租赁付款额现值715 1166元(计算程见)租赁资产原账面价值90630 000元（700 000元×90）符合第4条标准项租赁应认定融资租赁
　　第二步计算租赁开始日低租赁付款额现值确定租赁资产入账价值
　　低租赁付款额期租金+行优惠购买选择权支付金额150 000×6+100900 000+100900 100(元)
　　计算现值程：
　　期租金150 000元年金现值150 000×PA(67)
　　优惠购买选择权行价100元复利现值100×PV(67)
　　查表知
　　　 PA(67)4767
　　　 PV(67)0666
　　现值合计150 000×4767+100×0666715 050+666 715 1166元>700 000元
　　根会计准规定烹孰低原租赁资产入账价值应原账面价值700 000元
　　第三步计算未确认融资费
　　未确认融资费低租赁付款额－租赁开始日入账价值 ＝900 000700 000200 000(元)
　　第四步会计分录
　　2001年1月1日
　　　：固定资产融资租入固定资产 700 000
　　　　　未确认融资费 200 100
　　　　贷：长期应付款应付融资租赁款 900 100
　　2初始直接费账务处理
　　2000年11月20日
　　　：理费 20 000
　　　　贷：银行存款 20 000
　　3分摊未确认融资费账务处理
　　第步确定融资费分摊率 租赁资产入账价值原账面价值应重新计算融资费分摊率
　　计算程：
　　根公式：租赁开始日低租赁付款额现值租赁开始日租赁资产原账面价值出：
　　150 000×PA(6r)+100×PV(6r)700 000
　　次测试基础插值法计算融资费分摊率
　　r7时 150 000×4767+100×0666715 050+666715 1166>700 000
　　7<8插值法计算：
　　 　　现值　　　　 利率
　　　 715 1166 　　　7
　　　 700 000 　　　　 r
　　　 693 513　　　　　8
　　　 (7151166700000)(7151166693513)(7r)(78)
　　　 r(21 6033×7+15 1166×1)21 6036×100 770
　　融资费分摊率770
　　第二步租赁期采实际利率法分摊未确认融资费(参见表111)
　　第三步会计分录
　　2001年6月30日支付第期租金
　　　：长期应付款应付融资租赁款 150 000
　　　　贷：银行存款 150 000
　　　时
　　　：财务费 53 900
　　　　贷：未确认融资费 53 900
　　表111　　　未确认融资费分摊表(实际利率法)
　　　　　　　　　　　　　　2001年1月1日　　　　　　　　　　　单位：元

日 期 租 金 确认融资费 应付金减少额 应付金余额
　　　　①
(1)200111
(2)2001630
(3)20011231
(4)2002630
(5)20021231
(6)2003630
(7)20031231
(8)200411
　　　　合 计
②

150000
150000
150000
150000
150000
150000
100
900100
③期初⑤×77

53900
465003
3853082
294770
2070367
1051751

200100
④②③

96100
1034993
11146918
12005230
12929633
1398249
100
700000
期末⑤期初⑤－④
700000
603900
5004003
3883112
2687882
13958249
100
0












　　*做尾数调整105175115000013948249 　1394824913958249100
　　2001年12月31日支付第二期租金
　　　：长期应付款应付融资租赁款 150 000
　　　　贷：银行存款 150 000
　　　时
　　　：财务费 46 5003
　　　　贷：未确认融资费 46 5003
　　2002年6月30日支付第三期租金
　　　：长期付款应付融资租赁款 150 000
　　　　贷：银行存款 150 000
　　　时
　　　：财务费 38 53082
　　　　贷：未确认融资费 38 53082
　　2002年12月31日支付第四期租金
　　　：长期应付款应付融资租赁款 150 000
　　　　贷：银行存款 150 000
　　　时
　　　：财务费 29 94770
　　　　贷：未确认融资费 29 94770
　　2003年6月30日支付第五期租金
　　　：长期应付款应付融资租赁款 150 000
　　　　贷：银行存款 150 000
　　　时
　　　：财务费 20 70367
　　　　贷：未确认融资费 20 70367
　　2003年12月31日支付第六期租金
　　　：长期应付款应付融资租赁款150 000
　　　　贷：银行存款 150 000
　　　时
　　　：财务费 10 51751
　　　　贷：未确认融资费 10 51751
　　采实际利率法假设采直线法年数总法分摊未确认融资费(注：里直线法年数总法租金支付期基础运实际公历年数)分摊结果参见表112表113会计分录略
　　4计提租赁资产折旧账务处理
　　第步融资租赁固定资产折旧计算(参见表114)
　　表112 　　　未确认融资费分摊表(直线法)
　　　　　　　　　　　　 2001年1月1日 　　　　　　　　　单位：元


日 期 租 金 确认融资费 应付金减少额 应付金余额
　　　　①
(1)200111
(2)2001630
(3)20011231
(4)2002630
(5)20021231
(6)2003630
(7)20031231
(8)200411
　　　合 计
②

150000
150000
150000
150000
150000
150000
100
900100
③期初⑤×77

20000×163350
20000×163350
20000×163350
20000×163350
20000×163350
20000×163350

200100
④②③

11650
11650
11650
11650
11650
11650
100
700000
期末⑤期初⑤－④
700000
58350
46600
35050
23300
11650
100
0













　　表113 　　　未确认融资费分摊表(年数总法)
　　　　　　　 　　　　　　　2001年1月1日 　　　　　　　　　　单位：元

日 期 租 金 确认融资费 应付金减少额 应付金余额
　　　　①
(1)200111
(2)2001630
(3)20011231
(4)2002630
(5)20021231
(6)2003630
(7)20031231
(8)200411
　　　合 计
②

150000
150000
150000
150000
150000
150000
100
900100
③期初⑤×77

200100×6215717143
200100×5214764286
200100×4213811429
200100×3212858571
200100×2211905714
200100×121952857

200100
④②③

92 82857
102 35714
111 88571
121 41429
130 94286
140 47143
100
700000
期末⑤期初⑤－④
700000
607 17143
504 81429
392 92858
271 51429
140 57143
100
0














　　表114 　　　融资租入固定资产折旧计算表(年限均法)
　　　　　　　　 　　　　　　　2001年1月1日 　　　　　　　　　单位：元　

日 期 固定资产原价 估计残值 折旧率 年折旧费 应付金余额 固定资产净值
(1)200111
(2)20011231
(3)20021231
(4)20031231
(5)20041231
(6)20051231
　　　合 计
700000






700000
0






0

20
20
20
20
20
100

140000
140000
140000
140000
140000
700000

140000
280000
420000
560000
140000
700000
700000
560000
420000
560000
140000
0









　　*根会计准第7条第(2)条标准租赁开始日(2001年1月1日)合理确定租赁期届满承租够取该项资产权采年限均法计提折旧时应租赁开始日租赁资产尚年限5年(估计年限8年－已年限3年)计提折旧例租赁资产存担保余值应全额计提折旧

　　第二步会计分录
　　2001年12月31日计提年折旧
　　　：制造费折旧费 140 000
　　　　贷：累计折旧 140 000
　　2002～2005年年分录
　　5履约成账务处理
　　2001年12月31日支付该生产线发生保险费维护费
　　　：制造费 10 000
　　　　贷：银行存款 10 000
　　2002～2003年会计分录
　　6租金账务处理
　　2002年12月31日
　　　：营业费 5 000
　　　　贷：应付款西部公司 5 000
　　2003年12月31日
　　　：营业费 7 500
　　　　贷：应付款西部公司 7 500
　　7租赁期届满时账务处理
　　2004年1月1日
　　　：长期应付款应付融资租赁款 100
　　　　贷：银行存款 100
　　　时
　　　：固定资产农塑料薄膜生产线 700 000
　　　　贷：固定资产融资租赁固定资产 700 000
　　8财务报告中列示披露(限篇幅略)
　　财务处理：
　　出租(西部公司)：
　　1租赁开始日财务处理
　　第步计算租赁含利率 根会计准第9条租赁含利率定义租赁含利率租赁开始日低租赁收款额现值未担保余值现值等租赁资产原账面价值折现率
　　例中存承租承租关第三方提供担保未担保余值低租赁收款额等低租赁付款额租金×期数+优惠购买价格150 000×6+100900 100元 150 000×PA(6R)+100×PV(6R)700 000(元)(租赁资产原账面价值)
　　次测试基础插值法计算租赁含利率
　　　 R7时 150 000×4767+100×0666715 050+666715 1166>700 000
　　7<8插值法计算：
　　 现值 　　　　　　　　　　利率
　　 715 1166 　　　　　　　 7
　　 700 000 　　　　　　　　　R
　　 693 513 　　　　　　　　　8
　　R(21 6036×7+15 1166×1)21 6036×100 770
　　租赁含利率770
　　第二步计算租赁开始日低租赁收款额现值未实现融资收益
　　例中存承租承租关第三方提供担保未担保余值 低租赁收款额低租赁付款额150 000×6+100 900 100
　　低租赁收款额现值租赁开始日租赁资产原账面价值 700 000(元)
　　未实现融资收益低租赁收款额低租赁收款额现值 900 100700 000200 100(元)
　　第三步判断租赁类型
　　例存优惠购买选择权优惠购买价100元远远行选择权日租赁资产公允价值80 000元 (10080 0000125<5)2001年1月1日合理确定新世纪公司会行种选择权符合2条判断标准外例中存未担保余值低租赁收款额现值700 000元租赁开始日租赁资产原账面价值90630 000元(700 000元×90)符合第4条判断标准项租赁应认定融资租赁
　　第四步会计分录
　　2001年1月1日
　　　：应收融资租赁款 900 100
　　　　贷：融资租赁资产 700 000
　　　　　　递延收益未实现融资收益 200 100
　　2．初始直接费账务处理
　　2001年11月15日
　　　：理费 50 000
　　　　贷：银行存款 50 000
　　3未实现融资收益分配账务处理
　　第步计算租赁期期应分配未实现融资收益(参见表115)
　　表115 　　　未实现融资收益分配表(实际利率法)
　　　　　　　　　　　　　　2001年1月1日　　　　　　　　　　　单位：元 　

日 期 租 金 确认融资收入 租赁投资净额减少额 租赁投资净额余额
　　　　①
(1)200111
(2)2001630
(3)20011231
(4)2002630
(5)20021231
(6)2003630
(7)20031231
(8)200411
　　　合 计
②

150000
150000
150000
150000
150000
150000
100
900100
③期初⑤×77

53900
465003
3853082
294770
2070367
1051751

200100
④②③

96100
1034997
11146918
12005230
12929633
1398249
100
700000
期末⑤期初⑤－④
700000
603900
5004003
3883112
2687882
13958249
100
0












　　*做笔数调整10 51751150 000139 48249 139 48249139 58249100
　　第二步会计分录
　　2001年6月30日收第期租金时
　　　：银行存款 150 000
　　　　贷：应融资租赁款 150 000
　　　时
　　　：递延收益未实现融资收益 53 900
　　　　贷：营业务收入融资收入 53 900
　　2001年12月31日收第二期租金时
　　　：银行存款 150 000
　　　　贷：应收融资租赁款 150 000
　　　时
　　　：递延收益未实现融资收益 46 5003
　　　　贷：营业务收入融资收入 46 5003
　　2002年6月30日收第三期租金时
　　　：银行存款 150 000
　　　　贷：应收融资租赁款 150 000
　　　时
　　　：递延收益未实现融资收益 38 53082
　　　　贷：营业务收入融资收入 38 53082
　　2002年12月31日收第四期租金时
　　　：银行存款 150 000
　　　　贷：应收融资租赁款 150 000
　　　时
　　　：递延收益未实现融资收益 29 94770
　　　　贷：营业务收入融资收入 29 94770
　　2003年6月30日收第五期租金时
　　　：银行存款 150 000
　　　　贷：应收融资租赁款 150 000
　　　时
　　　：递延收益未实现融资收益 20 70367
　　　　贷：营业务收入融资收入 20 70367
　　2003年12月31日收第六期租金时
　　　：银行存款 150 000
　　　　贷：应收融资租赁款 150 000
　　　时
　　　：递延收益未实现融资收益 10 51751
　　　　贷：营业务收入融资收入 10 51751
　　采实际利率法假设采直线法年数总法分配(注：里直线法年数总法租金支付期基础运实际公历年数)分配结果见表116表117会计分录略
　　4租金账务处理
　　2002年12月31日
　　　：银行存款(应收账款) 5 000
　　　　贷：营业务收入融资收入 5 000
　　2003年12月31日
　　　：银行存款(应收账款) 7 500
　　　　贷：营业务收入融资收入 7 500
　　表116　　　　　　未实现融资收益分配表(直线法)
　　　　　　　　　　　　　　　　2001年1月1日 　　　　　　　　　单位：元


日 期
租 金 确认融资费 租赁投资净额减少额 租赁投资净额余额
　　　　①
(1)200111
(2)2001630
(3)20011231
(4)2002630
(5)20021231
(6)2003630
(7)20031231
(8)200411
　　　合 计
②

150000
150000
150000
150000
150000
150000
100
900100
③期初⑤×77

20000×163350
20000×163350
20000×163350
20000×163350
20000×163350
20000×163350

200100
④②③

11650
11650
11650
11650
11650
11650
100
700000
期末⑤期初⑤－④
700000
58350
46600
35050
23300
11650
100
0












　　表117　　　　未确认融资收益分配表(年数总法)
　　　　　　　　　　　　　　2001年1月1日 　　　　　　　　　　　单位：元


日 期 租 金 确认融资费 租赁投资净额减少额 租赁投资净额余额
　　　　①
(1)200111
(2)2001630
(3)20011231
(4)2002630
(5)20021231
(6)2003630
(7)20031231
(8)200411
　　　合 计
②

150000
150000
150000
150000
150000
150000
100
900100
③期初⑤×77

200100×6215717143
200100×5214764286
200100×4213811429
200100×3212858571
200100×2211905714
200100×121952857

200100
④②③

92 82857
102 35714
111 88571
121 41429
130 94286
140 47143
100
700000
期末⑤期初⑤－④
700000
607 17143
504 81429
392 92858
271 51429
140 57143
100
0












　　5租赁期届满时账务处理
　　2004年1月1日
　　　：银行存款 100
　　　　贷：应收融资租赁款 100
　　6财务报告中列示披露(限篇幅略)
　　四售租回交易账务处理
　　()第种情况
　　售租回交易形成项融资租赁售价高资产账面价值
　　例7承例6假设2001年1月1日新世纪公司条农塑料薄膜生产线700 000元价格销售西部公司该生产线2001年1月1日账面原值1 000 000元已提折旧400 000元时签订份租赁合该生产线租回该合条款例6合条款容相
　　1卖(承租：新世纪公司)账务处理
　　第步判断租赁类型
　　根例6知该项租赁属融资租赁租赁开始日低租赁付款额现值融资费分摊率计算程结果例6
　　第二步计算未实现售租回损益
　　未实现售租回损益售价资产账面价值 售价(资产账面原值累计折旧) 700 000(1 000 000400 000) 700 0006000 000 100 000(元)
　　第三步租赁期采实际利率法分摊未确认融资费(例6参见表111)
　　第四步折旧期折旧进度(例中年限均法)分摊未实现售租回损益(参见表118)
　　表118　　　　未实现售租回收益分摊表(年限均法)
　　　　　　　　　　　　　　　　2001年1月1日 　　　　　　　　　　　单位：元


日 期 售价 固定资产账面价值 摊销期 分摊率 摊销额 未实现售租回收益
(1)200111
(2)20011231
(3)20021231
(4)20031231
(5)20041231
(6)20051231
　　　合 计
700000






700000
600000






600000
5年







20
20
20
20
20
100

20000
20000
20000
20000
20000
100000
100000
80000
60000
40000
20000
0









　　例中租赁资产折旧期5年未实现售租回损益分摊期5年
　　第五步会计分录
　　(1)2001年1月1日西部公司出售农塑料薄膜生产线
　　　：银行存款 700 000
　　　　贷：固定资产清理 600 000
　　　　　　递延收益未实现售租回损益(融资租赁) 100 000
　　(2)2001年1月1日结转出售固定资产成
　　　：固定资产清理 600 000
　　　　　累计折旧 400 000
　　　　贷：固定资产农塑料薄膜生产线 1 000 000
　　(3)2001年12月31日确认年应分摊未实现售租回损益
　　　：递延收益未实现售租回损益(融资租赁) 20 000
　　　　贷：制造费折旧费 20 000
　　关会计分录略
　　第六步财务报告中列示披露(略)
　　2买(出租：西部公司)账务处理
　　西部公司账务处理般融资租赁业务账务处理相略
　　(二)第二种情况
　　售租回交易形成项融资租赁售价低资产账面价值
　　例8：承例6假设2001年1月1日新世纪公司条农塑料薄膜生产线700 000元价格销售西部公司该生产线2001年1月1日账面原值1 000 000元已提折旧240 000元时签订份租赁合该生产线租回该合条款例6合条款容相
　　1卖(承租：新世纪公司)账务处理
　　第步判断租赁类型
　　根例6知该项租赁属融资租赁租赁开始日低租赁付款额现值融资费分摊率计算程结果例6
　　第二步计算未实现售租回损益
　　未实现售租回损益售价资产账面价值 售价(资产账面原值累计折旧) 700 000100 000240 000) 700 000760 000 60 000(元)
　　第三步租赁期采实际利率法分摊未确认融资费(例6参见表111)
　　第四步折旧期折旧进度(例中年限均法分摊未实现售租回损益(参见表119)
　　表11９　　　　未实现售租回收益分摊表(年限均法)
　　　　　　　　　　　　　　　　2001年1月1日　　　　　　　　　单位：元 　


日 期 售价 固定资产账面价值 摊销期 分摊率 摊销额 未实现售租回收益
(1)200111
(2)20011231
(3)20021231
(4)20031231
(5)20041231
(6)20051231
　　　合 计
700000






700000
760000






760000
5年







20
20
20
20
20
100

12000
12000
12000
12000
12000
60000
60000
48000
36000
24000
12000
0









　　例中租赁资产折旧期5年未实现售租回损益分摊期5年
　　第五步会计分录
　　(1)2001年1月1日西部公司出售农塑料薄膜生产线
　　　：银行存款 700 000
　　　　　递延收益未实现售租回损益(融资租赁) 600 000
　　　　贷：固定资产清理 760 000
　　(2)2001年1月1 日结转出售固定资产成
　　　：固定资产清理 760 000
　　　　　累计折旧 240 000
　　　　贷：固定资产农塑料薄膜生产线 1 000 000
　　(3)2001年12月31日确认年应分摊未实现售租回损益
　　　：制造费折旧费 12 000
　　　　贷：递延收益未实现售租回损益(融资租赁) 12 000
　　　关会计分录略
　　第六步财务报告中列示披露(略)
　　2买(出租：西部公司)账务处理
　　西部公司账务处理般融资租赁业务账务处理相略
　　(三)第三种情况
　　售租回交易形成项营租赁售价高资产账面价值
　　例9：承例5假设2001年1月1日甲公司全新办公房套31 000 000元价格售乙公司立签订份租赁合该合条款例5合条款容相
　　1卖(承租：甲公司)账务处理
　　第步判断租赁类型
　　根例5该项租赁属营租赁
　　第二步计算未实现售租回损益
　　未实现售租回损益售价资产账面价值 3100000030000000 1000000(元)
　　第三步租赁期租金支付例分摊未实现售租回损益(参见表1110)
　　表1110　　　　　未实现售租回收益分摊表
　　　　　　　　　　　　　　　2001年1月1日 　　　　　　　　　　单位：元


日 期 售价 固定资产账面价值 支付租金 租金支付例 摊销额 未实现售租回损益
(1)200111
(2)20011231
(3)20021231
(4)20031231
　　　合 计
31000000




31000000
30000000




30000000

1300000
100000
250000
1650000

7879
606
1515
100

787900
60600
151510
1000000
1000000
212100
151500
0







　　第四步会计分录
　　(1)2001年1月1日乙公司出售办公房
　　　：银行存款 31 000 000
　　　　贷：固定资产清理 30 000 000
　　　　　　递延收益未实现售租回损益(营租赁) 1 000 000
　　(2)2001年1月1日结转出售固定资产成
　　　：固定资产清理 30 000 000
　　　　贷：固定资产办公房 30 000 000
　　(3)2001年12月31日确认年应分摊未实现售租回损益
　　　：递延收益未实现售租回损益(营租赁) 787 900
　　　　贷：理费租赁费 787 900
　　会计分录略
　　第五步财务报告中列示披露(略)
　　2卖(出租：乙公司)账务处理
　　乙公司账务处理般营租赁业务账务处理相略
　　（四）第四种情况
　　售租回交易形成项营租赁售价低资产账面价值
　　例10：承例5假设2001年1月1日甲公司全新办公房套该合条款例5合条款容相
　　1卖(承租：甲公司)账务处理
　　第步判断租赁类型 根例5该项租赁属营租赁
　　第二步计算未实现售租回损益
　　未实现售租回损益售价资产账面价值 29000000300000001 000 000(元)
　　第三步租赁期租金支付例分摊未实现售租回损益(参见表1111)
　　表1111　　　　　　未实现售租回损益分摊表
　　　　　　　　　　　　　　　2001年1月1日 　　　　　　　　　单位：元

日 期 售价 固定资产账面价值 支付租金 租金支付例 摊销额 未实现售租回损益
(1)200111
(2)20011231
(3)20021231
(4)20031231
　　　合 计
29000000




29000000
30000000




30000000

1300000
100000
250000
1650000

7879
606
1515
100

787900
60600
151510
1000000
1000000
212100
151500
0

第十二章 非货币性交易


　　　　 第节 概 述

　　非货币性交易会计核算货币性交易区发生货币性交易时企业购入资产者卖出资产支付货款者收货款发生非货币性交易时交易双方相互交换非货币性资产时通常意义讲收入确认资产计价等原完全适解决问题财政部1999年6月28日制定发布企业会计准非货币性交易2001年1月18日进行修订规范企业非货币性交易会计核算相关信息披露提高会计信息质量
　　货币性资产非货币性资产
　　货币性资产指持现金固定确定金额货币收取资产包括现金应收账款应收票准备持期债券投资等里现金包括库存现金银行存款货币资金
　　非货币性资产指货币性资产外资产包括存货固定资产形资产股权投资准备持期债券投资等里存货包括原材料包装物低值易耗品委托加工物资委托代销商品分期收款发出商品等
　　货币性资产相非货币性资产言二者区分资产企业带济利益货币金额否固定确定果资产企业带济利益货币金额固定确定该资产货币性资产反果资产企业带济利益货币金额固定确定该资产非货币资产
　　例现金企业持货币金额固定符合货币性资产定义属货币性资产应收账款作企业债权相应发货票等原始证作收款然收回货款程中发生坏账损失企业根购货方交验估计出发生坏账性坏账金额应收账款企业带济利益货币金额固定确定符合货币性资产定义应收账款属货币性资产

　　应收票企业收商业汇票企业收款分带息带息两种带息应收票企业根面值收款项带息应收票企业根面值持期间票面利率计算出收款项应收票企业带济利益货币性资产定义应收票属货币性资产
　　企业持存货目者正常生产营程中通直接销售获库存商品者作劳动象正常生产营程中通进行加工形成商品然通销售获利原材料者作辅助手段正常生产营程中助销售程加工程包装物程中存货企业带济利益货币金额受部外部客观素影响固定确定符合货币性资产定义存货属非货币性资产
　　企业持固定资产目作劳动手段正常生产营程中通作劳动象机器设备服务生产营程厂房时折旧方式磨损价值转移产品成中通销售获利程中固定资产企业带济利益货币金额固定确定符合货币性资产定义固定资产属非货币性资产
　　形资产够企业提供未济利益具程度确定性原：首先形资产济价值程度受外部济素影响预期获利力准确加确定次形资产般需助形资产发挥作正形资产企业带济利益货币金额固定确定符合货币性资产定义形资产属非货币性资产
　　股权投资取济利益通单位投资者投入资产创造效益分配取通投资改善贸易关系等获取济利益程中股权投资企业带济利益货币金额固定确定符合货币性资产定义股权投资属非货币性资产
　　准备持期债券投资言企业准备持期企业时处置该债券投资时债券投资市场价格受种素影响准备持期债券投资企业带济利益货币金额固定确定符合货币性资产定义准备持期债券投资属非货币性资产
　　般说资产负债表列示项目中属货币性资产项目：货币资金准备持期债券投资应收票应收股利应收利息应收账款应收补贴款应收款等属非货币性资产项目：股权投资预付账款存货准备持期债券投资固定资产工程物资建工程形资产等
　　二非货币性交易
　　通常情况企业生产营程中进行类交易货币性交易说货币性资产(现金)交换非货币性资产(存货固定资产形资产等)交换货币性资产金额计量企业收非货币性资产成基础计量企业转出非货币性资产收益损失基础非货币性交易指交易双方非货币性资产进行交换种交换涉涉少量货币性资产者称补价非货币性交易表现特点：
　　第非货币性交易交易象非货币性资产
　　通常情况企业进行商品交易货币性资产(现金)交换非货币性资产(存货固定资产形资产等)商品交易涉货币性资产涉少量货币性资产例满足年末顾客量购物需中国东方商场100箱汇源果波汁交换西安商场210箱露露饮料黑龙江省某轻工进出口公司批轻工物资交换俄罗斯某公司批钢材甲汽车销售公司数辆汽车交换乙木器加工公司批办公家俱等等
　　严格讲非货币性交易交易象包括非货币性负债目前国非货币性交易中涉非货币性负债情况较少会计核算问题突出里讲非货币性交易暂包括非货币性负债
　　第二非货币性交易非货币性资产进行交换行
　　企业生产营程中进行类交易交易行性质分互惠转非互惠转互惠转指企业企业间交换结果企业换出资产代价换入资产里讲非货币性交易仅指非货币性资产交换互惠转例中国东方商场100箱汇源果汁交换西安商场210箱露露饮料中国东方商场换出100箱汇源果汁时收西安商场换出210箱露露饮料非互惠转指资产单方转企业转者企业者企业转该企业例蒙古治区遭受特雪灾时东方广场股份限公司蒙古治区华钢铁股份限公司捐赠量棉衣棉
　　第三非货币性交易时涉少量货币性资产
　　非货币性资产交易意味着涉货币性资产实务中换出非货币性资产时支付定金额货币性资产者换入非货币性资产时收定金额货币性资产时收支付货币性资产称补价类交易属货币性交易属非货币性交易通常补价占整交易金额例果涉少量货币资产属非货币性交易便判断会计准规定25参考例：果支付货币性资产占换入资产公允价值例(占换出资产公允价值支付货币性资产例)高25(等25)视非货币性交易应根非货币性交易会计准规定进行会计处理果例高25视货币性交易应根通常发生货币性交易核算原进行会计处理
　　例适应公司营活动需协商长江股份限公司决定辆桑塔纳轿车交换黄河股份限公司辆标致轿车交换日桑塔纳轿车账面原值180 000元累计折旧40 000元公允价值135 000元标致轿车账面原值150 000元累计折旧15 000元公允价值140 000元长江股份限公司支付银行存款5 000元黄河股份限公司项交易中长江股份限公司支付货币性资产(银行存款)5 000元占换入标致轿车公允价值140 000元例357(5 000140 000)支付货币性资产占换入资产公允价值例357低25判断项交易非货币性交易应根非货币性交易会计准关规定进行会计处理例中果桑塔纳轿车公允价值115 000元标致轿车公允价值165 000元条件变情况长江股份限公司需支付银行存款50 000元黄河股份限公司项交易中长江股份限公司支付货币性资产(银行存款)50 000元占换入标致轿车公允价值165 000元例3030(50 000165 000)支付货币性资产占换入资产公允价值例3030高25判定项交易货币性交易应根货币性交易原进行会计处理
　　需特注意非货币性资产非愿转换货币性资产情形里讲非货币性资产非愿转换货币性资产指非货币性资产全部部分遭受破坏盗窃没收征等收货币补偿然企业收企业性资产重新购建非货币性资产交易货币性交易属非货币性交易会计准讲非货币交易属非货币性交易会计准讲非货币交易例甲公司工厂意外火灾中完全烧毁毁资产账面价值总额
1 000万元甲公司该工厂全部资产投保保险公司保险合支付银行存款800万元甲公司笔赔款旧厂相水规模重建工厂说收赔款赔款重建工厂均属货币性交易
　　三非货币性交易核算原
　　非货币性交易中企业销售商品时方面企业商品提供购货方时企业收购货方提供非货币性资产时货币性交易中通常采收入确认资产计价等原完全适计量非货币性交易中收非货币性资产价值否确认非货币性交易发生损益成非货币性交易会计核算解决问题
　　解决问题财政部修订企业会计准非货币性交易规定非货币性交易核算原企业发生非货币性交易时区分否涉补价进行会计处理果非货币性交易没涉补价换出资产账面价值加应支付相关税费作换入资产入账价值确认非货币性交易损益果非货币性交易涉补价区分支付补价收补价分进行会计处理：支付补价换出资产账面价值加补价应支付相关税费作换入资产入账价值确认损益收补价公式计算确定换入资产入账价值应确认收益
　　换入资产入账价值换出资产账面价值(补价／换出资产公允价值)×换出资产账面价值+应支付相关税费
　　应确认收益补价(补价／换出资产公允价值)×换出资产账面价值
　　修订非货币性交易会计准修订关非货币性交易会计准相会计核算相关信息披露方面区表现四方面：
　　()改变非货币性质性交易核算原
　　修订前非货币性交易会计准首先非货币性交易划分类非货币性交易类非货币性交易区分类非货币性交易类非货币性交易引入售资产非售资产概念次针类非货币性交易类非货币性交易特点分涉补价否作出明确规定没补价情况类非货币性交易般换出资产账面价值作换入资产入账价值确认交易损益类非货币性交易般换入资产公允价值作入账价值换入资产公允价值换入资产账面价值间差额确认期损益发生补价情况类非货币性交易区分支付补价收补价两种情况作出明确规定
　　修订非货币性交易会计准明确规定企业发生非货币性交易应换出资产账面价值加应支付相关税费作换入资产入账价值涉补价情况非货币性交易修订非货币性交易会计准修订前非货币性交易会计准基相区确定换入资产入账价值时需考虑应支付相关税费
　　（二）简化非货币性交易披露容
　　修订前非货币性交易会计准求企业披露非货币性交易关信息较详细例非货币性交易类型非货币性交易涉金额非货币性交易计偶基础实现损益 修订非货币性交易会计准针会计核算特点简化非货币性交易披露容求企业披露非货币性交易中换入换出资产类金额中非货币性交易换入换出资产类指企业非货币性交易中什资产什资产相交换非货币性交易中换入换出资产金额指非货币性交易中换入换出资产公允价值补价应确认损益换出资产账面价值
　　(三)取消非货币性交易收益科目
　　修订前非货币性交易会计准核算类非货币性交易中涉补价情况果换出资产原材料库存商品时确认收益问题专门设立非货币性交易收益级科目利润表中业务利润项增设非货币性交易收益项目修订非货币性交易会计准取消非货币性交易收益级科目入营业收入科目核算
　　(四)简化非货币性交易关费核算
　　非货币性交易关费核算
　　非货币性交易中发生费资产评估费运杂费等修订前非货币性交易会计准明确规定企业根资产计价原直接计入相关资产成者直接计入期费修订非货币性交易会计准规定直接计入换入资产成

第二节 非货币性交易会计处理

　　没补价情况非货币性交易会计处理
　　没补价情况发生非货币性交易基原换入资产账面价值加应支付相关税费作换入资产账价值确认非货币性交易损益公式表示：
　　换入资产入账价值换出资产账面价值+应支付相关税费
　　需说明非货币性交易中发生增值税应区情况进行会计处理增值税外税金应作换入资产入账价值例果非货币性交易涉非货币性资产存货关增值税应分记入应交税金应交增值税(进项税额)科目应交税金应交增值税(销项税额)科目果非货币性交易涉非货币性资产固定资产关增值税应计入固定资产成
　　分固定资产换入固定资产(见例1例2例3)库存商品换入固定资产(见例1例5)固定资产换入投资(见例4)库存商品换入库存商品(见例5)加说明
　　例1：长江股份限公司生产营程中车床交换黄河股份限公司库存商品办公家俱换入办公家俱作固定资产进行理车床账面原值100 000元交换日累计折旧50 000元公允价值75 000元办公家俱账面价值80 000元交换日公允价值75 000元计税价格等公允价值假设长江股份限公司没固定资产计提资产减值准备整交易程中支付运杂费1 500元外没发生相关税费假设黄河股份限公司没库存商品计提存货跌价损失准备销售办公家俱增值税税率17换入长江股份限公司车床作固定资产进行理整交易程中没发生增值税外税费
　　长江股份限公司会计处理：
　　　：固定资产清理 50 000
　　　　　累计折旧 50 000
　　　　贷：固定资产车床 100 000
　　　：固定资产清理 1 500
　　　　贷：银行存款 1 500
　　　：固定资产办公家俱 51 500
　　　　贷固定资产清理 51 500
　　黄河股份限公司会计处理：
　　第步：计算换出办公家俱增值税销项税额
　　根增值税关规定企业库存商品换入资产视销售行发生应计算增值税销项税额缴纳增值税
　　换出资产办公家俱增值税销项税额75 000×1712 750(元)
　　第二步会计处理
　　　：固定资产车床 92 750
　　　　贷：库存商品办公家俱 80 000
　　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 12 750
　　例2：长江股份限公司生产营程中锻压设备交换黄河股份限公司生产营程中起重机换入起重机作固定资产进行理锻压设备账面原值120 000元交换日累计折旧50 000元公允价值65 000元起重机账面原值200 000元交换日累计折旧140 000公允价值65 000元假设黄河股份限公司换入长江股份限公司锻压设备作固定资产进行理长江股份限公司黄河股份限公司没固定资产计提资产减值准备整交易程中长江股份限公司接受起重机发生运杂费2 100元黄河股份限公司接受锻压设备发生运杂费3 200元银行存款支付外没发生相关税费
　　长江股份限公司会计处理：
　　　：固定资产清理 70 000
　　　　　累计折旧 50 000
　　　　货：固定资产锻压设备 120 000
　　　：固定资产清理 2 100
　　　　贷：银行存款 2 100
　　　：固定资产起重机 72 100
　　　　贷：固定资产清理 72 100
　　黄河股份限公司会计处理：
　　　：固定资产清理 60 000
　　　　　累计折旧 140 000
　　　　贷：固定资产起重机 200 000
　　　：固定资产清理 3 200
　　　　贷：银行存款 3 200
　　　：固定资产锻压设备 63 000
　　　　贷：固定资产清理 63 000
　　例3：长江股份限公司生产营程中辆货运汽车交换黄河股份限公司生产营程中台运输机械换入运输机械作固定资产进行理货运汽车账面原值240 000元交换日累计折旧100 000元公允价值130 000元运输机械账面原值400 000元交换日累计折旧280 000元公允价值130 000元假设长江股份限公司货运汽车计提资产减值准备8 000元黄河股份限公司运输机械计提资产减值准备5 600元黄河股份限公司换入长江股份限公司货运汽车作固定资产进行理长江股份限公司黄河股份限公司整交易程中没发生相关税费
　　长江股份限公司会计处理：
　　　：固定资产清理 140 000
　　　　　累计折旧 100 000
　　　　贷：固定资产贷运汽车 240 000
　　　：固定资产减值准备 8 000
　　　　贷：固定资产清理 8 000
　　　：固定资产运输机械 132 000
　　　　贷：固定资产清理 132 000
　　黄河股份限公司会计处理：
　　　：固定资产清理 120 000
　　　　　累计折旧 280 000
　　　　贷：固定资产运输机械 400 000
　　　：固定资产减值准备 5 600
　　　　贷：固定资产清理 5 600
　　　：固定资产货运汽车 114 400
　　　　贷：固定资产清理 114 400
　　例4：甲木器加工公司决定持丙公司短期股票投资交换乙公司台生产设备换入生产设备作固定资产进行理交换日甲木器加工公司持短期投资账面余额67 000元已计提短期投资跌价准备4 000元公允价值65 000元乙公司生产设备账面原值80 000元已计提累计折旧12 000元公允价值65 000元没该生产设备计提固定资产减值准备换入短期股票投资作短期投资进行理假设整交换程中没发生相关税费
　　甲木器加工公司会计处理：
　　　：固定资产生产设备 63 000
　　　　　短期投资跌价准备 4 000
　　　　贷：短期投资 67 000
　　乙公司会计处理：
　　　：固定资产清理 68 000
　　　　　累计资产清理 12 000
　　　　贷：固定资产生产设备 80 000
　　　：短期投资 68 000
　　　　贷：固定资产清理 68 000
　　例5：甲木器加工公司决定生产账面价值18 500元库存商品张办公桌换入乙商场库存商品台复印机复印机账面价值35 000元甲木器加工公司换入复印机作固定资产进行理乙商场换入办公桌作库存商品进行理办公桌公允价值60 000元复印机公允价值60 000元甲木器加工公司销售办公桌增值税税率17计税价格等公允价值乙商场销售复印机增值税税率17计税价格等公允价值假设甲木器加工公司乙商场没存货计提存货跌价损失准备整交易程中没发生增值税外相关税费
　　甲木器加工公司会计处理：
　　第步计算换出资产办公桌增值税销项税额 根增值税关规定企业存货存货进行交换视销售行发生应计算增值税销项税额缴纳增值税
　　换出资产办公桌增值税销项税额：60 000×17 10 200(元)
　　第二步会计分录
　　　：固定资产复印机 28 700
　　　　贷：库存商品办公桌 18 500
　　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 10 200
　　乙商场会计处理：
　　第步计算换出资产复印机增值税销项税额换入资产办公桌增值税进项税额
　　根增值税关规定企业存货存货进行交换视销售行发生应计算增值税销项税额缴纳增值税
　　换出资产复印机增值税销项税额：60 000×17 10 200(元)
　　换入资产办公桌增值税进项税额：60 000×17 10 200(元)
　　第二步会计分录
　　　：库存商品办公桌 35 000
　　　　　应交税金应交增值税(进项税额) 10 200
　　　　贷：库存商品复印机 35 000
　　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) 10 200
　　二涉补价情况非货币性交易会计处理
　　企业发生非货币性交易时果涉补价应区支付补价收补价分进行会计处理
　　1支付补价
　　企业发生非货币性交易时支付补价基原没涉补价时会计处理基相唯区需考虑补价素换出资产账面价值加补价应支付相关税费作换入资产入账价值确认非货币性交易损益公式表示：
　　换入资产入账价值换出资产账面价值+补价+应支付相关税费
　　2收补价
　　企业发生非货币性交易时收补价应公式计算确定换入资产入账价值应确认收益
　　换入资产入账价值换出资产账面价值(补价／换出资产公允价值)×换出资产账面价值+应支付相关税费
　　应确认收益补价(补价／换出资产公允价值) ×换出资产账面价值
　　式中减数济意义换出资产账面价值中相补价占换出资产公允价值例部分盈利程已完成换出资产账面价值扣盈利程已完成成加应支付相关税费换入资产入账价值收补价该部分账面价值相应收入两相配应确认净收益
　　需说明收补价情况计算应确认收益计算应确认损失建立换出资产公允价值账面价值基础果换出资产公允价值账面价值时采述公式计算换入资产入账价值应换出资产账面价值扣补价加应支付相关税费作换入资产入账价值期末关资产减值关规定进行相应会计处理公式表示：
　　换入资产入账价值换出资产账面价值补价+应支付相关税费
　　例6：泰山股份限公司拥出租车营出租业务车辆福特公司汽车泰山股份限公司希通添加通公司汽车增加出租车队汽车种类泰山股份限公司辆福特汽车交换黄山股份限公司辆通汽车福特汽车账面原值150 000交换日累计折旧15 000元公允价值160 000通汽车账面原值200 000元交换日累计折旧64 000元公允价值170 000元泰山股份限公司外黄山股份限公司支付银行存款10 000元假设整交换程中泰山股份限公司发生运杂费2 100元黄山股份限公司发生运杂费3 200元二公司没固定资产计提固定资产减值准备外二公司均没发生相关税费
　　泰山股份限公司会计处理：
　　第步计算确定支付货币性资产占换出资产公允价值支付货币性资产例
　　支付货币性资产占换出资产公允价值支付货币性资产例 10 000(10 000+160 000)588
　　支付货币性资产占换出资产公允价值支付货币性资产例588低
25交换行属非货币性交易应非货币性交易原进行会计处理
　　第二步计算确定换入资产入账价值
　　换入资产入账价值135 000+10 000+2 100 147 100(元)
　　第三步会计分录
　　　：固定资产清理 135 000
　　　　　累计折旧 15 000
　　　　贷：固定资产福特汽车 150 000
　　　：固定资产清理 2 100
　　　　贷：银行存款 2 100
　　　：固定资产通汽车 147 100
　　　　贷：固定资产清理 137 100
　　　　　　银行存款 10 000
　　黄山股份限公司会计处理：
　　第步计算确定收货币性资产占换出资产公允价值例
　　收货币性资产占换出资产公允价值例： 10 000170 000588
　　收货币性资产占换出资产公允价值例588低25交换行属非货币性交易应非货币性交易原进行会计处理
　　第二步计算确定应确认收益换入资产入账价值
　　应确认收益10 000(10 000170 000)×136 000 2 000(元)
　　换入资产入账价值136 000(10 000170 000)×136 000+3 200 131 200(元)
　　第三步会计分录
　　　：固定资产清理 136 000
　　　　　累计折旧 64 000
　　　　贷：固定资产通汽车 200 000
　　　：固定资产清理 3 200
　　　　贷：银行存款 3 200
　　　：固定资产福特汽车 131 200
　　　　　银行存款 10 000
　　　　贷：固定资产清理 141 200
　　　：固定资产清理 2 000
　　　　贷：营业外收入 2 000
　　例7：京通股份限公司拥出租车营出租业务车辆奔驰公司汽车京通股份限公司希通添加通公司汽车增加出租车汽车种类
　　京通股份限公司营汽车出租业务黄山股份限公司商定京通股份限公司辆奔驰汽车交换黄山股份限公司辆通汽车奔驰汽车账面原值150 000元交换日累计折旧15 000元公允价值130 000元通汽车账面原值200 000元交换日累计折旧54 000元公允价值140 000元京通股份限公司外黄山股份限公司支付银行存款10 000元假设整交换程中京通股份限公司发生运杂费2 100元黄山股份限公司发生运杂费3 200元二公司没固定资产计提固定资产减值准备外二公司均没发生相关税费
　　京通股份限公司会计处理：
　　第步计算确定支付货币性资产占换出资产公允价值支付货币性资产例
　　支付货币性资产占换出资产公允价值支付货币性资产例：10 000(10 000+130 000)714 支付货币性资产占换出资产公允价值支付货币性资产例714低25交换行属非货币性交易应非货币性资产交易原进行会计处理
　　第二步计算确定换入资产入账价值
　　换入资产入账价值135 000+10 000+2 100 147 100(元)
　　第三步会计分录
　　　：固定资产清理 135 000
　　　　　累计折旧 15 000
　　　　贷：固定资产奔驰汽车 150 000
　　　固定资产清理 2 100
　　　　贷：银行存款 2 100
　　　：固定资产通汽车 147 100
　　　　贷：固定资产清理 137 100
　　　　　　银行存款 100 000
　　黄山股份限公司会计处理：
　　第步计算确定收货币性资产占换出资产公允价值例
　　收货币性资产占换出资产公允价值例：10 000140 000714 收货币性资产占换出资产公允价值例714低25交换行属非货币性交易应非货币性原进行处理
　　第二步计算确定换入资产入账价值
　　换入资产入账价值(200 00054 000)10 000+3 200 139 200(元)
　　第三步会计分录
　　　：固定资产清理 146 000
　　　　　累计折旧 54 000
　　　　贷：固定资产通汽车 200 000
　　　：固定资产清理 3 200
　　　　贷：银行存款 3 200
　　　：固定资产奔驰汽车 139 200
　　　　　银行存款 10 000
　　　　贷：固定资产清理 149 200
　　三非货币性交易中涉项资产会计处理
　　企业发生非货币性交易时涉项资产企业项非货币性资产时换入企业项非货币性资产时项非货币性资产换入企业项非货币资产项非货币性资产时换入项非货币性资产非货币性交易涉项资产交换时企业具体区分换出某资产换入某特定资产相交换外涉补价非货币性交易中涉项资产会计处理首先应区分涉补价否次涉补价情况应区分支付补价收补价分进行会计处理
　　()没补价情况会计处理
　　企业发生非货币性交易涉项资产时没补价情况基原单项资产会计处理原基相唯区需换入项资产公允价值占换入资产公允价值总额例换出资产账面价值总额应支付相关税费进行分配确定项换入资产入账价值
　　例8：长江股份限公司生产营程中辆货运汽车辆客运汽车时交换黄河股份限公司生产台机床十台电脑长江股份限公司货运汽车账面原值
200 000元交换日累计折旧100 000元公允价值150 000元客运汽车账面原值100 000元交换累计折旧50 000元公允价值75 000元黄河股份限公司机床账面原值300 000元交换日累计折旧200 000元公允价值160 000元电脑账面原值80 000元交换日累计折旧20 000元公允价值65 000元假设长江股份限公司黄河股份限公司没固定资产计提固定资产减值准备整交换程没发生相关税费 长江股份限公司会计处理：
　　第步计算确定换入项资产公允价值占换入资产公允价值总额例
　　机床公允价值占换入资产公允价值总额例： 160 000(160 000+65 000)71
　　电脑公允价值占换入公允价值总额例： 65 000(160 000+65 000)29
　　第二步计算确定项换入资产入账价值
　　机床入账价值：(100 000+50 000)×71106 500(元)
　　电脑入账价值：(100 000+50 000) ×2943 500(元)
　　第三步会计分录
　　　：固定资产清理 150 000
　　　　　累计折旧 150 000
　　　　贷：固定资产货运汽车 200 000
　　　　　　　　　　客运汽车 100 000
　　　：固定资产机床 106 500
　　　　　　　　　电脑 43 500
　　　　贷：固定资产清理 150 000
　　黄河股份限公司会计处理：
　　第步计算确定换入项资产公允价值占换入资产公允价值总额例
　　货运汽车公允价值占换入资产公允价值总额例：150 000(150 000+75 000)6667
　　客运汽车公允价值占换入资产入账价值
　　货运汽车入账价值：(100 000+60 000)×6667 106 672(元)
　　客运汽车入账价值：(100 000+600 000)×3333 53 328(元)
　　第三步会计分录
　　　：固定资产清理 160 000
　　　　　累计折旧 220 000
　　　　贷：固定资产机床 300 000
　　　　　　　　　　电脑 80 000
　　　：固定资产货运汽车 106 672
　　　　　　　　　货运汽车 53 328
　　　　贷：固定资产清理 160 000
　　(二)涉补价情况会计处理
　　企业发生非货币性交易涉项资产时涉补价情况基原单项资产会计处理原基相区需换入项资产公允价值占换入资产公允价值总额例进行分配确定项换入资产入账价值
　　具体说支付补价基原换入项资产公允价值占换入资产公允价值总额例换出资产账面价值总额补价应支付相关税费进行分配确定项换入资产入账价值
　　收补价首先应公式计算确定换入资产入账价值总额应确认收益：
　　换入资产入账价值总额换出资产账面价值总额(补价／换出资产公允价值总额) ×换出资产账面价值总额
+应支付相关税费
　　应确认收益补价(补价／换出资产公允价值总额) ×换出资产账面价值总额 然换入项资产公允价值占抽象入资产公允价值总额例换入资产入账价值总额进行分配确定项换入资产入账价值
　　例9：适应业务发展需协商甲饮食公司决定生产营程中餐厅台食品加工机换乙出租汽车公司辆丰田汽车辆奔驰汽车甲饮食公司餐厅账面原值800 000元交换日累计折旧105 000元公允价值700 000元食品加工机账面原值1 000 000元交换日累计折旧400 000元公允价值600 000元乙出租汽车公司丰田汽车账面原值1 850 000元交换日累计折旧1 000 000元公允价值850 000元奔驰汽车账面原值800 000元交换日累计折旧300 000元公允价值550 000元甲饮食公司外乙出租汽车公司支付银行存款100 000元假设甲饮食公司乙出租汽车公司没固定资产计提固定资产减值准备整交易程中发生相关税费
　　甲饮食公司会计处理：
　　第步计算确定支付货币性资产占换出资产公允价值总额支付货币性资产例
　　支付货币性资产占换出资产公允价值总额支付货币性资产例： 100 000(700 000+600 000+100 000)714 支付货币性资产占换出资产公允价值总额支付货币性资产例714低25交换行属非货币性交易应非货币性交易原进行会计处理
　　第二步计算确定项换入资产公允价值占换入资产公允价值总额例
　　丰田汽车公允价值占换入资产公允价值总额例：850 000(850 000+550 000)607
　　奔驰汽车公允价值占换入资产公允价值总额例：550 000(850 000+550 000)393
　　第三步计算确定项换入资产入账价值
　　丰田汽车入账价值：(695 000+600 000+100 000)×607846 765(元)
　　奔驰汽车入账价值：(695 000+600 000+100 000)×3933548 235(元)
　　第四步会计分录
　　　：固定资产清理 1 295 000
　　　　　累计折旧 505 000
　　　　贷：固定资产餐厅 800 000
　　　　　　　　　　食品加工机 1 000 000
　　　：固定资产丰田汽车 846 765
　　　　　　　　　奔驰汽车 548 235
　　　　贷：固定资产清理 1 295 000
　　　　　　银行存款 100 000
　　乙出租汽车公司会计处理：
　　第步计算确定收货币性资产占换出资产公允价值总额例
　　收货币性资产战报换出资产公允价值总额例： 10 000(850 000+550 000)714
　　收货币性资产占换出资产公允价值总额例714低25交换行属非货币性交易应非货币性交易原进行会计处理
　　第二步计算确定应确认收益换入资产入账价值总额
　　应确认收益10000[10000(850000+550000)]×(850000+500000)3 571(元)
　　换入资产帐价值总额(850000+500000)－(850000+500000)×[10000(850000+550000)]＝１
1 253 571(元)
　　第三步计算确定换入项资产公允价值换入资产公允价值总额例
　　餐厅公允价值占换入资产公允价值总额例：700 000(700 000+600 000)5385
　　食品加工机公允价值占换入资产公允价值总额例：600 000(700 000+600 000)4615
　　第四步计算确定项换入资产入账价值
　　餐厅入账价值：1 253 571×5385675 048(元)
　　食品加工机入账价值：1 253 571×4615 578 523(元)
　　第五步会计分录
　　　：固定资产清理 1 350 000
　　　　　累计折旧 1 300 000
　　　　贷：固定资产丰田汽车 1 850 000
　　　　　　　　　　奔驰汽车 800 000
　　　：固定资产餐厅 675 048
　　　　　　　　　食品加工机 578 523
　　　　　银行存款 100 000
　　　　贷：固定资产清理 1 353 571
　　　：固定资产清理 3 571
　　　　贷：营业外收入 3 571

第十三章 事 项


　　　　第节 概 述

　　事项概念特点
　　着国社会义市场济发展事项特定济现象已越越存企业营活动中企业财务状况营成果产生较影响作规模事项会计核算相关信息披露会计准企业会计准事项(称事项准)便应运生
　　根事项准规定事项指交易事项形成种状况结果须通未确定事项发生发生予证实常见事项：商业票背书转贴现未决诉讼未决仲裁债务担保产品质量保证(含产品完全保证)等事项具基特征：
　　()事项交易事项形成种状况
　　事项作种状况企业交易事项引起产品质量保证企业已售出商品已提供劳务质量提供保证尚未出售商品尚未提供劳务质量提供保证未决诉讼正进行中诉讼企业济行起诉单位单位起诉引起现存种状况存某种情况事项现存状况说明事项资产负债表日种客观存结果企业产生利影响利影响已知利影响利影响影响未发生交易事项确定现尚完全肯定
　　事项交易事项形成状况未发生然灾害未发生交通事未发生营亏损等事项事项
　　(二)事项确定性
　　事项含确定性指事项结果具确定性首先事项结果否发生具确定性单位提供债务担保果担保方期力款担保方负连带责担保方言担保事项构成事项否应履行连带责担保协议达成时确定未决诉讼起诉方否会败诉时难确定次事项结果预料会发生具体发生时间发生金额具确定性某企业结生产营形成排污治理力周围环境造成污染补起诉特殊情况该企业败诉诉讼成立时该企业败诉支出少金额支出发生时难确知事项种确定性区确定性会计事项重特生
　　(三)事项结果未发生事项确定
　　事项结果事项发生时难证实种确定性消失需未确定事项发生发生证实未决诉讼终结果案情发展判决结果确定企业单位提供债务担保果担保单位债务期时偿债务企业需履行偿债务连带责该担保事项否真会求企业履行偿债务连带责般担保单位未营情况偿债力果担保单位营情况财务状况良较信企业需履行该连带责事项结果未发生事项证实特征说明事项具时效性说着影响事项结果素发生变化事项终会转化确定事项
　　(四)影响事项结果确定素企业控制
　　事项身具确定性侧面说明影响事项结果确定素企业控制债务担保例担保企业否会提供担保履行连带责企业控制未决诉讼终结果企业控制
　　二负债概念特点
　　负债资产均事项相关重概念负债指交易事项形成潜义务存须通未确定事项发生发生予证实交易事项形成现时义务履行该义务导致济利益流出企业该义务金额计量负债具特征
　　()负债交易事项产生
　　负债交易事项形成20×1年12月25日甲企业状乙企业侵犯专利权20×1年12月31日法院没诉讼案进行公开审理乙企业否败诉尚难判断乙企业言项负债已形成事项(乙企业侵犯甲企业专利权受起诉)形成企业计划三月购入批原材料须承担支付货款义务属负债
　　(二)负债结果具确定性
　　负债包括两类义务类潜义务类特殊现时义务负债作项潜义务结果未确定事项发生发生证实20×年12月2日甲企业乙企业发生济纠纷乙企业提起诉讼直20×年末该起诉讼尚未进行审理案情复杂相关法律法规尚健全20×年末诉讼结果尚难确定20×年末甲企业承担义务属潜义务
　　负债作特殊现时义务特殊处：该现时义务履行导致济利益流出企业者该现时义务金额计量中导致济利益流出企业指该现时义务导致济利益流出企业性超50(含50)20×年12月20日甲企业乙企业签订担保合承诺乙企业三年期项目贷款提供担保担保合签订甲企业承担项现时义务承担现时义务意味着济利益流出甲企业果
20×年度乙企业财务状况良说明甲企业履行连带责性说20×年甲企业求流出济利益履行该义务甲企业应该项现时义务作负债披露
　　金额计量指该现时义务导致济利益流出企业金额难预计特殊性表明作现时义务负债结果确定20×年12月24日某单位全体员工发生食物中毒甲公司恰食物提供者中毒事件发生甲公司知事承诺负担切赔偿费直12月31日事态发展中赔偿费难预计时甲公司承担现时义务义务金额计量
　　三资产概念特点
　　资产指交易事项形成潜资产存须通未确定事项发生发生予证实资产具特点：
　　()资产交易事项产生
　　资产交易事项形成20×年12月25日甲企业状告乙企业侵犯专利权20×1年12月31日法院没诉讼案进行公开审理甲企业否胜诉尚难判断甲企业言胜诉获资产属项潜资产事项(乙企业侵犯甲企业专利权受起诉)形成果某企业计划三月购入批原材料获资产资产企业计划交易事项
　　（二)资产结果具确定性
　　资产种潜资产着济情况变化否会形成企业真正资产须通完全企业控制未确定事项发生发生证实例子甲企业资产否真会转化成真正资产诉讼案件调解判断结果确定果终审判决结果甲企业胜诉资产便转化项基肯定收资产果终审判决结果甲企业败诉资产消失相反应承担项支付诉讼费义务

第二节 事项确认计量


　　事项确认
　　事项确认涉问题事项相关义务应符合什条件时确认负债根事项准规定果事项相关义务时符合条件企业应确认负债：(1)该义务企业承担现时义务（2）该义务履行导致济利益流出企业(3)该义务金额够计量
　　()该义务企业承担现时义务
　　该义务企业承担现时义务
　　该义务企业承担现时义务指事项关义务企业承担现时义务非潜义务甲公司名司机违犯交通规造成严重交通事甲公司承担赔偿义务例子中违规事项发生甲公司承担项现时义务
　　甲公司乙公司发生济纠纷调解效甲公司遂20×1年12月28日法院提起诉讼20×1年12月31日法院尚未判决法庭调查表明乙公司行违反国家关济法规种情况表明乙公司言项现时义务已产生
　　(二)该义务履行导致济利益流出企业
　　里指发生性50等95关概念含义：
基确定指发生性95100指发生性5等50极指发生性0等5
　　该义务履行导致济利益流出企业指履行事项产生现时义务时导致济利益流出企业性超50尚未达基确定程度企业事项承担现时义务说明该现时义务导致济利益流出企业20×1年5月1日丙企业西企业签订协议承诺西企业二年期银行款提供全额担保丙企业言担保事项承担项现时义务项义务履行否导致济利益流出企业需丁企业营情况财务状况等素定假定20×1年末丁企业财务状况良时果没特殊情况般认定丁企业会违约丙企业履行承担现时义务导致济利益流出假定20×1年末丁企业财务状况恶化没迹象表明发生转种情况出现表明丁企业违约丙企业履行承担现时义务导致济利益流出企业
　　(三)该义务金额够计量
　　该义务金额够计量指事项产生现时义务金额够合理估计事项具确定性事项产生现时义务金额具确定性事项确认项负债相关现时义务金额应够估计
　　甲企业(告)涉桩诉讼案根审判案例推断甲企业败诉相关赔偿金额估算出范围种情况认甲企业未决诉讼承担现时义务金额够估计应未决诉讼确认项负债果没案例甲企业涉诉讼案作相关法律条文没明确解释甲企业败诉判决前通常推断现时义务金额够估计甲企业应未决诉确认项负债
　　二事项计量
　　事项计量涉问题事项关义务符合确认负债条件时应少金额确认根事项准规定事项确认负债金额应清偿该负债需支出佳估计数外企业履行事项形成义务第三方方获补偿事项计量涉两问题：佳估计数确定二预期获补偿处理
　　()佳估计数确定
　　佳估计数确定分两种情况考虑：
　　1清偿事项确认负债需支出存金额范围佳估计数应该范围限金额均数确定
　　20×1年12月27日甲企业合违约涉桩诉讼案根企业法律顾问判断终判决甲企业利20×112月31日甲企业尚未接法院判决诉讼须承担赔偿金额法准确确定专业士估计赔偿金额80万元100万元间某金额根事项准规定甲企业应20×1年12月31日资产负债表中确认项金额90万元〔(80+100)290万元〕负债
　　2清偿事项确认负债需支出存金额范围佳估计数应方法确定：
　　①事项涉单位项目时佳估计数发生金额确定
　　涉单项目指事项涉项目项未决诉讼项未决仲裁项债务担保等甲公司涉起诉讼根类似案件验公司聘律师意见判断甲公司该起诉讼中胜诉性40败诉性60果败诉赔偿
100万元种情况甲公司应确认负债金额(佳估计数)应发生金额100万元
　　②事项涉项目时佳估计数种发生额发生概率计算确定
涉项目指事项涉项目止产品质量保证产品质量保证中提出产品保修求许客户相应企业客户负保修义务20×2年乙企业销售产品3万件销售额12亿元乙企业产品质量保证条款规定：产品售出年发生正常质量问题乙企业免费负责修理根验果出现较质量问题须发生修理费销售额2预测年度已售产品中80会发生质量问题15发生较质量问题5发生较质量问题20×2年年末乙企业应确认负债金额(佳估计数)：
　　(12×1)×15+(12×2)×50003(亿元)
　　(二)预期获补偿处理
　　事项准规定果清偿事项确认负债需支出全部部分预期第三方方补偿补偿金额基确定收时作资产单独确认确认补偿金额应超确认负债账面价值
　　获补偿情况通常：①发生交通事等情况时企业通常保险公司获合理赔偿②某索赔诉讼中企业通反诉方式索赔第三方行提出赔偿求③债务担保业务中企业履行担保义务时通常担保企业提出额外追偿求
　　补偿金额确认涉两问题确认时间二确认金额根事项准规定补偿金额基确定收时予确认确认金额基确定收金额里两点需注意：第补偿金额应单独确认资产甲企业事项确认项负债50万元时该事项甲企业乙企业获35万元赔偿项金额基确定收种情况甲企业应分确认项负债50万元项资产35 万元确认项金额15万元负债第二确认补偿金额应超确认负债账面价值例子甲企业确认补偿超确认负债账面价值50万元
　　例1 20×1年11月20日A银行批准B公司信贷款(担保抵押)申请意贷款2 000万元期限年年利率7220×2年11月20日B公司款(金利息)期B公司具款力A银行间存济纠纷未时A银行贷款A银行遂B公司协商没达成协议20×2年12月25日A银行法院提起诉讼截止20×2年12月31日法院尚未A银行提起诉讼进行审理
　　例中特殊情况B公司败诉B公司仅须偿贷款金利息需支付罚息诉讼费等费假定B公司预计支付罚息诉讼费等费估计20万元24万元间B公司应20×2年12月31日确认项负债22万元((20+24)222方支付诉讼费3万元)关分录：
　　　：理费诉讼费 30 000
　　　　　营业外支出罚息支出 190 000
　　　　贷：预计负债未决诉讼 220 000
　　例2：A公司欠B公司货款100万元合规定A公司应20×1年10月10日前付清货款A公司未期付款B公司法院提起诉讼20×1年12月10日审判决A公司应B公司全额支付货款日万分五利率支付货款延付期间利息3万元外应承担诉讼费1万元三项合计104万元A公司服认B公司提供货物符合双方原约定条款求B公司提出索赔求金额20
万元截止20×1年12月31日该诉讼尚审理中
　　例中然审已判决A公司服认诉讼事件已结束审判决结果表明A公司诉讼承担项现时义务该现时义务履行导致济利益流出企业该义务金额够计量根事项准规定A公司应审判决日确认项负债
　　20×1年12月10日A公司应作分录：
　　　理费诉讼费 10 000
　　　　　营业外支出罚息支出 30 000
　　　　贷：预计负债未决诉讼 40 000
　　例3：A公司家理软件开发商开发产品正处试销阶段预测产品市场前景B公司家财务软件开发商市场购A公司试销产品分析测试B公司认A公司产品中技术部分含研究申请成功专利技术前A公司未征意20×2年10月5日B公司法院提起诉讼状告A公司侵犯专利权求A公司立停止产品试销B公司次性支付费1 000万元A公司认开发新产品未侵犯B公司专利权20×2年11月2日法院反诉B公司侵犯名誉权求B公司公开道歉赔偿损失1 200万元直　　　20×2年12月31日两起诉讼均未判决尚审理中
　　例中A公司否承担项现时义务产品否确实侵犯B公司专利权20×2年12月31日果根关分析测试情况法律顾问意见认新产品侵犯B公司专利权说明A公司开发生产销售新产品承担项现时义务假定A公司估计败诉性51胜诉性49败诉估计赔偿950万元(含方支付诉讼费10万元)根事项准规定A公司应确认项负债
　　　：理费诉讼费 100 000
　　　　　营业外支出赔偿支出 9 400 000
　　　　贷：预计支出未决诉讼 9 500 000
　　例4：20×0年9月20日B公司委托某银行C公司贷款500万元期限二年营困难等原C公司力偿B公司贷款B公司法民法院起诉C公司B公司偿付贷款金利息572万元支付罚息费18万元两项合计590万元种种原C公未履行判决直20×2年12月31日B公司尚未采取进步行动
　　例中审判决结果C公司败诉表明C公司承担项现时义务项现时义务履行导致济利益流出企业项现时义务金额够计量(590万元)时C公司应确认项负债
　　20×2年11月10日C公司应作分录(假定应承担诉讼费5万元)：
　　　理费诉讼费 50 000
　　　　　营业外支出罚息支出 130 000
　　　　贷：预计负债未决诉讼 180 000
　　例5：20×3年11月2日A公司B公司签订互相担保协议成相关诉讼第二告截止20×3年12月31日诉讼尚未判决B公司营困难A公司承担款连带责预计A公司承担款金额200万元责性60承担款金额100万元责性40
　　例中A公司连带责承担现时义务该义务履行导致济利益流出企业该义务金额够计量根事项准规定A公司应20×3年12月31日确认项负债200万元(假定A公司负担诉讼费)
　　　：营业外支出赔偿支出 2 000 000
　　　　贷：预计负债未决诉讼 2 000 000
　　例：6：A公司机床生产销售企业20×2年第季度第二季度第三季度第四季度分销售机床200台300台400台350台台售价5万元购买产品消费者A公司作出承诺：机床售出三年出现非意外事件造成机床障质量问题A公司免费负责保修(含零部件更换)根验发生保修费般销售额115间假定A公司20×2年四季度实际发生维修费分2万元20万元18万元35万元时20×1年预计负债产品质量保证科目年末余额12万元
　　例中A公司销售机床承担现时义务该义务履行导致济利益流出A公司该义务金额够计量A公司根事项准规定季度未确认项负债
　　第季度
　　发生产品质量保证费(维修费)
　　　：预计负债产品质量保证 20 000
　　　　贷：银行存款原材料等 20 000
　　第季度末应确认产品质量保证负债金额：
　　　200×50 000×(001+0015)2125(万元)
　　　：营业费产品质量保证 125 000
　　　　贷：预计负债产品质量保证 125 000
　　第季度末预计负债产品质量保证科目余额225 000元
　　(2)第二季度
　　发生产品质量保证费(维修费)
　　　：预计负债产品质量保证 200 000
　　　　贷：银行存款原材料等 200 000
　　第二季度末应确认产品质量保证负债金额：
　　　300×500×(001+0015)21875(万元)
　　　：营业费产品质量保证 187 500
　　　　贷：预计负债产品质量保证 187 500
　　第二季度末预计负债产品质量保证科目余额212 500元
　　(3)第三季度
　　发生产品质量保证费(维修费)
　　　：预计负债产品质量保证 180 000
　　　　贷：银行存款原材料等 180 000
　　第三季度末应确认产品质量保证负债金额：
　　　400×500×(001+0015)225(万元)
　　　：营业费产品质量保证 250 000
　　　　贷：预计负债产品质量保证 250 000
　　第三季度预计负债产品质量保证科目余额282 500元
　　(4)第四季度
　　发生产品质量保证费(维修费)：
　　　：预计负债产品质量保证 350 000
　　　　贷：银行存款原材料等 350 000
　　第四季度末应确认产品质量保证负债金额：
　　　350×50 000×(001+0015)221875(万元)
　　　：营业费产品质量保证 218 750
　　　　贷：预计负债产品质量保证 218 750
　　第四季度末预计负债产品质量保证科目余额151 250元
　　A公司应20×2年12月31日预计负债产品质量保证科目余额151 250元列入资产负债表预计负债项目会计报表附注中作相关披露应注意：
　　(1)果发现保证费实际发生额预计数相差较应时预计例进行调整
　　(2)果企业针特定批次产品确认预计负债保修期结束时应预计负债产品质量保证科目余额销留余额
　　(3)已确认预计负债产品企业生产应相应产品质量保证期满预计负债产品质量保证科目余额销留余额


第十四章 会计政策会计估计变更会计差错更正


　　 　第节 会计政策变更

　　会计政策类型
　　企业会计核算中采纳会计政策通常应会计报表附注中加披露需披露项目项：
　　()合政策指编制合会计报表采纳原例母公司子公司会计年度致处理原合范围确定原母公司子公司采会计政策否致等等
　　(二)外币折算指外币折算采方法汇兑损益处理例外币报表折算采现行汇率法采时态法方法
　　(三)收入确认指收入确认原例建造合完成合法确认收入完工百分法方法确认收入
　　(四)税核算指企业税会计处理方法例企业税会计处理采递延法债务法方法
　　(五)短期投资计价指企业短期投资计价方法例短期投资期末计价采成市价孰低法采市场价法成国家统会计制度规定短期投资应采成市价孰低法计价
　　(六)存货计价指企业存货计价方法例企业存货采先进先出法采企业会计制度允许计价方法
　　(七)长期投资核算指长期投资具体会计处理方法例企业投资单位股权投资采成法采权益法核算
　　(八)坏账损失核算指坏账损失具体会计处理方法例企业坏账损失采直接转销法采备抵法国家统会计制度规定坏账损失采备抵法采直接转销法
　　(九)款费处理指款费处理方法采资化采费化
　　(十)指形资产计价摊销方法财产损溢处理研究开发费处理等
　　二会计政策定义特点
　　会计政策指企业会计核算时遵循具体原企业采纳具体会计处理方法例应收账款坏账核算方法备抵法直接转销法备抵法直接转销法属会计政策实际工作中企业应采种方法核算国取决国家法律法规国家统会计制度规定果国家法律法规国家统会计制度规定坏账损失采备抵法采直接转销法核算表明企业两种方法中选择种方法进行核算果国家法律法规国家统会计制度规定坏账损失采备抵法企业坏账损失核算采备抵法采直接转销法核算实际工作中企业国家法律法规国家统会计制度允许采会计政策中选择适会计政策
　　企业会计核算时应遵循具体原指企业国家统会计制度规定原制定适合企业会计制度中采会计原具体会计处理方法指企业会计核算中诸选择会计处理方法中选择适合企业会计处理方法例谨慎原国家统会计制度规定会计核算般原企业具体运谨慎原时短期投资采成市价孰低法情况投资总体计提短期投资跌价准备投资类单项投资计提属具体会计处理方法企业根身情况加选择国会计政策采纳运具特点：
　　()会计政策国家统会计制度规定
　　国会计法规定国家实行统会计制度国家统会计制度国务院财政部门制定会计政策通常国家统会计制度规定例企业会计制度规定企业项财产取时应实际成计量项财产果发生减值应制度规定计提相应减值准备规定表明企业取项财产应历史成计量期末时项资产会计制度规定反映收回金额(变现净值)资产减值准备计提方法相短期投资通常成市价孰低计量存货通常成变现净值孰低计量长期投资形资产通常账面价值收回金额孰低计量等等企业会计制度中具体规定项财产取时实际成确定期末项资产计提减值准备方法求资产负债表反映项资产收回金额(变现净值)等
　　(二)企业国家统会计制度规定会计政策中选择适会计政策
　　会计政策具体中选择般情况企业会选择恰会计政策反映营成果财务状况会计政策选择应考虑谨慎实质重形式重性三方面国企业具体选会计政策时必须国家统会计制度规定允许选会计政策中选择超出国家统会计制度允许选会计政策范围外选择会计政策例企业会计制度规定企业应收款项采备抵法果企业采直接转销法违反会计制度规定企业会计制度规定存货采实际成核算企业领者销售发出存货采先进先出法加权均法移动均法计价法进先出法等等确定实际成企业实际工作中企业会计制度允许选方法中选择适方法进行会计核算
　　(三)会计政策指特定会计原会计处理方法
　　会计政策中指会计原指某类会计业务应遵循特定原笼统指会计原客观性原时性原实质重形式原等属会计核算般原属特定会计原般会计核算原属会计政策满足会计信息质量求统选择企业必须遵循原例款费采费化资化属特定会计原国购建固定资产专门款发生款费满足定条件资化外企业发生款费均应予费化直接计入期损益
　　具体会计处理方法国家统会计制度允许选择某类会计业务具体处理方法中作出具体选择例税核算采纳税影响会计法时会计制度允许递延法债务法间进行选择递延法债务进税业务具体会计处理方法
　　(四)会计政策指导企业进行会计核算基础
　　企业国家统会计制度允许选择会计政策中选择适具体原具体会计处理方法指导企业进行会计核算基础例存货采实际成核算企业发出销售存货果选择采先进先出法确定实际成会计核算时先进先出法确定发出销售存货成求进行核算
　　(五)会计政策应保持前期致性
会计信息者需较期间会计信息判断企业财务状况营成果现金流量趋势企业通常应期采样会计政策企业选会计政策般情况应意变更保持会计信息性
　　三会计政策变更定义条件
　　会计政策变更指企业相交易事项原采会计政策改会计政策行保证会计信息性财务报告者较企业期间会计报表时够正确判断企业财务状况营成果现金流量趋势般情况企业应期采相会计政策应意变更会计政策果允许企业意变更会计政策容易造成企业利会计政策意操利润会计信息缺乏性二势必削弱会计信息性会计报表者较企业营业绩时发生困难
　　认会计政策变更符合列条件时应改变原采会计政策：
　　()法律会计制度等行政法规规章求种情况指国家统会计制度法规规章规定求企业采新会计政策应法规规章规定改变原会计政策新会计政策执行例中华民国增值税暂行条例颁布改价税形式价外税形式国家发布统会计处理办法中求改变增值税会计核算企业会计制度求企业项资产计提减值准备等均属法律者会计制度等行政法规规章求企业变更会计政策
　　(二)会计政策变更够提供关企业财务状况营成果现金流量等更更相关会计信息情况指济环境客观情况改变企业采原会计政策提供会计信息已恰反映企业财务状况营成果现金流量等情况种情况应改变原会计政策采新会计政策进行核算外提供更更相关会计信息例价格较稳定情况企业存货计价直采先进先出法期价格持续涨果先进先出法核算正确反映企业存货损益情况应存货计价方法先进先出法改进先出法
　　列情况属会计政策变更：
　　()期发生交易事项前相具质差采新会计政策例某企业租入设备均时需租入企业营租赁会计处理方法核算年度起租入设备均采融资租赁方式该企业年度起新租赁设备采融资租赁会计处理方法核算该企业原租入设备均营性租赁年度起租赁设备均改融资租赁营租赁融资租赁着质差改变会计政策属会计政策变更
　　(二)初次发生重交易事项采新会计政策例某企业第次签订项建造合企业建造三栋厂房该企业该项建造合采完工百分法确认收入该企业初次发生该项交易采完工师傅发法确认该项交易收入属会计政策变更某企业原生产营程中少量低值耗品价值较低企业领低值易耗品时次计入费该企业期转产生产新产品需低值易耗品较价值较企业领低值易耗品处理方法改分期摊销方法分摊计入费该企业改变低值易耗品处理方法损益影响低值易耗品通常企业生产营中费占例属重事项改变会计政策属会计政策变更
　　四会计政策变更累积影响数
　　会计政策变更累积影响数指变更会计政策前期追溯计算变更年度期初留存收益应金额现金额间差额会计政策变更累积影响数假设会计政策变更相关交易事项初次发生时采新会计政策出变更年度期初留存收益应金额现金额间差额会计政策变更累积影响数变更会计政策导致净损益累积影响导致利润分配未分配利润累积影响金额包括分配利润股利里留存收益包括法定盈余公积法定公益金意盈余公积未分配利润项目累积影响数通常通步计算获：
　　第步根新会计政策重新计算受影响前期交易事项
　　第二步计算两种会计政策差异
　　第三步计算差异税影响金额
　　第四步确定前期中期税差异
　　第五步计算会计政策变更累积影响数
　　例1：ABC公司(市公司)1995年1月1日XYZ 公司投资投资占XYZ公司表决权资30具重影响该公司1995年股份制试点企业会计制度规定成法核算该项长期股权投资初始投资成900 000元1998起股份限公司会计制度规定果投资企业占投资企业表决权资20具重影响均应采权益法核算求项会计政策变更追溯调整法进行会计处理假设XYZ公司1995 年1996年1997年实现净利润分200 000元100 000元150 000元ABC公司1996年1997年分回现金股利分20 000元15 000元ABC公司XYZ公司税率均33ABC公司税应付税款法核算税法规定企业单位投资分利润股利投资单位宣告分派利润股利时计入应纳税额ABC公司净利润10提取法定盈余公积净利润5提取法定公益金根资料ABC公司应计算会计政策累积影响数(见表141)
　　ABC公司1995年1996年1997年三年间成法权益法核算XYZ公司投资收益长期股权投资账面价值税前差异100 000元ABC公司XYZ公司税率相ABC公司XYZ公司分回利润已XYZ公司交纳税需计算交纳税权益法核算成法核算税均影响税影响零税差异100 000元ABC公司成法改权益法累积影响数100 000
　　表141 　　　　　　　　　　　　单位：元


年度 权益法 成法 税前差异 税影响 税差异
1995
1996
1997
计
60000
30000
45000
135000
0
20000
15000
35000
60000
10000
30000
100000
0
0
0
0

60000
10000
30000
100000





　　五会计政策变更会计处理
　　会计政策变更根具体情况分规定处理：
　　()企业法律会计制度等行政法规规章求变更会计政策分情况处理：
　　1国家规定相关会计处理办法国家发布相关会计处理规定进行处理例1993年国会计改革会计政策发生较变动国家关部门行业制定相关新旧会计制度衔接处理办法行业执行新制度程中会计政策变更处理应该衔接办法规定进行处理税制改革增值税价税改价外税核算会计政策相应改变国家发布增值税会计处理办法时发布关衔接办法1999年会计法规求股份限公司均股份限公司会计制度规定计提坏账准备短期投资跌价准备存货跌价准备长期投资减值准备求采追溯调整法进行核算企业会计制度发布国家规定衔接办法求计提固定资产减值准备形资产减值准备建工程减值准备委托贷款减值准备债务重组非货币性交易等采追溯调整法进行会计处理
　　2国家没规定相关会计处理办法采追溯调整法进行会计处理追溯调整整法指某项交易事项变更会计政策时该交易事项初次发生时开始采新会计政策相关项目进行调整方法例开办费核算原会计制度规定长期摊费中集企业开始生产营月起年年限均摊销计入损益企业会计制度规定企业筹建期间发生费先长期摊费中进行集企业开始生产营月起次计入开始生产营月损益开办费处理会计政策变更关实施企业会计制度衔接办法中未明确规定处理方法种情况企业应采追溯调整法进行处理

　　追溯调整法应计算会计政策变更累积影响数调整期初留存收益会计报表相关项目相应进行调整
　　追溯调整法运通常步构成：
　　第步计算会计政策变更累积影响数
　　第二步相关账务处理
　　第三步调整会计报表相关项目
　　第四步附注说明采追溯调整法时会计政策变更累积影响数应包括变更期期初留存收益中果提供会计报表较会计报表期间会计政策变更应调整该期间净损益项目会计报表相关项目视该政策较会计报表期间直采较会计报表期间前会计政策变更累积影响数应调整较会计报表早期间期初留存收益会计报表相关项目数字应调整例果会计政策2001年1月1日开始变更提供1999年2000年两年期较会计报表时(假设该事项1997年已存)资产负债表留存收益项目年初灵敏反映追溯调整1999年年末数利润表1999年度实际发生额反映追溯调整1999年度数字利润分配表1999年度实际发生额中年初未分配利润反映调整1998年年末数
　　(二)济环境客观情况改变变更会计政策便提供关企业财务状况营成果现金流量等更更相关会计信息应采追溯调整法进行会计处理例企业某项固定资产原采直线法计提折旧技术进步该项固定资产已更先进技术代企业然采直线法计提折旧已客观反映该项固定资产价值磨损情况企业改双倍余额递减法计提折旧
　　(三)果会计政策变更累积影响数合理确定属法规规章求变更会计政策济环境客观情况改变变更会计政策均采未适法进行会计处理
　　未适法指某项交易事项交易会计政策时新会计政策适变更期未期间发生交易事项方法例存货计价方法方法改进先出法时改进先出法年度年初存货价值难进先出法进行调整种情况变更年度原存货余额般变更前方法计算出结果法计算会计政策变更累积影响数企业果账簿证超法定保存期限销毁抗力毁坏遗失火灾水灾等素盗窃意毁坏等会计政策变更累积影响数法计算种情况会计政策变更采未适法进行处理
　　六会计政策变更会计报表附注中披露容
　　会计报表附注事披露会计政策变更关事项：
　　()会计政策变更容理包括会计政策变更简阐述变更日期变更前采会计政策变更采新会计政策会计政策变更原例法律会计制度等行政法规规章求变更会计政策时会计报表附注中应披露文件执行企业会计制度发生变更应会计报表附注中说明：企业会计制度求变更会计政策……
　　(二)会计政策变更影响数包括方面：
　　1采追溯调整法时计算出会计政策变更累积影响数
　　2会计政策变更期较会计报表列期净损益影响金额
　　3 较会计报表早期间期初留存收益调整金额
　　(三)累积影响数合理确定理包括会计报表附注中披露累积影响数合理确定理会计政策变更期营成果影响金额
　　编制较会计报表时较会计报表期间会计政策变更应调整该期间净损益相关项目视该政策较会计报表期间直采较会计报表期间前会计政策变更累积影响数应调整较会计报表早期间期初留存收益会计报表相关项目数字应调整
　　例2：承例1账务处理：
　　(1)调整会计政策变更累积影响数
　　　：长期股权投资XYZ公司(损益调整) 100 000
　　　　贷：利润分配未分配利润 100 000
　　(2)调整利润分配
　　　：利润分配未分配利润 (100 000×15)15 000
　　　　贷：盈余公积 15 000
　　(3)报表调整
　　ABC公司编制1998年度会计报表时应调整资产负债表年初数利润利润分配表年数应作相应调整调整项目：
　　资产负债表年初数：调增长期股权投资项目10万元调增未分配利润项目85万元调增盈余公积项目15万元中调增法定公益金项目05万元
利润表年数：投资收益项目调增3万元
　　利润分配表年实际数：调增年初未分配利润项目595万元(70 000×85)调增提取法定盈余公积项目03万元调增提取法定公益金项目015万元调增未分配利润项目85万元
　　(4)附注说明
　　ABC公司会计制度规定XYZ公司股权投资原成法核算1998年起改权益核算项会计政策变更已采追溯调整法调整期初留存收益长期股权投资期初数利润利润分配表年数栏已调整数字填列项会计政策变更累积影响数100 000元1997年度净利润调增30 000元调增1997年期初留存收益70 000元中调增未分配利润59 500元利润利润分配表年数栏年初未分配利润调增59 500元
　　例3：某股份限公司1996年1月1日设立该公司1996年1998年坏账准备应收账款余额5‰计提期末短期投资存货均成计价长期投资计提减值准备该公司1999年1月1日起会计政策作变更：
　　1坏账准备账龄分析法计提根债务单位财务状况现金流量等情况规定提取例：1年(含1年类推)余额5计提12年余额10计提23余额30计提34年余额50计提4－5年余额80计提5年余额100计提
　　2期末短期投资成市价孰低计价投资总体计提跌价准备
　　3期末存货成变现净值孰低计价
　　4期末长期投资计提减值准备
　　该公司税率33净利润10提取法定盈余公积净利润5计提法定公益金该公司关应收账款存货短期投资长期投资资料会计政策变更累积影响数表2表11(假设述会计政策变更利润影响调整应纳税额)会计政策变更相关会计处理：
　　1应收账款存货短期投资长期投资资料计算会计政策鸾更累积影响数
　　(1)应收账款年余额账龄应提坏账准备表(见表142)
　　(2)改变坏账准备计提方法累积影响数(见表143)
　　(3)短期投资年余额市价表(见表144)
　　(4)短期投资成法计价改成市价孰低法计价累积影响数(见表1415)
　　表142 　　　应收账款年余额账龄应
　　　　　　　　　　　　　提坏账准备表 　　　　　　　　　单位：元


项 目 1996年度 1997年度 1998年度
　　余 额 　　应提数 　　余 额 　　应提数 　　余 额 　　应提数
1年
80000
40000
1000000 50000 1500000 75000
1－2年 1200000 120000 1200000 120000 1500000 150000
2－3年 1000000 300000 1500000 450000 2300000 690000
3－4年 1500000 750000 1800000 900000
2700000
1350000
5年 500000 500000 600000 600000 1000000
1000000
合 计 5000000 1710000 6100000
2120000
9000000
3265000

　　表143 改变坏账准备计提方法累积影响数
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：元　

年 度 余 额 应提坏账 已提坏账(注１) 税影响
1996 5000000 1710000 25000 1685000
1997 6100000 2120000 1725500 404500
1998 9000000 3265000 2134500 1130500
合计 － － － 3220000

　　注1：第5‰计提坏账准备年坏账准备余额：
　　　1996年：5 000 000×5‰25 000(元)
　　　1997年：6 100 000×5‰300 500(元)
　　　1998年：9 000 000×5‰45 000(元)
　　第二已提坏账计算
　　　1997年已提坏账1 710 000+(30 50025 000)1 715 000(元)
　　　1998年已提坏账2 120 000+(45 00030 500)2 134 500(元)
　　第三税影响计算
　　　1996年税影响1 710 00025 0001 685 000(元)
　　　1997年税影响2 120 0001 715 500404 500(元)2 120 0001 710 000(30 50025 000)40 4 5002 120 0001 685 00030 500 404 500(元)
　　　1998年税影响3 265 0002 134 5001 130 500(元)3 265 0002 120 000(45 00030 500(元)1 130 500(元)3 265 0001 685 000404 50045 0001 130 500(元)

　　表144 短期投资年余额市价表
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：元


项 目 1996年度 1997年度 1998年度
成 市价 成 市价 成 市价
股票A 60000 55000 0 0 80000 72000
股票B 140000 12000 100000 82000 0 0
股票C 50000 52000 0 0 180000
股票D 0 0 90000 72000 20000 20000
债券A 40000 41000 0 0 0 0
合 计 290000 268000 190000 154000 30000 272000

　　表14－５ 短期投资成计价法改成市价
　　　　　　　　　　孰低法计价累积影响数
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：元


年度 成 市价 预计损失 已提跌价 税影响
1996 290000 268000 22000 0 22000
1997 190000 154000 36000 22000 14000
1998 300000 272000 28000 36000 8000
合计 780000 694000 28000

　　(5)存货年余额变现净额表(见表146)
　　(6)存货成法计价改成变现净值孰低法计价累积影响数(见表147)
　　(7)长期股权投资年余额收回金额表(表148)
　　(8)长期投资计提减值准备累积影响数(见表149)

　　表146 存货年余额变现净值表
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：元


项 目 1996年度 1997年度 1998年度
余额 变现净值 余额 变现净值 余额 变现净值
材料A 2000000 1900000 1600000 1200000 2500000 2000000
材料B 3000000 2500000 1800000 1400000 2000000 1500000
材料C 1000000 1100000 1000000 1300000 2000000 2200000
产品A 2000000 1500000 1600000 1400000 1500000 1200000
产品B 0 0 1000000 900000 2000000 1800000
合 计 8000000 7000000 7000000 6200000 10000000 8700000

　　表147 存货成法计价改成变现净值
　　　　　　　　　孰低法计价累积影响数 　　　　　单位：元


年度 成 变现净值 预计损失 已提跌价 税影响
1996
材料A 2000000 1900000 100000 0 100000
材料B 3000000 2500000 500000 0 500000
材料C 1000000 1100000 0 0 0
产品A 2000000 1500000 500000 0 500000
产品B 0 0 0 0 0
1997
材料A 1600000 1200000 400000 100000 300000
材料B 1800000 1400000 400000 500000 100000
材料C 1000000 1300000 0 0 0
产品A 1600000 1400000 200000 500000 300000
产品B 1000000 900000 100000 0 100000
1998
材料A 2500000 1200000 300000 200000 100000
材料B 2000000 1500000 500000 400000 100000
材料C 2000000 2200000 0 0 0
产品A 1500000 1200000 300000 200000 100000
产品B 2000000 1800000 200000 100000 100000
合计 1500000
材料A 500000
材料B 500000
材料C 0
产品A 300000
产品B 200000

　　表148 长期股权投资年余额收回金额表
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：元


项目 1996年度 1997年度 1998年度
余额 收回金额 余额 收回金额 余额 收回金额
子公司 3000000 3500000 8200000 9000000 8000000 6500000
联营企业 2000000 2100000 2000000 2200000 2000000 2300000
合计 5000000 5600000 10200000 11200000 10000000 8800000

　　表149 长期计提减值准备累积影响数
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：元


年度 账面余额 收回金额 预计损失 已提准备 税影响
1996：
子公司 3000000 3500000 0 0 0
联营企业 2000000 2100000 0 0 0
1997
子公司 8200000 9000000 0 0 0
联营企业 2000000 2200000 0 0 0
1998
子公司 8000000 6500000 1500000 0 1500000
联营企业 2000000 2300000 0 0 0
合计 1500000

　　2账务处理
　　(1)述项会计政策变更累积影响数合计3 220 000+28 000+1 500 000+1 500 0006248 000(元)
　　(2)会计政策累积影响数盈余公积金额6 248 000×15937 200(元)
　　(3)财务处理
　　　利润分配未分配利润 6 248 000
　　　　贷：坏账准备 3 220 000
　　　　　　存货跌价准备 1 500 000
　　　　　　短期投资跌价准备 28 000
　　　　　　长期投资减值准备 1 500 000
　　　：盈余公积法定盈公积 624 800
　　　　　盈余公积法定公益金 312 400
　　　　贷：利润分配未分配利润 937 200
　　3调整会计报表相关项目数字(见表1410)
　　表1410 　　　　　　　　资产负债表
　　编制单位：××公司 1999年12月31日 　　　　　单位：元


资 产 年初数 负债者权益(股东权益) 年初数
调整前 调整 调整前 调整
流动资产： 流动负债：
　货币资金 4500000 4500000 　短期款 6200000 6200000
　短期投资 300000 272000 　应付票 2929000 2929000
　应收票 5000000 5000000 　应付账款 5000000 5000000
　应收账款 8955000 5735000 　应交税金 5000000 5000000
　存货 10000000 8500000 流动负债合计 14629000 14629000
流动资产合计 28755000 24007000 长期负债：
　长期款 8000000 8000000
长期投资： 长期负债合计 8000000 8000000
　长期投资 10000000 8500000 负债合计 22629000 22629000
固定资产： 股东权益：
　固定资产原价 11445000 11445000 　股 14000000 140000000
　减：累计折旧 2900000 2900000 　资公积 800000 800000
　固定资产 8545000 8545000 　盈余公积 1119350 182150
形资产： 　中：法定公益金 406450 94050
　形资产 429000 429000 　未分配利润 9180650 3869850
股东权益合计 25100000 18852000
资产总计 47729000 41481000 负债股东权益总计 47729000 41481000

　　表1411 利润利润分配表
　　编制单位：　　××公司 1999年度 　　　　　　　　单位：元


项 目 年数
调整前 调整
营业务收入 27000000 27000000
　　减：营业务成 12000000 12000000
　　　　营业务税金附加 1000000 1000000
二营业务利润 14000000 14000000
　　加：业务利润 800000 800000
　　减：理费 4300000 5830500
　　　　财务费 8000000 800000
三营业利润 9700000 8169500
　　加：投资收益 800000 692000
　　　　营业外收入 1000000 1000000
　　减：营业外支出 7000000 700000
四利润总额 10800000 7777500
　　减：税 3465000 3465000
五净利润 7335000 4312500
　　加：年初未分配利润 12005000 9263325(注2)
六供分配利润 19340000 13575825
　　减：提取法定盈余公积 733500 431250(注3)
　　　　提取法定公益金 366750 215625(注3)
七供投资者分配利润 18239750 12928950
　　减：应付普通股股利 9059100 9059100
八未分配利润 9180650 3869850

　　注2：12 005 000[(1 685+404 500)+36 000+(100 000+300 000+500 000100 000+500 000300 000+100 000)]×8512 005 0003 225 500×8512 005 0002 741 6759 263 325(元)
　　注3：733 500(1 130 5008 000+400 000+1 500 000)×10733 5003 022 500×10431 250(元)
　　366 750(1 130 5008 000+400 000+1 500 000)×5366 7503 022 500×5215 625(元)
　　4附注说明
　　公司股份限公司会计制度会计科目会计报表相关补充规定1999年1月1日起改变会计政策：
　　(1)坏账准备原应收账款余额5‰计提现改账龄分析法计提根债务单位财务状况现金流量等情况规定提取例：1年(含1年类推)余额5计提12年余额10计提2－3年余额30计提3－4年余额50计提4－5年余额80计提5年余额100计提
　　(2)期末短期投资原成计价现改成市价孰低计价投资总体计提跌价准备
　　(3)期末存货原成计价现改成变现净值孰低计价
　　(4)期末长期投资原计提减值准备现改 计提减值准备
　　述会计政策变更已采追溯调整法调整期初留存收益相关项目期初数利润利润分配表年数栏已调整数字填列述会计政策变更累积影响数6 248 000元中坏账准备计提方法变更累积影响数3 220 000元短期投资计价方法变更累积影响数28 000元存货计价方法变更累积影响数1 500 000元长期投资计价方法变更累积影响数1 500 000会计政策变更调减1998年度净利润3 022 500元调减1999年年初留存收益6 248 000元中未分配利润调减5 310 800元盈余公积调减937 200元利润利润分配表年数栏年初未分配利润调减2 741 670元

第二节 会计估计变更

　　会计估计类型
　　基会计核算中常存种估计会计估计会计政策企业进行会计核算基础列项属常见需进行估计项目：
　　()估计坏账企业项应收款项否收回取决种素债务单位财务状况现金流量情况债务单位资信情况等根债务单位实际情况预计应收款项收回性会计估计种
　　(二)估计存货遭受毁损全部部分陈旧时产生损失企业项存货否企业带未济利益应视存货质量市场供求情况等素确定估计存货变现净值会计估计具体运
　　(三)固定资产预计年限净残值固定资产效年限处置时产生净残值需根该项固定资产性中磨损程度技术发展情况等素确定预计固定资产年限净值运会计估计
　　(四)形资产受益期项形资产确定受益(预计年限)确定预计年限时运会计估计
　　(五)长期摊费分摊期间长期摊费项目摊销期限通常应项目受益期摊销确定项目受益期时需运会计估计
　　(六)资产损失准备估计企业计提资产损失准备时量运会计估计
　　(七)收入确认中估计等等
　　二会计估计原定义
　　企业营活动中确定素影响某会计报表项目精确计量加估计果赖进行估计基础发生变化者取新信息积累更验发展变化需会计估计进行修订
　　会计估计变更指企业结果确定交易事项利信息基础作判断企业定期时提供会计信息企业延续断营业活动划分阶段年度季度月度权责发生制基础企业财务状况营成果进行定期确认计量确认计量程中记入交易事项涉未事项确定性例关未事项否发生确定性关未事项影响时间确定性必须予估计入账运合理估计会计核算中必少部分会削弱会计核算性会计估计具特点：
　　()会计估计存济活动中确定性素影响
　　会计核算中企业总力求保持会计核算准确性交易事项身具确定性需根验作出估计时采权责发生制原编制会计报表事项身必充分估计未交易事项影响说会计核算信息披露程中会计估计避免例企业备抵法计提坏账准备时需根债务单位财务状况营成果现金流量验等具体情况作出估计估计固定资产折旧年限净残值需根固定资产消耗方式性技术发展等情况进行估计等等会计估计存济活动确定性素影响造成
　　(二)会计估计应利信息资料基础
　　营活动确定性企业会计核算中常进行估计某估计确定资产负债账面价值例坏账准备济诉讼引起赔偿等估计确定某期间记录收益费金额例某期间折旧摊销费金额某期间采完工百分法核算长期建造合已获取收益金额等等企业进行会计估计时通常应根时情况验利信息资料基础进行着时间推移环境变化进行会计估计基础会发生变化进行会计估计信息资料常发生变化新信息接目标信息基础作估计接实际进行会计估计时应利信息资料基础
　　(三)进行会计估计会削弱会计核算性
　　进行会计估计企业济活动中避免进行合理会计估计会计核算中必少部分会削弱会计核算性企业定期时提供会计信息延续断营活动划分定期间权责发生制基础企业财务状况营成果进行定期确认计量例会计分期情况许企业交易跨越干会计年度需定程度作出决定费利润表中作年费处理费应递延期等等会计分期货币计量前提确认计量程中许尚延续中结果确定交易事项予估计入账
　　估计毕竟现资料未作判断着时间推移果赖进行估计基础发生变化者取新信息积累更验发展估计进行修订会计估计进行修订表明原估计方法问题适表明会计估计已适应目前实际情况目前已失继续
　　三进行会计估计时应考虑素
　　会计估计会计核算中避免合理会计估计保证会计信息相关前提企业进行会计估计时应考虑素：
　　()资产质量资产企业进行生产营必备条件企业赖生存基础原资产预期够企业带济利益资源企业该资源仅仅够收回原投入成获收益资产否企业带未济利益衡量标准资产质量考虑理等素情况企业拥者控制项资产获带现金流入力项资产价值进行估计时应关注方面：
　　1企业拥者控制某项资产否带先进性期否面着更新技术代性技术更新技术发展速度
　　2 项资产价值磨损程度包括企业生产方式方式某项资产价值损耗影响例企业某项固定资产进行时作周转固定资产作日常生产固定资产作周转固定资产作日常生产固定资产预计年限方面存着定差异
　　3项预期带济利益期限某资产定受益期超该受益期资产通常继续预计某项资产受益期时应根该项资产技术性根技术测定预定达期限技术进步等素予综合考虑
　　(二)谨慎性谨慎性求企业进行会计核算时计资产收益少计负债费企业乾会计估计时应考虑谨慎性求应设置秘密准备
　　(三)济法律环境济法律环境影响会计估计重素企业处济政治法律环境作出会计估计例甲企业某债务单位国外该国家正爆发战早企业该债务单位应收账款估计收回性时应考虑该国正爆发战争素假定甲企业某债务单位济发达国家年度应收账款80均收回甲企业估计该项应收账款时应考虑素
　　(四)历史资料验企业进行估计时某情况需根历史资料根验加估计例应收账款收回性考虑面素：
　　1历史应收账款加收情况回收时间(应收账款周转情况)
　　2应收账款时效性
　　3债务单位历史否存法支付债务情况
　　4某债务单位期否良记录
　　5目前某债务单位发生财务困难已发生坏账债务单位财务状况否存类似情形
　　6债务单位财务状况转性(包括债务单位销售状况回款情况资产质量产品市场需求情况等)
　　7债务单位处济政治法律环境
　　8债务单位部控制部理情况判断情形
　　四会计估计变更会计处理
　　会计估计变更应采未适法处理方法：
　　()果会计估计变更仅影响变更期关估计变更影响应期确认例企业原应收账款余额5提取坏账准备企业估计收回应收账款例达10企业改应收账款余额10提取坏账准备类会计估计变更影响变更期应变更期确认
　　(二)果会计估计变更影响变更期影响未期间关估计变更影响期期确认例计提折旧固定资产效年限预计净残值估计发生变更常常影响变更期资产年限期间折旧费类会计估计变更应变更期期确认
　　会计估计变更影响数应计入变更期前期相项目中保证期间会计报表具性会计估计变更影响果前包括企业日常营活动损益中应包括相应损益类项目中果会计估计变更影响数前包括特殊项目中相应作特殊项目反映
　　例4：ABC公司1994年1月1日起计提折旧理设备台价值84 000元估计年限8年净残值4 000元直线法计提折旧1998年初新技术发展等原需原估计年限净残值作出修正修改该设备需年限
6年净残值2 000元
　　ABC公司述估计变更处理方式：
　　(1)调整前期折旧计算累积影响数
　　(2)变更日发生济业务改新估计提取折旧
　　原估计年折旧额10 000元已提折旧4年计40 000元固定资产净值44 000元第五年相关科目期初余额：
　　　固定资产 84 000
　　　减：累计折旧 40 000
　　　固定资产净值 44 000
　　改变估计年限1998年起年计提折旧费21 000元〔(44 0002 000)÷(64)〕1998年必前年度已提折旧进行调整需重新预计年限净残值计算确定年折旧费编制会计分录：
　　　：理费 21 000
　　　　贷：累计折旧 21 000
　　(3)附注说明
　　公司台理设备原始价值84 000元原估计年限8年预计净残值4 000元直线法计提折旧新技术发展该设备已原估计年限计提折旧公司1998年初变更该设备需年限6年预计净残值2 000元反映该设备真实耐年限净残值估计变更影响年度净利润减少数7 370元〔(21 00010 000)×(133)〕
　　五会计估计变更会计政策变更易分清时会计处理
　　具体实务中应正确划分会计政策变更会计估计变更方法进行相关会计处理时难区分会计估计变更会计政策变更例某企业原直线法计提固定资产折旧改双倍余额减法计提折旧时缩短预计年限事项果会计政策变更角度考虑固定资产折旧方法直线法改双倍余额递减法属会计政策变更预计年限改变缩短预计年限属会计变更种情况果易区会计政策变更会计估计变更均视会计估计变更会计估计变更会计处理方法进行处理
　　六会计估计变更会计报表附注中披露容
　　会计报表附注中披露会计估计变更关事项：
　　()会计估计变更容理包括变更容变更日期什会计估计进行变更
　　(二)会计估计变更影响数包括会计估计变更期损益影响金额项目影响金额
　　(三)会计估计变更影响数易确定理

第三节 会计差错更正


　　 差错原定义
　　会计差错指会计核算时计量确认记录等出现错误会计差错产生诸原常见会计差错产生原：
　　()采法律国家统会计制度等行政法规规章允许会计政策例国会计制度规定购建固定资产发生款费固定资产达预定状态前发生应予资化计入购建固定资产成固定资产达预定状态发生计入期损益果企业固定资产已交付发生款费计入该项固定资产价值予资化属采法律国家统会计制度等行政法规规章允许会计政策

　　(二)账户分类计算错误例企业购入五年期国债意图长期持记账时记入短期投资导致账户分类错误导致资产负债表流动资产长期投资分类误
　　(三)会计估计错误例企业估计某项固定资产预计年限时估计少估计预计年限造成会计估计错误
　　(四)期末应计项目递延项目未予调整例企业应期摊销费期末时未予摊销
　　(五)漏记已完成交易例企业销售批商品商品已发出开出增值税专发票商品销售收入确认条件均已满足企业期末时未已实现销售收入入账
　　(六)事实忽视误例企业某项建造合应建造合规定方法确认营业收入该企业确认商品销售收入原确认收入
　　(七)提前确认尚未实现收入确认已实现收入例采委托代销售方式应收代销单位代销清单进确认营业收入实现企业发出委托代销商品时确认收入提前确认尚未实现收入
　　(八)资性支出收益性支出划分差错等等例工业企业发生理员工资般作收益性支出发生工程员工资般作资性支出果企业发生工程员工资计入期损益属资性支出收益性支出划分差错
重会计差错指企业发现公布会计报表具性会计差错重会计差错般指金额较通常某项交易事项金额占该类交易事项金额10认金额较某企业提前确认未实现营业收入占全部营业收入10认重会计差错企业发现重会计差错加调整会公布会计报表反映信息误导投资者债权财务报告者决策判断重会计差错应调整期初留存收益会计报表相关项目期初数
　　二会计差错更正会计处理方法
　　保证营活动正常进行企业应建立健全部稽核制度保证会计资料真实合法完整日常会计核算中种原造成会计差错抄写差错事实疏忽误解会计政策误企业发现会计差错时应根差错性质时纠正企业会计制度中关会计差错更正会计处理方法包括年度资产债表日财务报告批准报出日间发现报告年度会计差错报告年度前非重会计差错关部分会计差错处理应资产负债表日事项处理原进行处理
　　会计差错更正应方法处理：
　　()期发现属期会计差错应调整期相关项目例企业年度工程员工资计入理费应计入理费工程员工资调整计入工程成
　　(二)期发现属前年度会计差错规定处理：
　　1非重会计差错指足影响会计报表者企业财务状况营成果现金流量作出正确判断会计差错期发现属前期相关非重会计差错调整会计报表相关项目期初数应调整发现期前期相相关项目属影响损益应调整期前期相相关项目例某企业1997年发现1996年理设备折旧费少提1 000元非重会计差错企业应少提1 000元折旧费计入1997年理费时调整累计折旧账面余额
　　2重会计差错发现重会计差错果影响损益应损益影响数调整发现期期初留存收益会计报表相关项目期初数应调整影响损益应调整会计报表相关项目期初数例某企业1997年发现1996年应计入工程成利息费200 000元(该工程尚未达预定状态)计入1996年度损益发现该项差错企业应调整增加工程成200 000元增加1996年度利润总额200 000元增加1996年度净利润134 000元[200 000×(133)]调整增加未分配利润134 000元(假考虑提取盈余公积等素)调整增加应交税金66 000元(会计分录：建工程200 000元贷前年度损益调整200 000元前年度损益调整66 000元贷应交税金应交税66 000元前年度损益调整134 000元贷利润分配未分配利润134 000元)该企业应1997年度资产负债表中调整未分配利润应交税金建工程等项目年初数
　　编制较会计报表时较会计报表期间重会计差错应调整该期间净损益相关项目视该差错产生期已更正较会计报表期间前重会计差错应调整较会计报表早期间期初留存收益会计报表相关项目数字应调整例述例子中该企业提供较会计报表时较会计报表中利润表应调整利润表年数相关项目财务费项目减少200 000元利润总额增加200 000元净利润增加134 000元资产负债表应调整相关项目年初数会计报表规定进行调整果述例子中1997年发现属1995年发生会计差错提供较会计报表时利润表年数栏中年初未分配利润项目外需作调整资产负债表调整相关项目年初数
　　例5：ABC公司1998年3月份发现年1月份购入项理低值易耗品价值1 000元误记固定资产已提折旧100元ABC公司应发现时进行更正会计分录：
　　　：低值易耗品 1 000
　　　　贷：固定资产 1 000
　　　：累计折旧 100
　　　　贷：理费 100
　　假该低值易耗品已领规定摊销200元
　　　：摊费 1 000
　　　　贷：低值易耗品 1 000
　　　：理费 200
　　　　贷：摊费 200
　　例6：ABC公司1998年12月31日发现1997年1月1日开始计提折旧台理设备价值8 000元固定资产1997年计入期费该公司固定资产折旧采直线法该资产估计年限4年假设考虑净残值素1998年12月31日更正差错会计分录：
　　　：固定资产 8 000
　　　　　累计折旧 4 000
　　假设该项差错直2000年底发现需做记固定资产8 000元贷记累计折旧8 000元该项差错损益影响已抵销(考虑该项设备处置)
　　例7：1998年ABC公司发现1997年公司漏记项固定资产折旧费150 000元税申报表中扣该项折旧假设1997年适税税率33该公司税处理方法采递延法纳税调整事项该公司净利润10提取法定盈余公积净利润
5撮法定公益金
　　(1)分析错误果 150 000元
　　　1997年少计折旧费 150 000元
　　　计税费(150 000×33) 49 500元
　　　计净利润 100 500元
　　　计递延税款贷项(150 000×33) 49 500元
　　　提法定盈余公积 10 050元
　　　提法定公益金 5 025元
　　(2)财务处理
　　①补提折旧
　　　：前年度损益调整 150 000
　　　　贷：累计折旧 150 000
　　②调整递延税款
　　　：递延税款 49 500
　　　　贷：前年度损益调整 49 500
　　③'前年度损益调整科目余额转入利润分配
　　　：利润分配未分配利润 100 500
　　　　贷：前年度损益调整 100 500
　　④调整利润分配关数字
　　　盈余公积 15 075
　　　　贷：利润分配未分配利润 15 705
　　(3)报表调整
　　ABC公司1998年度资产负债表年初数利润利润分配表年数栏分调整前调整金额列示1998年度资产负债表期末数栏利润利润分配表年累计数栏年初未分配利润应调整年初数基础编制(见表1412表 1413)
　　表1412 资产负债表
　　编制单位：　　ABC公司 1998年12月31日 　　　　　　单位：元


资 产 年初数 负债者权益(股东权益) 年初数
调整前 调整 调整前 调整
流动资产：
　货币资金
　短期投资
　应收票
　应收账款
　存货
流动资产合计
长期投资：
　长期股权投资
固定资产：
　固定资产原价
　减：累计折旧
固定资产净值
形资产：
　形资产
递延税项：
　递延税款项




500000
40000
440000
900000
830000
2710000

1300000

2000000
400000
1600000

0

0




500000
40000
440000
900000
830000
2710000

1300000

2000000
550000
1450000

0

0



流动负债：
　短期款
　应付票
　应付账款
　应交税金
流动负债合计
长期负债：
　长期款
长期负债合计
递延税项：
　递延税款贷项
　负债合计
者权益(股东权益)：
　股
　资公积
　盈余公积
　中：公益金
　未分配利润
者权益(股东权益)
合计
800000
300000
550500
50000
1700500

1600000
1600000

49500
3350000

1800000
300000
60000
20000
100000
2260000

800000
300000
550500
50000
1700500

1600000
1600000

0
3300500

1800000
300000
44925
14975
14975
2159500




















资产总计 5610000 5460000 负债考试权益(股东权益)总计 5610000 5460000

　　表1413 利润利润分配表
　　编制单位：　　ABC公司 　　1998年度 　　　　　　　单位：元


项 目 年数
调整前 调整
营业务收入
　　减：营业务成
　　 　营业务税金附加
二营业务利润
　　加：业务利润
　　减：理费
　　　　财务费
三营业利润
　　加：投资收益
　　　　营业外收入
　　减：营业外支出
四利润总额
　　减：税
五净利润
　　加：年初未分配利润
六供分配利润
　　减：提取法定盈余公积
　　　　提取法定公益金
七供投资者分配利润
　　减：应付普通股股利
八未分配利润
3000000
1400000
300000
1300000
50000
150000
90000
1110000
50000
80000
40000
1200000
396000
804000
660000
1464000
120000
80000
1264000
1164000
100000

3000000
1400000
300000
1300000
50000
300000
90000
960000
50000
80000
40000
1050000
346500
703500
660000
1363500
109950
74975
1178575
1164000
14575






















　　(4)附注说明
　　年度发现1997年漏记固定资产折旧150 000元编制1997年1998年会计报表时已该项差错进行更正项错误影响
1997年虚增净利润留存收益100 500元少计累计折旧150 000元
　　三会计差错会计报表附注中披露容
　　会计报表附注中应披露会计差错关事项：
　　()重会计差错容包括重会计差错事项陈述原更正方法
　　(二)重会计差错更正金额包括重会计差错净损益影响金额项目影响金额
　　四关滥会计政策会计估计变更
　　滥会计政策会计估计变更指企业具体运家统会计制度允许选会计政策企业具体运会计估计时未规定正确运意变更恰反映企业财务状况营成果情形滥会计政策会计估计变更表现形式：
　　1国家统会计制度规定应计提项资产减值准备未合理方法估计项资产收回金额(变现净值)计提资产减值准备例会计制度规定1999年起股份限公司必须执行股份限公司会计制度规定计提损失准备原方法计提坏账准备计提存货短期投资跌价准备计提长期投资减值准备等计提四项准备求采追溯调整法进行会计处理实际执行时公司滥会计制度予会计政策规定方法估计资产产生损失1999年度量计提项资产损失额计提坏账准备公司样意图2000年度转回资产减值准备增加2000年度利润企业利会计政策会计估计变更设置秘密准备达操利润目
　　2企业意变更选择会计政策企业选择固定资产折旧方存货发出实际成确定方法等未会计政策变更条件意变更会计政策例企业年利润未达预定目标者市公司年度预计发生亏损达预定利润目标发生亏损变更折旧政策原采加速折旧法计提固定资产折旧方法改年限均法计提折旧减少期折旧费增加利润市价持续涨情况企业满足配股减少亏损等恰理存货发出计价进先出法改先进先出法
　　3企业意调整费等摊销期限例企业意调整形资产摊销期限形资产通常应国家统会计制度规定期限摊销企业视营状况定果期利润完成较摊果期利润未完成亏损摊少摊
　　4属滥会计政策会计估计情形例意调增调减折旧年限等
滥会计政策会计估计结果导致企业财务状况营成果实导致会计信息缺乏性准规定滥会计政策会计估计变更应作重会计差错予更正准规定期发现前期相关重会计差错影响损益应损益影响数调整发现期期初留存收益会计报表相关项目期初数应调整影响损益应调整会计报表相关项目期初数果期发现期相关重会计差错应调整期相关项目例1999年股份限公司执行计提四项准备采追溯调整法进行会计处理规定果实际执行时公司滥会计制度予会计政策规定方法估计资产产生损失1999年度量计提项资产损失准备形成秘密准备预计2000年度作会计估计变更转回已计提资产减值准备应作重会计差错进行处理计提损失准备应原渠道回1999年计提四项准备求计提追溯调整前期坏账准备短期投资跌价准备长期投资减值准备金额2000年度转回时然应调整原追溯期间数字作增加
2000年度利润处理
　　企业应国家统会计制度规定恰选择运会计政策会计估计变更应利会计政策会计估计变更作操利润手段

第四节 新旧会计制度较

　　行业会计制度较
　　()会计政策变更处理业会计制度没明确规定通常情况国家统会计制度求企业变更会计政策会计制度规定相关衔接办法企业行变更会计政策未规定相关会计处理企业会计制度规定会计政策变更根具体情况分采追溯调整法未适法
　　(二)会计差错更正处理业会计制度规定企业会计核算时发生会计差错重会计差错非重会计差错均影响数直接计入更正期利润表利润表单列项目反映企业会计制度规定属前期相关非重会计差错调整会计报表相关项目期初数应调整发现期前期相相关项目属影响损益应调整期前期相相关项目发生重会计差错果影响损益应损益影响调整发现期期初留存收益会计报表相关项目期初应调整影响损益应调整会计报表相关项目期初数
　　二股份限公司会计制度较
　　股份限公司会计制度未规定企业滥会计造成果进行会计处理企业会计制度规定企业滥会计政策会计估计应作重会计差错予更正








　　第四步会计分录
　　(1)2001年1月1日乙公司出售办公房
　　　：银行存款 29 000 000
　　　　　递延收益未实现售租回损益(营租赁) 1 000 000
　　　　贷：固定资产清理 30 000 000
　　(2)2001年1月1日结转出售固定资产成
　　　：固定资产清理 30 000 000
　　　　贷：固定资产办公房 30 000 000
　　(3)2001年12月31日确认年应分摊未实现售租回损益
　　　：理费租赁费 787 900
　　　　贷：递延收益未实现售租回损益(营租赁) 787 900
　　会计分录略
　　第五步财务报告中列示披露(略)
　　2买(出租：乙公司)账务处理
　　乙公司账务处理般营租赁业务账务处理相略
第十五章 资产负债表日事项


　　　　 第节 资产负债表日事项定义

　　资产负债表日事项定义
　　资产负债表日事项指年度资产负债表日财务会计报告批准报出日间发生需调整说明事项
　　资产负债表日通常指年度资产负债表日年12月31日结账日资产负债表日事项限定特定期间资产负债表日财务会计报告批准报出日间发出事项资产负债表日存状况种补充说明里财务会计报告指外提供财务会计报告包括企业部理部门提供部会计报表
理解定义时需明确问题：
　　()国年度资产负债表日12月31日果母公司国外子公司国外国外母公司子公司确定会计年度国提供会计报表均应国会计年度规定提供相应期间会计报表国外母公司子公司确定会计年度作
　　(二)财务会计报告批准报出日指董事会理(厂长)会议类似机构批准财务会计报告报出日期通常指财务会计报告容负法律责单位批准财务会计报告企业外部公布日期里财务会计报告容负法律责单位般指者者中数董事会类似理单位根公司法规定董事会权制订公司年度财务预算方案决算方案利润分配方案弥补亏损方案董事会权批准外公布财务会计报告市公司言财务会计报告批准报出日指董事会批准财务会计报告报出日期企业言财务会计报告批准报出日指理(厂长)会议类似机构批准财务会计报告报出日期
　　(三)资产负债表日事项包括利利事项资产负债表日利利事项会计核算中采取原进行处理
　　(四)特定期间发生全部事项资产负债表日存状况关事项然资产负债表日存状况关企业财务状况具重影响事项
　　(五)资产负债表日事项定义中包括中止营业议题中止营业指企业出售放弃项营业企业营业某分部某条生产线某种产品等里讲营业代表着企业独立业务种类该营业资产净损益活动够实物营会计报告目等方面区分开某项营业终止涉运会计政策已适持续营会计假设资产计量等方面持续营会计假设前提适会计政策需作出特殊会计处理规定资产负债表日事项涉资产负债表日前资产负债表日资产负债表日确定中止营业
　　二资产负债表日事项涵盖期间
　　资产负债表日事项涵盖期间资产负债表日财务会计报告批准报出日间市公司言期间涉日期包括完成财务会计报告编制日注册会计师出具审计报告日董事会批准财务会计报告外公布日实际外公布日等资产负债表日事项报告年度次年1月1日起(含1月1日)应日期截止日期？通常言审计报告日期指注册会计师完成外勤审计工作日期实际外公布日通常早董事会批准财务会计报告外公布日期
　　资产负债表日事项涵盖期间应包括：
　　()报告年度次年1月1日董事会理(厂长)会议类似机构批准财务会计报告外公布日期董事会理(厂长)会议类似机构批准财务会计报告外公布日期截止日期
　　(二)董事会理(厂长)会议类似机构批准财务会计报告外公布日实际外公布日间发生资产负债表日事项关事项影响财务会计报告外公布日期应董事会理(厂长)会议类似机构次批准财务会计报告外公布日期截止日期果影响审计报告容独立审计准规定注册会计师签署双重报告日期保留原定审计报告日该期事项注明新审计报告日更改审计报告日期原定审计报告日推迟完成追加审计程序时审计报告日
　　例某市公司1999年年度财务会计报告2000年2月15日编制完成注册会计师完成整年度审计工作签署审计报告日期2000年4月22日董事会批准财务会计报告外公布日期2000年4月23日财务会计报告实际外公布日期2000年4月25日股东会召开日期2000年5月6日根资产负债表日事项涵盖期间规定财务会计报告批准报出日2000年4月23日资产负债表日事项时间区间2000年1月1日2000年4月23日假该公司董事会批准财务会计报告外公布日期2000年4月22日实际外公布日期2000年4月25日果4月22日25日间发生重事项资产负债表日事项处理规定需调整会计报表相关项目数字需会计报表附注中披露调整说明财务会计报告董事会批准报出日期2000年4月28日实际外公布日期2000年4月30日资产负债表日事项涵盖期间2000年1月1日2000年4月28日
　　三资产负债日事项容
　　资产负债表日事项包括两类类资产负债表日存状况提供进步证事项类资产负债表日发生事项前者称调整事项类资产负债表日发生事项前者称调整事项者称非调整事项
　　谓调整事项指资产负债表日获新进步证表明资产负债表日存状况编制会计报表已具性应新发生情况资产负债表日反映收入费资产负债者权益进行调整资产负债表日调整事项判断标准：'资产负债表日获新进步证助资产负债表日存状况关金额作出重新估计应作调整事项企业应根调整事项判断标准进行判断确定否属调整事项调整事项特点：
　　()资产负债表日前已存资产负债表日证实事项
　　(二)资产负债表日存状况编制会计报表产生重影响事项
　　例甲企业应收乙企业账款5 600 000元合约定应1999年11月10日前偿1999年12月31日结账时甲企业尚未收笔应收账款已知乙企业账务状况佳期难偿债务甲企业该项应收账款提取10坏账准备2000年2月10日甲企业报出财务会计报告前收乙企业通知乙企业已宣告破产法偿付部分欠款例子呆见甲企业1999年12月3日结账时已知道乙企业财务状况佳1999年12月31日资产负债表日乙企业财务状况佳事实已存未乙企业丰骈确切证2000年2月10日甲企业正式收乙企业通知知乙企业已破产法偿付部分贷款2000年2月10日1999年12月31日存状况提供资产负债表反映应收乙企业账款中已部分成坏账资产负债表日存状况编制会计报表提供信息已真实反映企业实际情况应会计报表相关项目数字进行调整
　　谓非调整事项指资产负债表日该状况存期发生事项资产负债表日发生事项涉资产负债表日存状况外提供更会计信息必须适方式披露类事项类事项作非调整事项资产负债表日非调整事项判断标准：
资产负债表日发生存事项影响资产负债表日存状况加说明会影响财务会计报告者作出正确估计决策类事项应作非调整事项非调整事项特点：
　　() 资产负债表日未发生存完全期发生事项
　　(二) 理解分析财务会计报告重影响事项
例A企业应收B企业笔货款1999年12月31日结账时B企业营状况良显示财务困难迹象2000年1月25日B企业发生火灾烧毁全部厂房设备存货法偿A企业货款事项完全资产负债表日发生资产负债表日存状况关
　　两类事项区：调整事项事项存资产负债表日前资产负债表日提供证前已存事项作出进步说明非调整事项资产负债表日尚未存财务会计报告批准报出日前发生两类事项点：调整事项非调整事项资产负债表日财务会计报告批准报出日间存发生报告年度财务会计报告反映财务状况营成果产生重影响
判断调整事项非调整事项时需明确问题：
　　第确定资产负债表日某事项调整事项非调整事项资产负债表日事项进行会计处理关键调整非调整事项广泛概念事项身说种样性质符合两类事项判断原性质事项调整事项非调整事项取决关状况资产负债表日前已存资产负债表日发生
　　例债务破产应收账款发生损失果债权12月31日前根掌握资料判断债务破产清算债务正处破产清算程中资产负债表日债权已该项应收账款10计提坏账准备果资产负债表日财务会计报告批准报出日间接债务通知表明已宣告破产清算债权法收回全部应收账款应收账款受损失状况资产负债表日已存资产负债表日提供受损进步证表明原估计坏账准备足应重新调整事项应作调整事项果12月31日债务财务状况良没财务状况恶化信息债权时掌握资料应收账款2计提坏账准备债权财务会计报告批准报出前资料证明债务火灾发生重损失债权应收账款收回情况资产负债表日存资产负债表日发生事项应作非调整事项会计报表附注中进行披露
　　债务遇然灾害导致法偿债权应收账款事项果债务资产负债表日前已发生然灾害种种原债权资产负债表日前知道情况资产负债表日知应事项作调整事项债权知道否债务遇然灾害事实资产负债表日已存资产负债表日发生事项情况提供进步证果债务然灾害资产负债表日发生债权灾害发生立消息应作非调整事项资产负债表日存状况关资产负债表日存状况关金额进行调整
　　第二会计制度资产负债表日事项列举方式说明属调整事项属非调整事项没包括调整非调整事项会计员应企业会计制度中出判断标准确定资产负债表日事项中属调整事项属非调整事项需说明资产负债表日事项已作调整事项调整会计报表关项目数字法律法规会计制度规定外需会计报表附注中进行披露

第二节 调整事项处理原方法

　　调整事项处理原
　　资产负债表日发生调整事项应资产负债属期间发生事项样作出相关账务处理资产负债表日已编制会计报表作相应调整里会计报表包括资产负债表利润表相关附表现金流量表补充资料容包括现金流量表正表资产负债表日事项发生次年年度关账目已结转特损益类科目结账已余额资产负债表日发生调整事项应分情况进行账务处理：
　　()涉损益事项通前年度损益调整科目核算调整增加前年度收益调整减少前年度亏损事项调整减少前年度收益调整增加前年度亏损事项调整增加税记前年度损益调整科目贷方调整减少前年度收益调整增加前年度亏损事项调整增加税记入前年度损益调整科目方前年度损益调整科目贷方方余额转入利润分配未分配利润科目
　　(二)涉利润分配调整事项直接利润分配未分配利润科目核算(根董事会批准利润分配方案分配利润外)
　　(三)涉损益利润分配事项调整相关科目
　　(四)通述账务处理应时调整会计报表相关项目数字包括：
　　1资产负债表日编制会计报表相关项目数字
　　2期编制会计报表相关项目年初数
　　3提供较会计报表时应调整相关会计报表年数
　　4述调整果涉会计报表附注容应调整会计报表附注相关项目数字
　　二调整事项贩具体会计处理方法
　　面列举方式说明调整事项会计处理(注：作调整事项具体实例列例子均针市公司言假定财务会计报告批准报出日均针市公司言假定财务会计报告批准报出日均次年4月30日税率33资产负债表日计算税前会计利润等税法规定计算应纳税额公司净利润10提取法定盈余公积净利润5提取法定公益金提取法定盈余公积法定公益金作分配资产负债表日事项特注明外均调整应交纳税列例子中涉需调整现金流量表附注关项目数字略)：
　　()已证实资产发生减损指年度资产负债表日前年度资产负债表日根时资料判断某项资产发生损失永久性减值没确定否会发生时估计金额反映会计报表中年度资产负债表日财务会计报告批准报出日间取新进步证证明该事实成立某项资产已发生损失永久性减值应资产负债表日作估计予修正
　　例1：甲公司1999年4月销售乙企业批产品价款58 000万元（含应购货方收取增值税额）乙企业5月份收购物资验收入库存合规定乙企业应收购物资月付款乙企业财务状况佳1999年12月31日未付款甲公司12月31日编制1999年度会计报表日已该项应收账款提取坏账准备2 900万元(假定坏账准备提取例5)12月31日资产负债表应收账款项目原余额800 000万元坏账准备项目余额4 000万元该项应收账款已58 000万元列入资产负债表应收账款项目甲公司2000年3月2日收乙企业通知乙企业已进行破产清算力偿欠部分货款预计甲公司收回应收账款40
　　甲公司接乙企业通知时首先判断属资产负债表日事项中调整事项根调整事项处理原进行处理(金额单位：万元)：
　　(1)补提坏账准备
　　　应补提坏账准备58 000×602 900 31 900(元)
　　　：前年度损益调整 31 900
　　　　贷：坏账准备 31 900
　　(2)调整应交税
　　　：应交税金应交税 (31 900×33)
　　　　贷：前年度损益高速 10 527
　　(3)前年度损益调整科目余额转入利润分配
　　　利润分配未分配利润 21 373
　　　　贷：前年度损益调整 (31 90010 527)21 373
　　(4)调整利润分配关数字
　　　：盈余公积 3 02595
　　　　贷利润分配未分配利润 (21 373×15)3 20595
　　(5)调整报告年度会计报表相关项目数字(见表151152)
　　①资产负债表项目调整：
　　调增坏账准备31 900(万元)调减应交税金10 527(万元)调减盈余公积3 02595(万元)调减未分配利润18 16705(万元)
　　②利润利润分配表项目调整：
　　调增理费31 900(万元)调减税费10 527(万元)调减提取法定盈余公积21 373×102 13730(万元)调减提取法定公益金21 373×51 06865(万元)调减未分配利润21 3733 0259518 16705(万元)
　　(便较假设根1999年12月31日存状况编制会计报表数字调整前栏反映资产负债表日发生调整事项调整数字调整栏反映)
　　表151 　　资产负债表
　　编制单位：甲公司 　　　1999年12月31日 　　　　　　　　单位：元


资 产 调整前 调整 负债股东权益 调整前 调整
流动资产：
　　货币资金
　　短期投资
　　应收票
　　应收账款
　　存货

流动资产合计

长期投资：
　　长期股权投资
固定资产：
　　固定资产原价
　　减：累计折旧
　　固定资产净值
形资产：
　　形资产

50000
10000
5000
76000
29000

170000


55000

60000
20000
40000

5000

50000
10000
5000
44100
29000

138100


55000

60000
20000
40000

5000
流动负债：
　　短期款
　　应付票
　　应付账款
　　应交税金
流动负债合计
长期负债：
　　长期款
长期负债合计
　　负债合计
股东权益：
　　股
　　资公积
　　盈余公积
　　未分配利润
　　股东权益合计


25000
5000
5000
25000
60000

30000
30000
90000

100000
0
12000
68000
180000



25000
5000
5000
14473
49473

300000
30000
79473

100000
0
879405
4983295
158627


















资产总计 270000
238100 负债股东权益总计 270000 238100

　　表152 　利润利润分配表
　　编制单位：甲公司 　　　　　　　1999年度 　　　　　　单位：万元


项 目 调整前 调整
营业务收入
　　减：营业务成
　　营业务税金附加
二营业务利润
　　减：理费
　　财务费
三营业利润
　　加：投资收益
　　营业外收入
　　减：营业外支出
四利润总额
　　减：税
五净利润
　　加：年初未分配利润
六供分配利润
　　减：提取法定盈余公积
　　提取法定公益金
七未分配利润
130000
50000
5000
75000
1700
900
72400
0
100
0
725000
23925
48575
2671125
7528625
485750
242875
68000

130000
50000
5000
75000
33600
900
40500
0
100
0
40600
13398
27202
2671125
5391325
272020
136010
4983295



















　　(6)调整2000年3月份资产负债表相关项目年初数甲公司编制2000年12月份会计报表时表中调整前数字作资产负债表年初数发生资产负债表日调整事项甲公司调整1999年度会计报表相关项目数字外应调整2000年3月份资产负债表相关项目年初数年初数表中调整数字填列
　　(二)销售退回指资产负债表日前资产负债表日根合规定销售物资已发出时认该项物资权相关风险报酬已转移货款够收回根收入确认原确认收入结转相关成资产负债表日企业确认已销售会计报表反映资产负债表日财务会计报告批准报出日间取证证明该批已确认销售物资确实已退回应作调整事项进行相关账务处理调整资产负债表日编制会计报表关收入费资产负债者权益等项目数字值说明资产负债表日事项中销售退回包括报告年度前销售物资报告年度资产负债表日退回资产负债表日事项规范销售退回外销售退回均减退回期收入成
　　例2：乙公司1999年11月销售丙企业批产品销售价格25 000万元(含应购买方收取增值税额)销售成20 000万元货款年12月31日尚未收1999年12月25日接丙企业通知丙企业验收物资时发现该批产品存严重质量问题需退货乙公司希通协商解决问题丙企业协商解决办法乙公司12月31日编制资产负债表日时该应收账款29 250万元(包括购买方收取增值税额)列示资产负债表嘏账款项目公司应收账款年末余额5计提坏账准备2000年1月10日双方协商未成乙公司收丙企业通知该批产品已全部退回乙公司2000年1月15日收退回产品购货方退回增值税专发票发票联税款抵扣联(假该物资增值税率17乙公司增值税般纳税考虑税费素)
　　乙公司首先应根资产负债表日事项判断标准判断该事项属调整事项调整事项处理原进行处理(金额单位：万元)：
　　(1)调整销售收入
　　　：前年度损益调整 25 000
　　　　　应交税金应交增值税(销项税额) (25 000×17)4 250
　　　　贷：应收账款 29 250
　　(2)调整坏账准备余额
　　　：坏账准备 (29 250×5)1 46250
　　　　贷：前年度损益调整 146250
　　（3）调整销售成
　　　：库存商品 20 000
　　　　贷：前年度损益调整 20 000
　　(4)调整应交税
　　　：应交税金应交税 1 16738
　　　　贷：前年度损益调整 1 16738 ［（250 00020 0001 46250）×33］
　　(5)前年度损益调整科目余额转入利润分配
　　　：利润分配未分配利润 2 37012
　　　　贷：前年度损益调整 2 37012 (250 00020 0001 462501 16738)
　　(6)调整利润分配关数字
　　　：盈余公积 35552
　　　　贷：利润分配未分配利润 (2 37012×15)35552
　　(7)调整报告年度会计报表相关项目数字(见表153表154)
　　①资产负债表项目调整：
　　调减应收账款29 250万元调减坏账准备1 46238万元调增库存商品20 000万元调减应交税金5 41738万元调减盈余公积35552万元调减未分配利润2 01460万元
　　②利润利润分配表项目调整：调减营业务收入25 000万元调减营业务成20 000万元调减理费1 46250万元调减税1 16738万元调减提取法定盈余公积2 37012×1023710(万元)调减提取法定公益金2 37012×511851(万元)调减未分配利润2 37012355522 01460(万元)
　　表153 资产负债表
　　编制单位：乙公司 　　1999年12月31日 　　　　单位：万元


资 产 调整前 调整 负债股东权益 调整前 调整
流动资产：
　　货币资金
　　短期投资
　　应收票
　　应收账款
　　存货

流动资产合计

长期投资：
　　长期股权投资
固定资产：
　　固定资产原价
　　减：累计折旧
　　固定资产净值
形资产：
　形资产

50000
10000
5000
76000
29000

170000


55000

60000
20000
40000

5000

50000
10000
5000
4821250
49000

16221250


55000

60000
20000
40000

5000
流动负债：
　　　短期款
　　　应付票
　　　应付账款
　　　应交税金
流动负债合计
长期负债：
　　　长期款
长期负债合计
　　　负债合计
股东权益：
　　　股
　　　资公积
　　　盈余公积
　　　未分配利润
　　　股东权益合计


25000
5000
5000
25000
60000

30000
30000
90000

100000
0
12000
68000
180000



25000
5000
5000
1958262
5458262

300000
30000
8458262

100000
0
1164485
6598540
17762988


















资产总计 270000 26221250 负债股东权益总计 270000 26221250

　　(8)乙公司2000年1月份资产负债表年初数应述调整数字填列
　　(三)已确定获支付赔偿事项资产负债表日财务会计报告批准报出日间提供新证表明企业够收赔偿款需支付赔偿款新证果资产负债表日作估计需调整应会计报表进行调整
　　表154 　　利润利润分配表
　　编制单位：甲公司 　　　1999年度 　　　　　　　　　　单位：万元


项 目 调整前 调整
营业务收入
　　减：营业务成
　　　　营业务税金附加
二营业务利润
　　减：理费
　　　　财务费
三营业利润
　　加：投资收益
　　　　营业外收入
　　减：营业外支出
四利润总额
　　减：税
五净利润
　　加：年初未分配利润
六供分配利润
　　减：提取法定盈余公积
　　　　提取法定公益金
七未分配利润
130000
50000
5000
75000
1700
900
72400
0
100
0
725000
23925
48575
2671125
7528625
485750
242875
68000

130000
50000
5000
70000
23750
900
6886250
0
100
0
6896250
2275762
4620488
2671125
7528625
7291612
231024
6598540



















　　例3：甲公司乙公司签订项供销合合中订明甲公司1999年11月份供应乙公司批物资甲公司未合发货致乙公司发生重济损失乙公司通法律程度求甲公司赔偿济损失55 000万元该诉讼案件12月31日尚未判决甲公司记录40 000万元应付款该项赔偿款反映12月31日会计报表乙公司未记录应收赔偿款2000年2月7日法院审判决甲公司需偿付乙公司济损失50 000万元甲公司诉假定赔偿款已支付
　　根资产负债表日事项判断标准判断该事项属调整事项分调整事项处理原进行处理(金额单位：万元)：
　　甲公司
　　(1)记录支付赔偿款
　　　：前年度损益调整 10 000
　　　　贷：应付款 10 000
　　　：应付款 50 000
　　　　贷：银行存款 50 000（注）
　　注：资产负债表日发生调整事项涉现金收支项目均调整报告年度资产负债表货币资金项目现金流量表正表项目数字例中然已支付赔偿款调整会计报表相关项目数字时需调整述第笔分录需调整述第二笔分录述第二分录作2000年会计事项处理
　　(2)调整应交税
　　　：应交税金应交税 3 300
　　　　贷：前年度损益调整 (10 000×33)
　　(3)前年度损益调整科目余额转入利润分配
　　　：利润分配未分配利润 6 700
　　　　贷：前年度损益调整 (10 0003 300)6 700
　　(4)调整利润分配关数字
　　　：盈余公积 1 005
　　　　贷：利润分配未分配利润 (6 700×15)1 005
　　(5)调整报告年度会计报表相关项目数字(会计报表略)
　　①资产负债表项目调整：
　　调增应付款10 000万元调减应交税金3 300万元调减盈余公积1 005万元调减未分配利润5 695万元
　　②利润利润分配表项目调整：
　　调增营业外支出10 000万元调减税3 300万元调减提取法定盈余公积6 700×10670(万元)调减提取法定公益金6 700×5335(万元)调减未分配利润6 7001 00855 695(万元)
　　(6)调整2000年2月份资产负债表相关项目年初数甲公司编制2000年1月份会计报表时表中调整前数字作资产负债表年初数发生资产负债表日调整事项甲公司调整1999年度会计报表相关项目数字外应调整2000年2月份资产负债表相关项目年初数年初数表中调整数字填列
　　乙公司：
　　(1) 记录已收赔偿款
　　　：应收款 50 000
　　　　贷：前年度损益调整 50 000
　　　：银行存款 50 000
　　　　贷：应收款 50 000(注)
　　注：资产负债表日发生调整事项涉现金收支项目均调整报告年度资产负债表货币资金项目现金流量表正表项目数字例中然收赔偿款存入银行调整会计报表相关项目数字时需调整述第笔分录需调整述第二笔分录述第二分录作2000年会计事项处理
　　(2)调整应交税
　　　：前年度损益调整 16 500
　　　　贷：应交税金应交税 (50 000×33)16 500
　　(3)前年度损益调整科目余额转入利润分配
　　　：前年度损益调整 33 500
　　　　贷：利润分配未分配利润 (50 00016 500)33 500
　　(4)调整利润分配关数字
　　　：利润分配未分配利润 5 025
　　　　贷：盈余公积 （33 500×15）5 025
　　(5)调整报告年度会计相关项目数字(会计报表略)
　　①资产负债表项目调整：
　　调增应收款50 000万元调增应交税金16 500万元调增盈余公积5 025万元调增未分配利润28 475万元
　　②利润利润分配表项目调整：
　　调增营业外收入50 000万元调增税16 500万元调增提取法定盈余公积33 500×103 350(万元)调增提取法定公益金33 500×51 675(万元)调增未分配利润33 5005 02528 475(万元)
　　(6)调整2000年2月份资产负债表相关项目年初数乙公司编制2000年1月份会计报表时表中调整前数字作资产负债表年初数发生资产负债表日调整事项乙公司调整1999年度会计报表相关项目数字外应调整2000年2月份资产负债表相关项目年初数年初数表中调整数字填列
　　(四)资产负债表日董事会制订利润分配方案中财务会计报告属期间关利润分配(包括分配方案中股票股利)指资产负债表日财务会计报告批准报出日间董事会制订财务会计报告属期间利润分配方案通常情况企业12月31日结账需结转年度取收入发生成计算利润董事会根确定利润提出利润分配方案企业12月31日结账计算出利润需定时间董事会提出利润分配方案已年度财务会计报告批准报出日前董事会制订利润分配方案企业12月31日存利润作分配审议批准董事会制订利润分配方案股东会项重务资产负债表日财务会计报告批准报出日间董事会制度利润分配方案中财务会计报告批准报出日间董事会制订利润分配方案中财务会计报告属期间关利润分配应作调整事项处理果董事会制订利润分配方案中包括股票股利作非调整事项会计报表附注中披露作调整事项处理：
(1)公司发放股票股利前变更注册资金定时间间隔(2)权日前发放股票股利事项资产负债表日尚未存属资产负债表日事项中调整事项
　　例4：丙公司2000年2月18日召开公司董事会董事会制订利润分配方案：1999年实现净利润29 145万元1999年实现净利润10提取法定盈余公积1999年实现净利润5提取法定公益金提取意盈余公积金分派普通股现金股利10 000万元
　　丙公司首先应根资产负债表日事项判断标准确定该事项调整事项然调整事项原进行处理：
　　(1)作利润分配账务处理
　　　：利润分配提取法定盈余公积 2 91450
　　　　　　　　　提取法定公益金 1 45725
　　　　贷：盈余公积 (29 145×15)4 37175
　　　：利润分配应付普通股利 10 000
　　　　贷：应付股利 10 000
　　(2)利润分配科目明细科目余额转入未分配利润明细科目
　　　：利润分配未分配利润 14 37175
　　　　贷：利润分配提取法定盈余公积 2 91450
　　　　　　　　　　提取法定公益金 1 45725
　　　　　　　　　　应付普通股股利 10 000
　　(３) 调整报告年度会计报表相关项目数字(见表155表156)
　　表155 　　　资产负债表
　　编制单位：乙公司 　　　　1999年12月31日 　　　　　　　　　单位：万元


资 产 调整前 调整 负债股东权益 调整前 调整
流动资产：
　　货币资金
　　短期投资
　　应收票
　　应收账款
　　存货
　
流动资产合计

长期投资：
　　长期股权投资
固定资产：
　　固定资产原价
　　减：累计折旧
　　固定资产净值
形资产：
　　形资产

30000
6000
3000
38805
24195

102000


33000

36000
12000
24000

3000

30000
6000
3000
38805
24195

102000


33000

36000
12000
24000

3000
流动负债：
　　　短期款
　　　应付票
　　　应付账款
　　　应付股利
　　　应交税金
流动负债合计
长期负债：
　　　长期款
长期负债合计
　　　负债合计
股东权益：
　　　股
　　　资公积
　　　盈余公积
　　　未分配利润
　　　股东权益合计

6000
15000
15000
0
12000
48000

6000
6000
54000

60000
0
7200
40800
108000


6000
15000
15000
10000
12000
58000

6000
6000
64000

60000
0
1157175
2642825
98000

















资产总计 162000 162000 负债股东权益总计 162000
162000


　　表156 　　　利润利润分配表
　　编制单位：甲公司 　　　　　1999年度 　　　　　　　　　　单位：万元


项 目 调整前 调整
营业务收入
　　减：营业务成
　　　　营业务税金附加
二营业务利润
　　减：理费
　　　　财务费
三营业利润
　　加：投资收益
　　　　营业外收入
　　减：营业外支出
四利润总额
　　减：税
五净利润
　　加：年初未分配利润
六供分配利润
　　减：提取法定盈余公积
　　　　提取法定公益金
七供股东分配利润
　　减：应付普通股股利
八未分配利润
78000
30000
3000
45000
1020
540
43440
0
60
0
435000
14355
29145
11655
40800
0
0
40800
0
40800

78000
30000
3000
45000
1020
540
43440
0
60
0
435000
14355
29145
11655
40800
291450
145725
3642825
10000
2642826





















　　(4)调整2000年2月份资产负债表相关项目年初数丙公司编制2000年1月份会计报表时表中调整前数字作资产负债表年初数发生资产负债表日调整事项丙公司调整1999年度会计报表相关项目数字外应调整2000年2月份资产负债表相关年初数年初数表中调整数字填列
　　(五)资产负债表日资产负债表日前提起诉讼资产负债表中登记金额结案例：甲企业乙企业签订合合中订明乙企业1999年甲企业提供指定数量电力乙企业延迟修建新发电厂计划致乙企业没履赞颂事规定义务甲企业明显较高价格供电单位购买电力1999年甲企业通法律手段求乙企业赔偿供电合违约造成济损失1999年期法院作出乙企业赔偿甲企业全部损失判决编制1999年12月31日资产负债表时甲企业法律顾问协商出结认法定权利获取赔偿款乙企业诉会获胜甲企业已收赔款作项应收款项列示资产负债表2000年1月乙企业建议现金结算部分赔款余赔款支付甲企业接受全部结案建议甲企业应1999年12月31日作估计进行调整调整会计报表相关项目数字
　　(六)新证表明资产负债表日长期合应计收益估计存重误差例：1999年建筑承包商丙企业丁企业签订项长期建造合求四年完成长度30公里高速公路丙企业完工百分法核算长期合收入成报告日丙企业估计完工程度估计建合创造毛利总额编制1999年12月31日资产负债表时丙企业估计已完成工程25估计计算收益2000年2月丙企业收修订关工程进度报告书指出1999年12月31日已完成合35丙企业应1999年12月31日作估计进行调整调整会计报表相关项目数字
　　(七)解决资产负债表日正商议债务重组协议例：甲企业1995年银行入资金甲企业资产负债表关资产负债分类方法：年变现偿资产负债分类流动资产流动负债年会偿资产负债分类长期资产长期负债原债务条款规定甲企业应1999年6月30日偿贷款金应计利息1999
年期甲企业银行协商否该贷款偿期限延长2002年编制1999年12月31日资产负债表时初始条款规定甲企业应1999年偿贷款延长贷款期限协商正进行中甲企业该贷款全部流动负债2000年2月银行正式意延长该贷款期限2002年甲企业应该项债务流动负债调整长期负债
　　(八)新发布会计制度求企业资产负债表日调整事项处理例新发布企业会计准债务重组(财务［2001］7号)规定准施行日前发生债务重组会计处理方法准规定方法应予追溯调整然新债务重组准2001年发布准求采追溯调整法求表明企业编制2000年度财务会计报告时2000年度企业发生债务重组事项原债务重组准进行会计处理新发布债务重组准致应编制2000年度财务会计报告时作资产负债表日调整事项处理编制较会计报表时应调整较会计报表早期间留存收益等相关项目便较

第三节 非调整事项处理原方法

　　资产负债表日发生非调整事项资产负债表日发生事项影响资产负债表日存状况需资产负债表日已编制会计报表进行调整类事项重加说明会影响财务会计报告者作出正确估计决策应会计报表附注中加披露
　　资产负债表日发生非调整事项应会计报表附注中说明事项容估计财务状况营成果影响法作出估计应说明法估计理非调整事项例子：
　　()股票债券发行事项指企业资产负债表日发行股票债券等企业发行股票债券较重事项然事项企业资产负债表日存状况关应事项作出披露财务会计报告者解关情况带影响
　　(二)企业巨额投资事项指企业资产负债表日决定企业巨额投资事项企业发行股票债券相属企业重事项然事项企业资产负债表日存状况关应事项进行披露财务会计报告者解企业巨额投资会投资者带影响
　　(三)然灾害导致资产损失事项指资产负债表日发生然灾害导致资产损失然灾害导致资产损失企业观够决定抗力造成事项企业财务状况产生影响加披露财务会计报告者产生误解导致作出错误决策然灾害导致资产损失应作非调整事项会计报表附注中进行披露
　　(四)外汇汇率发生较变动事项指资产负债表日发生外汇汇率较变动企业已资产负债表日时汇率关账户进行调整资产负债表日汇率变化均应影响资产负债表日汇率折算会计报表数字果资产负债表日汇率发生较变化国1994年汇率轨应产生影响会计报表附注中进行披露
　　(五)资产负债表日董事会制订利润分配方案中包含股票股利公司发放股票股利涉变更股等事宜需工商行政理部门变更登记等较复杂程序董事会制订利润分配方案时股票股利进行会计处理等股东会批准实际发放时进行相应会计处理资产负债表日董事会制订利润分配方案中包含股票股利应作非调整事项会计报表附注中进行披露
　　(六)企业合企业控制股权出售例：2000年1月20日甲企业股东60普通股溢价出售丁企业(说出售价格超甲企业股东甲企业投资股账面价值)交易甲企业说换股东编制1999年度财务会计报告时应披露非调整事项关丁企业购置股份事实关购置价格信息
　　(七)资产负债表日发生事项导致索赔诉讼结案例甲企业房产销售代理商买卖双方意房产销售条款时确认佣金收入佣金卖方支付1999年甲企业意乙企业房产寻找买1999年期甲企业找位意买丁企业丁企业获银行融资力乙企业签订购买该房产合2000年1月丁企业通知甲企业获银行贷款方面困难然够履行合久甲企业找现金购买该房产买2000年2月丁企业通法律手段起诉甲企业违背受托责2000年3月甲企业意付丁企业50万元现金撤回法律诉讼
　　例子中甲企业丁企业均应事项作非调整事项1999年度会计报表附注中进行披露
　　(八)资产负债表日董事会作出债务重组决定例甲企业济衰退原陷财务困境中甲企业已举量长期债务营活动筹资甲企业董事会认果减少长期债务金额降低债务利率甲企业会消反复发生营损失2000年1月份甲企业债权进行协商重组债务条款债务总额800万元2000年2月债权协商出结结果债务50转换甲企业定数量普通股降低剩余债务利率债务重组决定2000年1月作出2000年2月份正式进行债务重组企业未营产生重影响应作非调整事项1999年度会计报表附注中进行披露
　　(九)资产负债表日出现情况引起固定资产投资减值例甲企业拥某外国企业(乙企业)15股权投资成200万元乙企业股票国外某家股票交易市交易根处理股权投资会计原编制1999年12月31日资产负债表时甲企业乙企业投资账面价值历史成反映2000年1月该国政治变动造成乙企业股票市场价值明显跌外新增加防止资产盈利返外国投资者限制变动甲企业断定全部收回乙企业股权投资股票市场波动出现2000年1月资产负债表日发生事项应作非调整事项1999年度会计报表附注中进行披露
　　(十)资产负债表日引起短期投资市价跌例甲企业持短期股票投资1999年12月31日市价股8元短期投资实际成股85元1999年12月31日该企业成市价孰低计提短期投资损失准备会计报表中反映已计提损失准备2000年2月20日该股票市价跌股5元股票市场波动出现2000年2月份资产负债表日发生存事项应作非调整事项1999年度会计报表附注中进行披露
　　(十 )新发布会计制度求企业资产负债表日非调整事项处理例2001年1月7日发布关企业住房制度改革中关会计处理问题规定求企业住房周转金余额调整2001年度年度留存收益项目时规定企业外提供2000年财务会计报告住房制度改革关会计处理作资产负债表日非调整事项会计报表附注中予说明


第十六章 关联方关系交易披露


　　　　第节 关联方关系披露
　　关联方概念特征
　　关联方指财务营决策中果方力控制方方施加重影响视关联方(国际会计准第24号关联方披露)作关联方具特征：
　　()关联方涉两方方
　　关联方关联方间相互关系关联方关系必须存两方方间单独体构成关联方关系例企业构成关联方关系
　　(二)关联方方间影响前提
　　关联方方间影响前提种影响包括控制控制控制控制施加重影响施加重影响方间建立控制控制施加重影响关联方存特征
　　(三)关联方存会影响交易公允性
　　企业日常业务程中必然涉诸方面供应商代理商等存关联方关系情况企业间发生交易时会利益出发般会轻易接受利身交易条款种单独中方互相解受方间关系影响基础商定条款形成交易视公交易企业外提供财务会计报告般认建立公开交易基础存关联方关系时关联方间交易建立公开交易基础关联方间交易时存竞争性市场交易条件交易双方关系常常种微妙方式影响交易某情况关联方间通虚假交易达粉饰营业绩目关联方交易公交易基础进行重关联方交易披露提供未发生形式发生交易类型信息
　　企业会计制度中关关联方关系交易披露规范关联方关系交易财务会计报告中披露原方法提出关联方关系判断标准关联方交易类型信息披露应包含容等
　　二关联方关概念
　　()控制母公司子公司
　　1控制
　　控制指权决定企业财务营政策该企业营活动中获取利益控制具特点：
　　(1)决定企业财务营政策控制标志企业日常营活动中确定营方针谋划营策略掌握资金调度财务政策关重企业够决定某企业财务营政策时认该企业够控制企业
　　（2)获取济利益控制目企业控制企业目获取定济利益投资目相通控制方专技术获超额收益通方控制方方形成产供销整体等
　　控制采取途径：(1)权方式达控制目指方拥方半数表决权资包括：直接控制间接控制直接间接控制(2)权方式达控制目指方拥方表决权资例然超半数通拥表决权资方式达控制包括：通投资者协议拥方半数表决权资控制权根章程协议权控制方财务营政策权免董事会等类似权力机构数成员董事会类似权力机构会议半数投票权
(3)法律协议形成达控制目指方然拥方表决权资控制权通法律协议形成实质够控制方财务营政策企业承包家投资关系关联方关系企业承包企业通协议(承包合)达实际够控制承包企业目
　　2母公司子公司
　　母公司指直接间接控制企业企业子公司指母公司控制企业果方直接间接直接间接拥方半数表决权资然方拥方表决权资例超半数通方式达控制方时投资企业投资企业母公司投资企业投资企业子公司
　　见控制控制关系存确定否存母子公司关系关键母子公司关系存投资投资关系作先决条件方方具投资投资关系具控制控制关系时构成母公子公司
　　(二)控制指合约定某项济活动控制控制基特征：(1)两方方决定某项济活动财务营政策合营中方单方面作出决定(2)控制基方式：合营方持表决权资例相合约定控制合营方然持表决权资例合约定控制(3)控制合营合约束
　　合营企业指合规定营活动投资双方干方控制企业见合营企业控制相联系特点投资方均投资企业财务营政策单独作出决策必须投资方作出决策合约束投资方行见合营企业控制前提投资企业通投资企业起达控制合营企业目
　　(三)重影响联营企业
重影响指企业财务营政策参决策权力决定政策参决策途径包括董事会类似权力机构中派代表参政策制定程互相交换理员企业赖企业技术资料等方拥方2050表决权资者方然拥方20表决权资实际具参财务营决策力般认方具重影响
　　联营企业指投资者具重影响投资者公司合营企业企业见通常情况联营企业重影响相联系
　　三关联方关系判断标准
　　企业会计制度中没关联方作专门定义现实生活中情况千变万化纷繁复杂企业会计制度定义涵盖关联方关系企业会计制度中出判断关联方关系标准企业财务营决策中果方力直接间接控制控制方方施加重影响间存关联方关系果两方方受方控制间存关联方关系果两方方受方控制间存关联方关系判断标准出：
　　()企业会计制度判断关联方关系否存标准包括横间存关联方关系形式关联方关系指方够控制控制方方施加重影响横关联方关系两方方受方控制该两方方间视关联方
　　(二)关联方关系存控制控制重影响前提条件横存关联方关系侧重点关联方关系控制控制重影响三种情况均视关联方横关联方关系仅仅指控制情况包括控制重影响情形果两方方受方控制受方施加重影响该两方方通常视关联方
　　关联方关系存控制控制控制控制施加重影响方建立控制控制施加重影响关联方关系存特征具体运关联方关系判断标准时应遵守实质重形式原例两企业位董事该董事时两企业施加重影响然间存关联方关系应两企业视关联方
　　企业会计制度中出关联方关系存形式包括：
　　() 母子公司间母公司子公司间
　　(二)存投资关系存控制控制关系企业间
　　(三)企业合营企业
　　(四)企业联营企业
　　(五)投资者关键理员关系密切家庭成员
　　投资者指直接间接控制企业10表决权资投资者投资者包括然法定代表关键理员指权力负责进行计划指挥控制企业员指董事总理总会计师财务总监项事务副总理通讯行类似政策职员包括董事会秘书非执行董事监事等关系密切家庭成员指处理企业交易时影响某受影响家庭成员包括父母配偶兄弟姐妹子女投资者关键理员关系密切家庭成员处理企业交易时影响企业受影响企业会计制度中视关联方投资者关键理员关系密切家庭成员构成关联方关系形式：
　　1企业投资者间关系
　　2企业关键理员间关系
　　3企业投资者关系密切家庭成员间关系
　　4企业关键理员关系密切家庭成员间关系
　　(六)受投资者关键理员关系密切家庭成员直接控制企业形式：
　　1企业受该企业投资者直接控制企业间关系
　　2企业受该企业关键理员直接控制企业间关系
　　3企业受该企业投资者关系密切家庭成员直接控制企业间关系
　　4企业受该企业关键理员关系密切家庭成员直接控制企业间关系
　　判断否存关联方关系时应注意问题：
　　1关联方关系存企业企业间企业间企业部门(单位)间包括部门(单位)部门(单位)间部门(单位)部门)(单位)间关系企业会计制度规范范畴
　　2控制重影响通常仅指直接控制直接重影响包括间接控制间接重影响
　　3受方控制两方方间视关联方受控制两方方间受重影响两方方间通常视关联方
　　4国家控制企业间应仅仅彼受国家控制成关联方企业间果存控制控制重影响受关键理员关系密切家庭成员直接控制时彼应视存关联方关系
　　5企业仅发生日常存关联方关系资金提供者公事业部门政府部门机构仅仅企业发生量交易存济存性单购买者供应商代理商通常视存关联方关系

　　6判断否存关联方关系时应关系实质处理企业交易时否存着碍公交易素交易结果否影响投资者债权利益等
　　四关联方关系披露求
　　关联方关系披露原：
　　()关联方间企业存控制控制关系时关联方间交易均应会计报表附注中披露资料：
　　1企业济性质类型名称法定代表注册注册资变化里注册资应披露年初数年增加数年减少数年末数
　　2企业营业务里企业营业务指营业执注明营业务
　　3持股份权益变化里持股份权益变化应披露金额持股份权益例求披露年初数年增加数年减少数年末数
　　(二)存控制重影响时没发生交易情况披露关联方关系发生交易时应披露关联方关系性质里关联方关系性质指关联方企业关系关联方企业子公司合营企业联营企业投资者关键理员投资者关键理员关系密切家庭成员等

第二节 关联方交易披露

　　关联方交易
　　关联方交易指关联方间转移资源义务事项否收取价款定义点：
　　()关联方判断标准构成关联方关系企业间企业间交易通常关联方关系已存情况关联方间交易
　　(二)资源义务转移关联方交易特征通常情况资源义务转移时风险报酬相应转移
　　(三）关联方间资源义务转移价格解关联方交易关键关联方交易通常说般商业条款中参双方受益般商业条款指会非关联方交易合理受益更更少商业条款母公司子公司间交易条款没利处时常种条款进行某情况关联态度交易交易方受益进行例某公司董事影响销售项资产价格低市价方方提供便利参交易外项关联方交易减少企业国家税收关税引起财务负担设计条款定价
　　会计确认资源义务转移通常风险报酬转移方意价格计量标准关联方确定价格时定程度弹性非关联方间交易中没种弹性非关联方间价格公价格国际会计准提供关联方交易中确定价格种例子控价格法转售价格法成加成法等情况果存关联方间关系交易会发生子公司销售母公司产品成计价果母公司买产品子公司产品没买种情况关联方间交易采取成计价方法外情况关联方间采计价方法例免费提供理服务等
　　企业会计制度中没提供交易价格计价例子日常商业活动中交易价格通常交易方协商确定(国家部分商品特殊定价政策外)企业会计制度中法说明交易时定价方法定价政策会计报表附注中应披露交易时定价政策定价方法关联方交易定价出厂价批发价合价等确定
　　二关联方交易类型
　　企业会计制度举例说明关联方交易例子例子种交易形成部分判断否属关联方交易应交易否发生否收取价款前提关联方交易类型：
　　()购买销售商品购买销售商品关联方交易较常见交易事项例企业集团成员间互相购买销售商品形成关联方交易
　　(二) 购买销售商品外资产例母公司出售子公司设备建造物等
　　(三)提供接受劳务例A企业B企业联营企业A企业专门事设备维修服务B企业设备均A企业负责维修B企业年支付设备维修费20万元
　　(四)代理代理合条款方方代理某事务代理销售货物贷理签订合等
　　(五)租赁租赁通常包括营租赁融资租赁等关联方间租赁合交易事项
　　(六)提供资金(包括现金实物形式提供贷款权益性资金)例企业关联方取资金权益性资金关联方间增减变动等
　　(七)担保抵押担保包括贷买卖货物运输加工承揽等等济活动中保障债权实现实行保证抵押等存关联方关系时方方提供取贷买卖等济活动中需担保抵押
　　(八)理方面合理合通常指企业某企业签订理企业某项目合理合约定方理方财务日常营理方面合关联方交易形式
　　(九)研究开发项目转移存关联方关系时时某企业研究开发项目会方求放弃转移企业例B公司A公司子公司A公司求B公司停止某新产品研究试制B公司研究现成果转A公司购买研究开发力超B公司C公司继续研制形成关联方交易
　　(十)许协议存关联方关系时关联方间达成某项协议允许方方商标等形成关联方间交易
　　(十)关键理员报酬企业支付关键理员报酬项关联方交易
　　三关联方交易披露
　　关联方交易披露求包括：
　　()关联方间交易重性原分情况处理
　　1零星关联方交易果企业财务状况营成果影响较没影响予披露例B企业A企业联营企业B企业期A企业购入台闲置计算机账面价值2万元双方协议B企业市场公允价格15万元购入AB企业日常营中少业务次交易成关联方关系五年第次AB企业财务状况营成果影响较没影响交易予披露
　　2企业财务状况营成果影响关联方交易果属重交易(指交易金额较销售关联方产品销售收入占企业销售收入10)应分关联方交易类型披露分关联方披露指分关联企业关联予披露分交易类型披露指交易种类型分披露里类型指企业会计制度中关联方交易举例子容果关联方间属非重交易类型相非重交易合披露影响财务会计报告者正确理解企业财务状况营成果前提
　　(二)企业关联方发生交易情况企业应会计报表附注中披露关联方关系性质交易类型交易素素般包括：
　　1交易金额相应例披露时求披露两年期较数两年期较数指期实际发生额期实际发生额占该类交易金额例果两年较资料中年属重交易年属非重交易应视重交易分关联方交易类型予披露采合披露方式
　　2未结算项目金额相应例披露时求披露期期末止关联方交易累计未结算金额相应例披露两年期较数需披露期发生额
　　3定价政策(包括没金额象征性金额交易)
　　4关联方间签订交易协议合涉期期应签订协议合期期披露协议合容交易总额期交易金额
　　(三)需披露关联方交易：
　　1合会计报表中披露包括合报表中企业集团成员间交易合会计报表集团作单独整体反映关财务信息合会计报表中企业集团作整体集团交易已属交易已编制合会计报表时予抵销正确编制合会计报表中已没集团部交易披露
　　2合会计报表提供母公司会计报表中披露关联方交易母公司会计报表合会计报表外提供合会计报表中母公司关联方交易抵销已实反映会计报表整集团合会计报表合会计报表提供母公司会计报表种情况重

第三节 关联方关系交易披露应关注问题

　　关联方关联方交易关会计信息披露求1997年关联方关系交易披露准发布前国会计领域基全新概念然税法关联企业概念纳税提出求关证券法规中求披露关联方交易会计领域中指关联方关联方交易类型披露原没相关定义规琼民源利关联方交易虚构利润等案例发生关联方交易信息披露提议事日程关联态度会计信息披露求会计制度中体现目前市公司财务会计报告中基求披露关联方关系交易情况市公司已开始考虑关联交易公司财务状况公司形象影响程度财务会计报告者理解理解开始关注市公司关联方关联方交易信息作投资融资等决策重财务信息予考虑实务工作中关联方交易披露需注意问题：
　　充分披露关联方关系交易增加会计信息真实性完整性
　　国际国情况企业特市公司投资者提供业绩出目利财务会计报告提供虚假信息中利关联方交易重手段关联方交易充分真实披露助财务会计报告者解关联方交易实质企业关联方交易赖程度定程度杜绝虚假关联方交易进步提高会计信息质量保证
　　二遵循关联方关系判断标准正确确认计量关联方交易
　　正确判断关联方关系否存正确实施企业会计制度关键运项判断标准时控制控制重影响应视关系实质仅仅持股例例A企业拥
B企业49股权C企业拥B企业51股权董事会位董事组成中4位A企业派出5位C企业派出现董事长总理A企业派出员兼营理员A企业派出员担C企业仅派名财务观察员常驻B企业章程总理负责执行董事会切协议进行日常营理权决定雇员分配劳动企业业务发展方代表企业进行外谈判参加诉讼签约提名财务理选等例子中A企业B企业持股例低C企业B企业持股例董事会A企业派出员C企业派出员少1董事长A企业派出员担然总理理日常营总理负责执行董事会决议董事会决议范围营外谈判等B企业重财务营政策决策然需通董事会决定种情况A企业否实际控制B企业需进步解董事会否拥数投票权董事长否决定财务营政策等相关信息判断属控制属重影响
　　运关联方关系否存判断标准时应遵循实质重形式原结合项素加综合考虑某情况表面似存关联方交易实质种关联方交易种交易形式出现例A公司市公司1998年拥B企业50股权转A公司持11股份C企业D企业A公司子公司A公司拥B企业股份转C企业D企业A公司已转股份C公司买回通样转程度原A公司拥B企业50股份变A公司子公司持B企业50股份交易然持股例A公司C企业存关联方关系A公司拥B企业股份转C企业属关联方交易该项交易实质结果A公司股权转C企业交达终转D企业目A公司股权转C企业交易没真正完成股权转D企业该项交易算完成D企业受A公司控制D企业C企业购回B企业股权完全受A公司操该项交易结果A公司拥B企业股份转子公司D企业处意义属母子公司间交易项交易中A公司未股权直接转D企业通C企业转手问题变复杂时角度C企业A公司购入B企业股份然转D企业C企业什愿意项交易中起桥梁作A公司C企业具重影响致否属关联方交易应实质重形式原加判断述该项交易应视关联方交易予披露例子表明市公司开始重视关联方交易公司业绩财务状况影响量减少关联方间发生交易减少关联方交易披露A公司拥B公司60股权B公司A公司子公司A公司时拥C公司10股权C公司股东简单意义似A公司B公司构成关联方A公司C公司B公司C公司构成关联方实际情况然A公司C公司持股份影响C公司C公司果失A公司合作伙伴持续营会受影响种情况表明A公司C公司然具控制力应A公司C公司视关联方时B公司C公司受A公司控制B公司C公司应视关联方存关联方关系情况企业委托受托资产理承包租赁企业应视存关联方关系
　　确定存关联方关系关联方交易资源义务转移符合会计确认计量标准关联方交易资源义务转移特征着资源义务转移相关风险报酬相应转移例A公司B公司母公司B公司市公司B公司1998年5月1日A公司签订转子公司协议A公司拥100股权C公司股权全部转B公司转协议中订明B公司享受C公司全年实现净利润实际股权购买日1998年7月1日例子中A公司B公司存关联方关系项转子公司交易属关联方交易股权购买日
1998年7月1日该项交易风险报酬转移日期1998年7月1日B公司享受C公司股权购买日实现净利润股权购买日前实现净利润B公司享
　　判断方否存关联方关系时简单理解关联方判断标准应遵循实质重形式重性原涉方关系应透现象质时关联方交易实质结果应运会计核算原加正确确认计量
　　三充分披露关联方交易定价政策增强关联方交易价格透明度
　　关联方间资源义务转移价格解关联方交易关键充分披露关联方间定价政策者交易价格助财务会计报告者充分解关联方交易企业财务状况营成果现金流量影响程度关联方受益具体情况例某公司董事影响销售项资产价格低市价方提供便利参交易等等某情况关联方间交易采取计价方法例免费提供理服务劳务运输等关联方关系存关联方交易价格公允性成关注焦点交易价格公允性通常公交易基础形成交易方互相解受方间关系影响基础商定条款形成交易公开交易确定价值公允性提供前提条件时交易价格公允性体现交易方均维护身利益确定价值双方商定价值通常利益出发协商结果般会轻易接受利身利益交易条款外公允价值公允性体现交易双方愿性交易双方愿接受价值关联方交易中价格公允性受定程度影响特国市公司股东间关联方交易占较份额交易价格公允充分披露关联方交易价格助财务会计报告者解价格公允性关联方财务状况营成果等影响
　　例1：某市公司外披露合会计报表子公司均包括合会计报表关联方关情况：
　　1关联方关系披露
　　(1)存控制关系关联方(见表161)
　　表161


企业名称 注册址 营业务 企业关系 济性质类型 法定代表
M企业 海四川路20号 工业加工 母公司 国 王 成
A企业 海淮海路10号 商业零售 子公司 集体 丁
B企业 北京西单51号 工业加工 子公司 集体 陈新民
C企业 连南京路5号 商业批发 子公司 国 李 勇
D企业 深圳道1212号 工业加工 子公司 股份限公司 李 强
E企业 青岛北京路50号 批发零售 子公司 国 王宝

　　(2)存控制关系关联方注册资变化(见表162)
　　(3)存控制关系关联方持股份权益变化(见表163)

　　表162


企业名称 年初数 年增加数 年减少数 年末数
M企业 90000000 0 0 90000000
A企业 5500000 0 0 5500000
B企业 6000000 540000 0 6540000
C企业 8850000 0 50000 8800000
D企业 4500000 0 0 4500000
E企业 12000000 0 0 12000000

　　表163


企业名称 年初数 年增加 年减少 年末数
金额 金额 金额 金额
M企业 50000000 65 0 0 0 0 50000000 55
A企业 4950000 90 0 0 0 0 4950000 90
B企业 3060000 51 540000 4046 0 0 3600000 55046
C企业 4620000 52 0 0 26000 0 4567000 52
D企业 2700000 60 0 0 0 0 2700000 60
E企业 6600000 55 0 0 0 0 6600000 55

　　2关联方交易事项披露举例
　　例2：公司关联方交易披露
　　(1)公司销售产品价格母公司规定
果母公司规定价格低公司正常售价母公司退回公司销售产品价差果母公司规定价格高公司正常售价公司必须交母公司产品销售价差1998年1999年度公司高低正常售价价格情况
　　(2)存控制关系关联方关系性质(见表164)
　　表164


企业名称 企业关系
甲企业 企业董事长
乙企业 合营企业
丙企业 企业总理
丁企业 联营企业
F企业 联营企业
G企业 合营企业

　　(3)采购货物
　　公司1999年1998年度关联方采购货物关明细科目(见表165)：

　　表165


企业名称 1999年 1998年
金额 占年度购货百分() 金额 占年度购货百分()
M企业 3750000 15 4680000 18
乙企业 3500000 14 2600000 10
丙企业 4500000 18 5980000 23
丁企业 2750000 11 7800000 30
企业 1000000 4
合 计 15500000 62 21060000 81

　　注：1述交易披露金额披露相应例
　　2述非重交易合披露影响财务会计报告者正确理解企业财务状况营成果前提
　　(4)销售货物
　　公司1999年1998年度磁联方销售货物关明细资料(见表166)：
　　表166


企业名称 1999年 1998年
金额 占年度购货百分() 金额 占年度购货百分()
乙企业 3850000 10 4600000 10
丙企业 5005000 13 7820000 17
丁企业 7700000 20 6900000 15
企业 4235000 11 7820000 17
合 计 20790000 54 27140000 59

　　注：1述交易披露金额披露相应例
　　2述非重交易合披露影响财务会计报告者正确理解企业财务状况营成果前提
　　(5)关联方应付款项余额(见表67)
　　(6)应披露事项
　　①公公司年度甲企业购入栋厂房低市场价格1价格购入购入价格20万元外公司市出售台闲置设备乙企业出售价格85万元项交易获净利润15万元
　　②根公司母公司M企业签订协议M企业统理公司退休统筹基金汇总统交退休统筹基金单位1999年公司规定计算支付项费70万元1998年公司支付项费40万元
　　③母公司M企业运输队公司提供运输服务收费标准外单位提供样服务收费70计算1999年度支付运输费60万元1998年度支付运输费55万元
　　④公司栋办公楼甲企业提供贷款担保办公楼账面原价500万元担保甲企业银行获贷款400万元
　　表167


项目 年末余额 ：占全部应收(付) 款项重(％)
1999年 1998年 1999年 1998年
应收账款：
甲企业 5680 3200 10 8
丙企业 6818 4000 12 10
企业 3976 2000 7 5
应付票
甲企业 560000 12
应付账款：
甲企业 25000 30000 10 16
丁企业 35000 20625 14 11
企业 7500 3
应付票：
丁企业 20000 15000 12 8

　　注：1述交易披露金额披露相应例
　　2述非重交易合披露影响财务会计报告者正确理解企业财务状况营成果前提
　　⑤甲企业生产某种产品名牌产品公司生产样产品甲企业商标甲企业签订商标许合合中规定公司年该种产品销售收入1甲企业支付商标费年度支付甲企业商标费50万元1998年支付甲企业该项费35万元
　　⑥1999年度支付关键理员报酬(包括采货币实物形式形式工资福利奖金特殊遇价证券等)总额民币15万元1998年民币10万元






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